Irae -ip_-_mayo_2015
- 1. 1 Tema 3: Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE). Impuesto al Patrimonio (IP).
- 2. 2 Tema 3: Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE). Impuesto al Patrimonio (IP). ............................................................................................................................................................... 1 Introducción ...................................................................................................................................... 3 Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE)............................................................ 3 1 Normativa Aplicable.................................................................................................................. 3 2 Estructura................................................................................................................................... 3 3 Hecho Generador ....................................................................................................................... 4 3.1 Aspecto objetivo..................................................................................................................... 4 3.2 Aspecto Subjetivo .................................................................................................................. 8 3.3 Aspecto temporal.................................................................................................................... 9 3.4 Aspecto Espacial .................................................................................................................... 9 4 Tasa............................................................................................................................................ 9 5 Monto Imponible ..................................................................................................................... 10 5.1 Renta Bruta – (art. 16 Titulo 4)............................................................................................ 10 5.2 Renta Neta – (art. 19 Título 4) ............................................................................................. 10 6 Exoneraciones.......................................................................................................................... 13 6.1 Pequeñas Empresas – (literal E) Artículo 52 del Título 4) .................................................. 13 6.2 Exoneración por inversiones (Artículo 53 del Título 4) ...................................................... 14 7 Liquidación .............................................................................................................................. 15 7.1 Régimen de contabilidad suficiente - (Artículo 88 Título 4):.............................................. 15 7.2 Estimación ficta - (Artículo 47 Título 4).............................................................................. 15 7.3 Esquema de Liquidación del IRAE...................................................................................... 18 7.4 Esquema de Liquidación del IRAE AGROPECUARIO...................................................... 19 7.5 Pagos a cuenta...................................................................................................................... 20 8 Formularios a utilizar............................................................................................................... 22 9 Monotributo. ............................................................................................................................ 23 9.1 Aspecto Subjetivo ................................................................................................................ 23 9.2 Aspecto Objetivo.................................................................................................................. 24 9.3 Exclusiones al Régimen de Monotributo ............................................................................. 25 9.4 Determinación del Monotributo........................................................................................... 25 9.5 Opción del Régimen General ............................................................................................... 27 9.6 Regimenes de Tributación de Contribuyentes de Pequeña Dimensión Económica............. 28 Impuesto al Patrimonio (IP)................................................................................................................ 29 1 Normativa aplicable..................................................................................................................... 29 2 Aspectos Generales...................................................................................................................... 29 3 Hecho Generador ......................................................................................................................... 29 3.1 Aspecto Subjetivo.................................................................................................................... 29 3.2 Aspecto Objetivo ..................................................................................................................... 30 3.3 Aspecto Espacial...................................................................................................................... 30 3.4 Aspecto Temporal.................................................................................................................... 30 4 Liquidación: Impuesto al Patrimonio empresarial...................................................................... 31 4.1 Aspectos generales de la liquidación ........................................................................................ 31 4.2 Pagos a cuenta........................................................................................................................... 32 5 Liquidación: Impuesto al Patrimonio personal........................................................................... 32 5.1 Aspectos generales de la liquidación ........................................................................................ 32 5.2 Pagos a cuenta........................................................................................................................... 34 6 Impuesto al Patrimonio agropecuario ......................................................................................... 34 6.1 Aspectos generales de la liquidación ........................................................................................ 34 6.2 Pagos a cuenta........................................................................................................................... 36 7 Formularios a utilizar.................................................................................................................. 37
- 3. 3 Introducción En este capítulo analizaremos los principales aspectos del Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas y del Impuesto al Patrimonio. Impuestos de relativa importancia para la recaudación y que provienen principalmente del aporte realizado por las empresas. Ambos impuestos comparten las características de: ser directos (ya que los mismos recaen directamente sobre quienes generan la renta o quienes poseen un patrimonio), aplicar unas alícuotas proporcionales sobre la renta fiscal o el patrimonio (a excepción de las personas físicas que tributan el Impuesto al Patrimonio con un esquema de alícuotas progresivo); ser impuestos de autodeterminación, es decir que es el propio contribuyente quien debe determinar la carga; entre otras características comunes. Para comprender de forma más clara la naturaleza de cada uno de estos impuestos, debemos observar que los mismos gravan actos o hechos económicos diferentes. Mientras que el IRAE grava a los resultados económicos obtenidos por las empresas durante el ejercicio económico, el IP gravará al patrimonio empresarial (o personal) a un momento dado (el cierre del ejercicio económico). El resultado económico (ganancia o pérdida) es el valor a partir del cual se determinará la renta fiscal a efectos del IRAE, como se verá más adelante. Este proviene del Estado de Resultados, en donde se presentan los montos de aquellas cuentas de ganancias y pérdidas producidas durante el ejercicio económico. Ejemplo de ganancias son los ingresos obtenidos a lo largo del ejercicio y como perdidas encontramos al costo de ventas, gastos de producción, salarios, amortizaciones, etc. El resultado del ejercicio es igual a la suma de las ganancias menos la suma de las pérdidas: Resultado = Ganancias – Pérdidas. Por su parte el Patrimonio es el valor neto de los activos menos los pasivos al cierre del ejercicio económico. Entre los activos podemos encontrar a los bienes o derechos de su propiedad, como ser: disponibilidades, saldos bancarios, bienes de cambio, bienes de uso, etc. Los pasivos representan las obligaciones que la empresa debe afrontar. Refiere a la parte del activo financiado con fondos ajenos, básicamente deudas: deudas comerciales, deudas financieras, etc. Patrimonio = Activos - Pasivos Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) 1 Normativa Aplicable Titulo 4 TO 1996 Actualizado Decreto Reglamentario Nº 150/007 y modificaciones. 2 Estructura
- 4. 4 En el Artículo 1 del Título 4 se define la naturaleza del impuesto: “Estructura – Créase un impuesto anual sobre las rentas de fuente uruguaya de actividades económicas de cualquier naturaleza.” En cuanto a su estructura, el IRAE grava el resultado del ejercicio, el cual en un concepto básico implica las ganancias menos las pérdidas. Es importante destacar que el impuesto, en su normativa, define qué ganancias se van a computar y por qué valor, al igual que lo hace con las pérdidas. En particular con respecto a las pérdidas, introduce una limitante muy fuerte a la deducción de gastos, dentro de otras condiciones, que consta en el análisis de la contraparte, en cuanto a si constituye para la misma una renta gravada por el IRAE, IRPF, el IRNR o por una imposición efectiva a la renta en el exterior. Este tema lo desarrollaremos con más detalle en los próximos capítulos. Por lo expuesto, pueden resultar diferencias entre los resultados contables registrados por la empresa y los resultados fiscales de acuerdo a lo que establece la normativa del IRAE. En el esquema de liquidación de este impuesto, veremos que se parte de un resultado del ejercicio contable, y se van realizando todos los ajustes correspondientes para llegar al resultado fiscal, necesario para determinar el impuesto. 3 Hecho Generador El artículo 24 del Código Tributario define el hecho generador como el presupuesto establecido por la ley para configurar el tributo y cuyo acaecimiento origina la existencia de la obligación. Para que el hecho generador se configure se deben verificar todos los aspectos (material, temporal, subjetivo y espacial). De esta forma, el hecho generador en sus distintos aspectos, nos encuadra -qué, cuándo, a quienes y dónde- se aplica el impuesto. Basta con que uno no se cumpla, para que no se verifique el hecho generador. 3.1 Aspecto objetivo El Artículo 2 del Título 4 establece cuales son las rentas que quedan comprendidas incluyéndose a las rentas empresariales, a las asimiladas a empresariales por la habitualidad en la enajenación de inmuebles y a las comprendidas en el IRPF en algunas hipótesis. 3.1.1 Rentas empresariales En este punto, si bien estamos desarrollando qué es lo que grava el impuesto, la norma establece que algunos sujetos, por sus características, quedarán incluidos en el impuesto, sin considerar los factores que utilicen. Es decir, que en este sentido las rentas empresariales se definen por quienes desarrollan la actividad y no por el tipo de actividad que se desarrolla. Por ejemplo, una sociedad anónima que tiene rentas provenientes de arrendamientos de inmuebles va a tributar IRAE siempre. Entre estos sujetos se puede mencionar, entre otros, (Literal A Artículo 3 Título4):
- 5. 5 Las sociedades anónimas y las sociedades en comandita por acciones. Las restantes sociedades comerciales reguladas por la Ley Nº 16.060, de 4 de setiembre de 1989, a partir de la fecha del acto de constitución o de la culminación de la transformación en su caso. La mencionada ley regula el funcionamiento de las sociedades comerciales en nuestro país. En este numeral encontramos SRL, Sociedades en comandita simple, Sociedades Colectivas, entre otras. Las sociedades de hecho, si bien están reguladas por la referida ley tienen una disposición especial. Las asociaciones agrarias, las sociedades agrarias y las sociedades civiles con objeto agrario. Los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República. Estos sujetos fueron incorporados a nuestro sistema tributario a partir de la aprobación de la Ley 18.083. En términos generales, se entenderá que existe en el país un establecimiento permanente de un no residente cuando éste realice toda o parte de su actividad por medio de un lugar fijo de negocios en la República. (Art. 10 T4). La norma expresa que comprende este concepto y que tipo de negocios o actividades pueden quedar comprendidas en el mismo. (Ejemplos: talleres, fábricas, oficinas) También ingresan al IRAE las rentas obtenidas por los entes autónomos y servicios descentralizados que integran el dominio industrial y comercial del Estado, tales como OSE, UTE, ANTEL, entre otros. Las sociedades de hecho y las sociedades civiles estarán comprendidas en el impuesto con excepción de las: a) Integradas exclusivamente por PF residentes, y b) Perciban únicamente rentas puras de capital, integradas exclusivamente por PF residentes y entidades No Residentes. Si el sujeto en cuestión no queda comprendido en la nómina de sujetos cuyas rentas ingresan preceptivamente al impuesto, deberá analizarse si se trata de una actividad empresarial o bien de una actividad agropecuaria destinada a obtener productos primarios vegetales o animales. (Incisos 1 y 2 Literal B Artículo 3 Título4). 3.1.1.1 Actividades lucrativas industriales, comerciales y de servicios, realizadas por empresas. Concepto de Empresa: toda unidad productiva que combina capital y trabajo para producir un resultado económico, intermediando para ello en la circulación de bienes o en la prestación de servicios. Por ejemplo, una farmacia, supermercado, kiosco, almacén, entre otros. Se entiende que no existe actividad empresarial cuando:
- 6. 6 i) El capital no esté activamente dirigido a la obtención de la renta sino a facilitar la actividad personal del titular de los bienes. Por ejemplo, si consideramos a un asesor en marketing y éste posee una computadora e impresora para entregar los informes a sus clientes, entendemos que éstos bienes no se encuentran activamente dirigidos a obtener la renta sino a facilitar la misma. ii) En el caso de la prestación de servicios, la actividad personal se desarrolle utilizando exclusivamente bienes de activo fijo aportados por el prestatario. Por ejemplo, en el caso de contratar a un pintor, si quien lo contrata le proporciona todos los materiales necesarios para que desarrolle la tarea (escalera, pinceles, brocha, etc), se entiende no existe combinación de capital y trabajo. El trabajo sería un servicio personal. Asimismo, se entenderá que no existe intermediación en la prestación de servicios cuando el sujeto que genera la renta con su actividad personal es asistido por personal dependiente. Por ejemplo, en el caso del asesor en marketing, si éste contratara una secretaria para que le asista en las entrevistas con sus clientes, se entiende que no hay intermediación en la prestación de servicios, dado que no está contratando a alguien para que realice la tarea que él desarrolla sino para que lo ayude a él en su tarea. 3.1.1.2 Actividades agropecuarias destinadas a obtener productos primarios, vegetales o animales. Se incluye aquí a las enajenaciones de activo fijo afectadas a la explotación agropecuaria, servicios agropecuarios prestados por los propios productores, actividades de pastoreo, aparcería, medianería y similares. Se excluyen actividades de arrendamiento. De acuerdo al artículo 4 del Decreto 150/007, explotación agropecuaria, es la destinada a obtener productos primarios, vegetales o animales, tales como cría o engorde de ganado, producción de lanas, cerdas, cueros y leche, producción agrícola, frutícola y hortícola, floricultura, y avicultura, apicultura y cunicultura. Aún cuando la actividad quede comprendida en el IRAE, el artículo 6º del Título 4 establece la opción de tributar el Impuesto a la Enajenación de Bienes Agropecuarios (IMEBA) a los siguientes sujetos siempre que sus ingresos sean menores o iguales a 2.000.000 UI y el predio de la explotación agropecuaria sea menor o igual a 1250 Hás. IC 100 (artículo 9 Decreto Nº 150/007): Sociedades comerciales de la Ley 16.060 excepto las S.A. y en comandita por acciones (T.4 art. 3, lit A) num. 2) Sociedades y asociaciones agrarias y sociedades civiles con objeto agrario (T. 4 art. 3, lit A) num.3) Sociedades de hecho y civiles (T.4 art. 3 lit B) num.2) Por oposición, de acuerdo al artículo 9 del Decreto 150/2007 se encuentran obligados a tributar preceptivamente el IRAE: a) cuando se trate de sociedades anónimas; en comandita por acciones, establecimientos permanentes, o cuando entes autónomos y servicios descentralizados del Estado realicen estas actividades, entre otros. b) Cuando el monto de las rentas agropecuarias supere los 2.000.000 de unidades indexadas
- 7. 7 c) Cuando el predio donde se realiza la explotación supere las 1.250 hectáreas IC 100. d) Cuando se realicen a la vez actividades agropecuarias e industriales y cuando el producido de la actividad agropecuaria sea insumo de la industrial y siempre que los ingresos totales de la actividad industrial superen el 75% del total de ingresos. Los demás contribuyentes agropecuarios pueden optar por tributar el IMEBA o el IRAE. Una vez ejercida la opción por el IRAE, deberá liquidarse obligatoriamente este impuesto por un mínimo de 3 ejercicios. Es importante aclarar que las operaciones que se detallan a continuación no podrán en ningún caso ejercer la opción de tributar IMEBA, quedando preceptivamente incluidas en el IRAE, independientemente de continuar liquidando IMEBA por lo restantes ingresos de la actividad agropecuaria: - enajenación de bienes de activo fijo afectados a la explotación agropecuaria - Pastoreos, aparcerías y actividades análogas - Servicios agropecuarios. En todos los casos, los referidos contribuyentes deberán liquidar un mismo impuesto por todas las explotaciones agropecuarias de que sean titulares. Por ejemplo, si un contribuyente opta por tributar IMEBA por su explotación agropecuaria, y en determinado momento del ejercicio enajena un tractor que tiene afectado a su actividad, por esa renta deberá tributar preceptivamente el IRAE1 , sin perjuicio de continuar liquidando el IMEBA por las ventas derivadas de su explotación agropecuaria. 3.1.2 Rentas asimiladas a empresariales por la habitualidad en la enajenación de inmuebles (Artículo 4 Título 4). En general se consideran rentas asimiladas a empresariales, en tanto no estén incluidas en el artículo 3 Título 4, las resultantes de: A) La enajenación o promesa de venta de inmuebles, siempre que deriven de loteos. Loteos: fraccionamientos de los que resulte un número de lotes superior a 25. Si el fraccionamiento no reviste el carácter de loteo, será de aplicación el numeral siguiente. B) La enajenación o promesa de venta de inmuebles, siempre que el número de ventas exceda de dos en el año fiscal y que el valor fiscal de los bienes enajenados exceda el doble del mínimo no imponible individual del Impuesto al Patrimonio de las personas físicas vigente en el año civil en que se realicen dichas enajenaciones. La norma establece algunas exclusiones, como por ejemplo: ventas de inmuebles que hayan estado por lo menos 10 años en el patrimonio del titular, ventas por disolución de condominio sucesorio, etc. 1 De acuerdo al artículo 162 del Decreto 150/007 cuando estas rentas no superen en el ejercicio las UI 305.000 se encontrarán exoneradas del IRAE.
- 8. 8 3.1.3 Rentas comprendidas en el IRPF obtenidas por quienes opten por liquidar el IRAE o por quienes deban tributarlo obligatoriamente por superar el límite de ingresos establecido (Artículo 5 Título 4). Quienes obtengan rentas comprendidas en el Impuesto a la Renta de las Personas Físicas (IRPF) podrán optar por tributar dicho impuesto o el Impuesto a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE). La opción puede ser ejercida para: A) La totalidad de las rentas del contribuyente, con exclusión de las originadas en: - Trabajo en relación de dependencia. - Dividendos o utilidades, de entidades residentes. - Rendimientos del capital mobiliario, originados en depósitos, préstamos, y en general en toda colocación de capital o de crédito de cualquier naturaleza, en tanto tales rendimientos provengan de entidades no residentes. Por ejemplo, un profesional universitario que percibe rentas por trabajos dentro y fuera de la relación de dependencia podrá ejercer la opción de tributar IRAE por las rentas de trabajo como independiente, debiendo tributar IRPF por las rentas obtenidas en relación de dependencia. B) La totalidad de las rentas derivadas del factor capital, con exclusión de las originadas en: - Dividendos o utilidades, de entidades residentes. - Rendimientos del capital mobiliario, originados en depósitos, préstamos, y en general en toda colocación de capital o de crédito de cualquier naturaleza, en tanto tales rendimientos provengan de entidades no residentes. Por ejemplo, una persona no podrá optar por IRAE por las rentas derivadas de intereses por depósitos realizados en un banco del exterior C) La totalidad de las rentas derivadas del factor trabajo, con exclusión de las rentas originadas en jubilaciones y pensiones y de las obtenidas en relación de dependencia. Una vez hecha la opción de tributar IRAE deberá liquidarse obligatoriamente este impuesto por un mínimo de 3 ejercicios (artículo 6 del Decreto 150/007). También deberán tributar IRAE quienes obtengan rentas comprendidas en el IRPF por servicios personales prestados fuera de la relación de dependencia, cuando tales rentas superen el límite de 4.000.000 UI (artículo 7 del Decreto 150/007). 3.2 Aspecto Subjetivo El artículo 9 del Título 4 establece, entre otros, quienes son los sujetos pasivos: A) Las sociedades con o sin personería jurídica, residentes en la República, aun las que se hallen en liquidación. B) Los establecimientos permanentes de entidades no residentes en la República.
- 9. 9 C) Las asociaciones agrarias, las sociedades agrarias y las sociedades civiles con objeto agrario. D) Los entes autónomos y servicios descentralizados que integran el dominio industrial y comercial del Estado, no rigiendo para este impuesto las exoneraciones que gozasen. G) Las personas físicas y los condominios, en cuanto sean titulares de rentas comprendidas. H) Las asociaciones y fundaciones por las actividades gravadas a las que refiere el artículo 5º del Título 3 de este Texto Ordenado. 3.3 Aspecto temporal El artículo 8 Título 4 establece que las rentas se imputarán al año fiscal en que termine el ejercicio económico anual de la empresa siempre que se lleve contabilidad suficiente a juicio de la DGI. En caso contrario, el ejercicio económico anual coincidirá con el año civil. La norma autoriza a la DGI a que establezca otros cierres de ejercicios económicos atendiendo a la naturaleza de la actividad en cuestión. Quienes realizan actividades agropecuarias cierran el ejercicio fiscal al 30 de junio de cada año, salvo que conjuntamente con las mismas se realicen actividades industriales y se lleve contabilidad suficiente, en cuyo caso el ejercicio fiscal coincidirá con el económico. No obstante, mediando solicitud fundada del contribuyente, la DGI podrá autorizar distintos cierres de ejercicio. 3.4 Aspecto Espacial El artículo 7 Título 4 establece que el IRAE grava a las rentas de fuente uruguaya, es decir las rentas provenientes de actividades desarrolladas, bienes situados o derechos utilizados económicamente en la República, con independencia de la nacionalidad, domicilio o residencia de quienes intervengan en las operaciones y del lugar de celebración de los negocios jurídicos. Por ejemplo, una empresa tiene un depósito en el exterior, el cual genera rentas por intereses y diferencias de cotización, derivadas de un capital ubicado fuera del país, por lo que tales rentas son de fuente extranjera y no están gravadas por el IRAE. 4 Tasa El artículo 15 del Titulo 4 establece que la tasa del impuesto será del 25% (veinticinco por ciento) sobre la renta neta fiscal.
- 10. 10 5 Monto Imponible Como ya se había expresado en el capítulo 2 de este texto, para determinar el monto imponible del impuesto, es necesario analizar los conceptos de renta bruta (ganacias) y renta neta (costos y gastos). 5.1 Renta Bruta – (art. 16 Titulo 4) Se considera renta bruta a: A) El producido total de las operaciones de comercio, industria, servicios, agropecuarias devengadas en el ejercicio. Renta Bruta = Ventas Netas – Costo de adquisición o producción Ventas Netas = Ventas Brutas – (Bonificaciones, descuentos y similares) B) Todo otro aumento de patrimonio producido en el ejercicio. 5.2 Renta Neta – (art. 19 Título 4) 5.2.1 Principio general El principio general de deducción de costos y gastos, es decir el conjunto de condiciones que se deben cumplir para la deducción de los mismos, fue uno de los principales cambios que introdujo la reforma tributaria en la liquidación del Impuesto a la renta. Para establecer la renta neta se deducirán de la renta bruta, los gastos: a) devengados en el ejercicio, b) necesarios para obtener y conservar las rentas gravadas, c) debidamente documentados, y d) que constituyan para la contraparte rentas gravadas por el IRAE, IRPF, IRNR o por una imposición efectiva a la renta en el exterior Por ejemplo, un contribuyente de IRAE que se dedica a la venta de prendas de vestir, realiza una compra de telas destinada a la confección de las mismas. Para la deducción de ese gasto, deberá analizar que esa compra corresponda al ejercicio, sea necesario para obtener y conservar las rentas gravadas, esté debidamente documentado (es decir, que tenga una boleta o una factura con las formalidades exigidas), y además deberá analizar si esa compra se la realizó a otro contribuyente de IRAE, en cuyo caso será totalmente deducible, o si se la realizó a un contribuyente de Pequeña empresa-IVA mínimo, y en este caso no será deducible la partida, por no tratarse de una renta gravada para este último.
- 11. 11 5.2.2 Deducción Proporcional – (Artículo 20 Título 4) Cuando los gastos a deducir constituyan para la contraparte rentas gravadas por el IRPF, en la Categoría I de dicho impuesto, o rentas gravadas por el Impuesto a las Rentas de los No Residentes (IRNR), la deducción estará limitada al monto que surja de aplicar al gasto el cociente entre la tasa máxima aplicable a las rentas de dicha categoría en el impuesto correspondiente y la tasa del IRAE (25%). En caso que los gastos constituyan para la contraparte rentas gravadas por una imposición a la renta en el exterior, la deducción será del 100% si la tasa efectiva fuera igual o superior a la tasa del IRAE (25%). Si la tasa efectiva fuese inferior, deberá realizarse la proporción correspondiente. Se presenta el siguiente cuadro que muestra claramente el esquema de deducción proporcional de gastos: Es importante aclarar que en el caso de las rentas de trabajo, ya sea que provengan de trabajo dependiente o independiente, serán deducibles en un 100% incluso en los casos en la que la misma se encuentre por debajo del mínimo no imponible (siempre que se efectúen los aportes jubilatorios cuando correspondan). 5.2.3 Otras Pérdidas Admitidas – (art. 21 Título 4) La norma del impuesto admite la deducción de otros conceptos a los efectos de determinar la renta. Aquí se incluyen a las pérdidas ocasionadas por caso fortuito o por delitos cometidos por terceros, en la parte no cubierta por la indemnización o seguro; a los créditos incobrables. Las amortizaciones por desgaste, obsolescencia y agotamiento, también son gastos admitidos. Pueden deducirse también los sueldos fictos patronales, siempre que los titulares o socios presenten efectivo servicios en la empresa. Las pérdidas fiscales correspondientes a ejercicios anteriores, también son un gasto deducible para la determinación de la renta fiscal. 5.2.4 Excepciones al Principio General – (art.22 Título 4)
- 12. 12 La norma admite deducir de la renta bruta, en cuanto correspondan al ejercicio económico determinadas excepciones al principio general, entre los cuales se encuentran: a) Las remuneraciones por servicios personales prestados dentro o fuera de la relación de dependencia, exoneradas del Impuesto a la Renta de las Personas Físicas en virtud de la aplicación del mínimo no imponible correspondiente. b) Los gastos y contribuciones realizadas a favor del personal por asistencia sanitaria, ayudas escolares y culturales y similares, que no tengan naturaleza salarial en cantidades razonables a juicio de la Dirección General Impositiva. c) Las donaciones a entes públicos. d) Las donaciones efectuadas al Laboratorio Tecnológico del Uruguay (LATU) y al Instituto Nacional de Investigación Agropecuaria (INIA) con destino a financiar actividades de investigación e innovación en áreas categorizadas como prioritarias por el Poder Ejecutivo. e) Los intereses de depósitos realizados en instituciones de intermediación financiera comprendidas en el Decreto-Ley Nº 15.322, de 17 de setiembre de 1982. f) Tributos, con excepción deL IRAE Y el Impuesto al Patrimonio y prestaciones coactivas a personas públicas no estatales. 5.2.5 Deducciones no admitidas - (art. 24 Título 4) No podrán deducirse los gastos, o la parte proporcional de los mismos, destinados a generar rentas no gravadas por este impuesto como ser: a) Gastos personales del titular de la empresa unipersonal, del socio, del accionista y sus familias. b) Pérdidas derivadas de la realización de operaciones ilícitas. c) Sanciones por infracciones fiscales. d) Amortizaciones de llaves. 5.2.6 Pérdidas Fiscales de Ejercicios Anteriores - (literal F), art. 21 del Título 4) Está previsto en la normativa, la posibilidad de deducir de la renta bruta, las pérdidas fiscales de ejercicios anteriores con ciertas condiciones. Las perdidas fiscales de ejercicios anteriores devengadas a partir de la entrada en vigencia del IRAE, siempre que no hayan transcurrido más de cinco años a partir del cierre del ejercicio en que se produjo la pérdida, actualizadas por la desvalorización monetaria calculada por aplicación del porcentaje de variación del índice de precios al productor de productos nacionales (IPPN) entre los meses de cierre del ejercicio en que se produjeron y el que se liquida. El resultado fiscal deberá ser depurado de las pérdidas de ejercicios anteriores que hubieran sido computadas, compensándose los resultados positivos con los negativos de fecha más antigua.
- 13. 13 5.2.7 Ajuste Impositivo por Inflación - (Artículo 27 Título 4) Quienes liquiden el IRAE por el régimen de contabilidad suficiente deberán incluir en la liquidación del tributo el resultado económico derivado de la variación del valor del signo monetario. No realizarán este ajuste los contribuyentes que no hayan obtenido ingresos en el ejercicio. 6 Exoneraciones En el artículo 52º del Título 4 se encuentran las rentas exentas del IRAE dentro de las cuales podemos mencionar entre otras a las rentas correspondientes a compañías de navegación marítima o aérea, las rentas correspondientes a fletes marítimos o aéreos para el transporte de bienes al exterior de la República, la realización de actividades agropecuarias comprendidas en el IMEBA, en el IRPF o el IRNR, las obtenidas por la actividad de producción de soportes lógicos que sean aprovechados íntegramente en el exterior, y otras más específicas. 6.1 Pequeñas Empresas – (literal E) Artículo 52 del Título 4) Dentro de las exoneraciones incluidas en el artículo 52 del Título 4, en el literal E del referido artículo, encontramos a las rentas obtenidas por los contribuyentes cuyos ingresos no superen anualmente UI 305.000 (Artículo 122 Decreto Nº 150/007). Existen algunas condiciones para poder hacer uso de esta exoneración, y quienes se amparen a este régimen realizarán el pago de una cuota fija mensual ($2.700 para el año 2015) con un límite de facturación anual ($903.837 para el año 2015). Conceptualmente, previo a la Ley de Reforma tributaria, Ley 18.083 de 26 de Diciembre de 2006, este pago se hacía en concepto de impuesto a la renta. Entrada en vigencia la referida ley, este pago pasa a ser en concepto de IVA entendiéndose como un pago de IVA mínimo, con lo cual volverá a tratarse este punto en ese impuesto. No pueden quedar incluidos: a) Transportistas terrestres profesionales de carga. b) Quienes obtengan rentas derivadas de la actividad agropecuaria. c) Quienes obtengan rentas comprendidas en el IRPF y hayan optado por tributar el IRAE. d) Quienes obtengan rentas no empresariales, sea en forma parcial o total. Quienes inicien actividades y estimen no superar el límite establecido, podrán optar por quedar comprendidos en este régimen o tributar el IRAE. Dejan de estar comprendidos en la exoneración:
- 14. 14 Si en el transcurso del ejercicio los ingresos devengados superan el límite establecido, los contribuyentes dejarán de estar exonerados y pasarán a tributar el IRAE. Deberán incluir para su liquidación, en este caso, los ingresos que hubieran superado el referido tope. Asimismo, deberán continuar liquidando este impuesto por al menos tres ejercicios, al igual que quienes hayan optado por tributar IRAE sin haber superado el tope referido Por otra parte, la Resolución Nº 1139/007 dispone que podrán volver a quedar incluidos en el régimen del literal E) siempre que en el tercer ejercicio o posterior, no superaran el tope dispuesto de ingresos. 6.2 Exoneración por inversiones (Artículo 53 del Título 4) Adicionalmente a las exoneraciones establecidas en el artículo 52 del Título 4, encontramos otros beneficios fiscales como ser la exoneración por inversiones. Se exonera del IRAE hasta un máximo del 40% (cuarenta por ciento), de la inversión realizada en el ejercicio de: a) Máquinas e instalaciones destinadas a actividades industriales, comerciales y de servicios, con exclusión de las financieras y de arrendamiento de inmuebles. b) Ciertas máquinas destinadas a la producción agropecuaria. c) Mejoras fijas en el sector agropecuario. El Poder Ejecutivo establecerá la nómina al respecto. (literal C) art. 116 Decreto Nº 150/007). d) Vehículos utilitarios. El Poder Ejecutivo determinará qué se entenderá por tales. e) Bienes muebles destinados al equipamiento y reequipamiento de hoteles, moteles y paradores. f) Bienes de capital destinados a mejorar la prestación de servicios al turista en entretenimiento, esparcimiento, información y traslados. El Poder Ejecutivo determinará la nómina (literal F) art. 116 Decreto Nº 150/007). g) Equipos necesarios para el procesamiento electrónico de datos y para las comunicaciones (literal E) art. 116 Decreto Nº 150/007). Se exonera del IRAE, hasta un máximo del 20% (veinte por ciento), de la inversión realizada en el ejercicio de: A. Construcción y ampliación de hoteles, moteles y paradores. B. Construcción de edificios o sus ampliaciones destinados a la actividad industrial o agropecuaria. Requisitos para acceder a la exoneración: a) Las rentas que se exoneren no podrán superar el 40% (cuarenta por ciento), de las rentas netas del ejercicio, una vez deducidas las exoneradas por otras disposiciones. b) Las rentas exoneradas por este artículo no podrán ser distribuidas y deberán ser llevadas a una reserva cuyo único destino sea la capitalización. c) Si en el ejercicio o en los tres siguientes se enajenan los bienes deberá computarse renta en el ejercicio de la venta. El beneficio tributario de exoneración por inversiones alcanzará solamente a los contribuyentes del IRAE que posean contabilidad suficiente.
- 15. 15 7 Liquidación 7.1 Régimen de contabilidad suficiente - (Artículo 88 Título 4): 7.1.1 Están obligados a liquidar por contabilidad suficiente los siguientes sujetos: a) Sociedades Anónimas y Sociedades en Comandita por Acciones b) Establecimientos Permanentes de entidades no residentes. c) Entes Autónomos y Servicios Descentralizados. d) Restantes sujetos pasivos, cuando sus ingresos del ejercicio anterior hayan superado las 4.000.000 UI (valores cierre ejercicio). e) Contribuyentes de IRPF y, entidades que atribuyen rentas y opten por liquidar el IRAE: siempre que los ingresos del ejercicio anterior sean mayores a 4.000.000 UI (cotización UI vigente al cierre del ejercicio). 7.1.2 Opción de liquidar por Régimen de Contabilidad Suficiente: Los sujetos pasivos que no resulten obligados podrán optar por tributar por contabilidad suficiente. Si opta por régimen de contabilidad suficiente deberá continuar liquidando por este régimen por al menos 3 ejercicios (art.168 Decreto Nº 150/007). Los tres ejercicios incluyen el de la opción. 7.2 Estimación ficta - (Artículo 47 Título 4) Se faculta al Poder Ejecutivo a establecer: a) Porcentajes de utilidad ficta según las modalidades del giro o de la explotación. b) Regímenes de estimación objetiva de renta en función de índices tales como el personal ocupado, la superficie explotada, la potencia eléctrica contratada u otros similares. El Poder Ejecutivo, haciendo uso de esa facultad, reglamenta el artículo 64 del decreto 150/007, en el cual se prevé un régimen de estimación ficta para aquellos contribuyentes que no estén obligados a llevar contabilidad suficiente. La renta neta se determinará deduciendo los sueldos de dueños o socios admitidos, a la cifra que resulte de multiplicar a las ventas, servicios y demás rentas brutas el porcentaje según la siguiente escala:
- 16. 16 7.2.1 Ventas, servicios y demás rentas brutas: MAS DE HASTA % UI 0 UI 2.000.000 13.2 UI 2.000.000 UI 3.000.000 36 UI 3.000.000 EN ADELANTE 48 Los contribuyentes de IRPF que tributen IRAE por opción, y quienes estén comprendidos en el literal A) del artículo 3 del Título 4, por las rentas puras de trabajo que obtengan, aplicarán obligatoriamente la siguiente escala: MAS DE HASTA % UI 0 UI 2.000.000 48 UI 2.000.000 UI 3.000.000 60 UI 3.000.000 EN ADELANTE 72 Los contribuyentes de IRPF que tributen IRAE por opción, y quienes estén comprendidos en el literal A) del artículo 3 del Título 4, por las rentas puras de capital que obtengan, aplicarán obligatoriamente el 48 %. Cabe aclarar que no se trata de una escala progresiva, sino que se aplica un único porcentaje de acuerdo a la franja donde se encuentren los ingresos. Asimismo, es importante destacar que la Administración ha dictado algunas resoluciones que prevén regimenes opcionales de determinación de la renta gravada por el IRAE para determinados tipos de actividad, como por ejemplo: la compra-venta de artículos usados, la compra-venta de vehículos automotores y la compra-venta papel, cartón, vidrio, plástico, metales y similares realizadas a hurgadores. 7.2.2 Contribuyentes por actividades agropecuarias y no obligados a llevar contabilidad, podrán determinar la renta en forma ficta (art. 64 Decreto Nº 150/007): Ventas de productos agropecuarios: Impuesto = Ventas x tasa máx. legal IMEBA x1,5 Restantes rentas: Rentas x 36% (11 BFC x mes) Monto imponible x 25% IRAE
- 17. 17 Rentas derivadas de enajenación de bienes inmuebles afectados a actividades agropecuarias adquiridos antes del 1/07/2007, y realizadas a partir del 1/1/12, tienen la opción de determinar la renta ficta: (6% * Valor Plaza 1/7/2007) + (Precio de Venta – Valor Plaza actualizado 1/7/2007) >0 El 6% del valor en plaza del inmueble rural al 1º de julio de 2007, más la diferencia entre el precio de la enajenación o valor en plaza, según corresponda, y el valor en plaza al 1º de julio de 2007, siempre que esta diferencia sea positiva. Para la determinación del Valor en Plaza del inmueble al 1º de julio de 2007 se deberá deflactar el precio de venta de la enajenación utilizando el Índice Medio del Incremento de los Precios de Venta de los Inmuebles Rurales (IMIPVIR) vigente al cierre del trimestre anterior al de la enajenación. Esta forma de cálculo, a pesar de ser una forma ficta, aplica a todos los contribuyentes, incluso a los que liquiden por el régimen de contabilidad suficiente.
- 18. 18 7.3 Esquema de Liquidación del IRAE Como ya lo adelantáramos, para realizar el cálculo del IRAE se parte del resultado contable del ejercicio y se van realizando los ajustes fiscales de acuerdo a lo que plantea la normativa para llegar a determinar el monto imponible del impuesto. Resultado contable del ejercicio fiscal ( + / - ) Ajustes Fiscales ( = )Resultado Neto Total ajustado Fiscalmente ( - ) Rentas No gravadas ( + ) Gastos asociados a obtener Rentas No Gravadas _______________________________________________________________ ( = ) Resultado Neto Fiscal del ejercicio antes de la deducción de exoneraciones especiales ( - ) Pérdidas Fiscales de Ejercicios Anteriores ( - ) Exoneración por Inversiones _______________________________________________________________ ( = ) Renta Neta Gravada *Tasa del IRAE (25%) ( = ) IRAE ( - ) Promoción por Inversiones ( - ) Anticipos Mínimos de IRAE Subtotal ( - ) Complemento de Anticipos de IRAE ( = ) Saldo neto de IRAE a pagar
- 19. 19 7.4 Esquema de Liquidación del IRAE AGROPECUARIO Renta Bruta de Semovientes Otras Rentas (ventas de lana, cuero, productos agrícolas, entre otros) ( = ) ( +/ - ) Diferencias de inventario (de “otras rentas”) Aparcerías, pastoreos y similares Enajenación de Activo Fijo Servicios derivados de la explotación y resultados financieros _______________________________________________________________ Total Rentas Brutas ( - ) Gastos Asociados a la obtención de las rentas gravadas (+ / - ) Ajuste Impositivo por Inflación ( - ) Perdidas Fiscales de Ejercicios Anteriores ( - ) Exoneración por Inversiones _____________________________________________________________ ( = ) Monto Imponible– *Tasa del IRAE (25%) ( = ) IRAE ( - ) Promoción por Inversiones Decreto Nº 455/007 ( - ) Pagos a cuenta ( - ) Rentenciones de Imeba ( - ) Crédito de IVA ( = ) IRAE a pagar
- 20. 20 7.5 Pagos a cuenta 7.5.1 Pagos a cuenta (Artículo 91 del Título 4) El Poder Ejecutivo podrá exigir pagos a cuenta de este impuesto, con independencia del resultado fiscal del ejercicio anterior o de que el ejercicio en curso sea el de inicio de actividades gravadas. De los pagos a cuenta mensuales que debe realizar el contribuyente podemos distinguir los anticipos mínimos (Artículo 93 del Título 4) y los anticipos por coeficiente (artículo 165 del Decreto 150/007) 7.5.1.1 Pagos mensuales – Anticipos mínimos (Artículo 93 del Título 4) Todos contribuyentes de IRAE – excepto los contribuyentes de pequeña empresa - efectuarán los pagos mensuales según el monto de ingresos brutos gravados del ejercicio anterior, de acuerdo a la siguiente escala: Monto mensual año 2015 de acuerdo al límite del Lit. E) del Art.52 del Título 4 T.O.1996: a) Hasta 3 veces el límite $ 3.540 b) Más de 3 hasta 6 veces $ 3.870 c) Más de 6 hasta 12 veces $ 5.200 d) Más de 12 hasta 24 veces $ 7.060 e) Más de 24 veces $ 8.850 Si el ejercicio fuera menor a 12 meses se debe proporcionar. Excepciones (Artículo 170 Decreto Nº150/007): a) Quienes no obtengan rentas gravadas. b) Quienes obtengan exclusivamente rentas derivadas de actividades agropecuarias. c) Quienes obtengan rentas puras de capital aún en el caso de sujetos comprendidos en el literal A) del Artículo 3 del Título 4. Por ejemplo, en el caso de una S. A contribuyente de IRAE que obtiene rentas derivadas del arrendamiento de inmuebles, no deberá efectuar estos anticipos mínimos. Los que inicien actividades o no hayan tenido ingresos en el ejercicio anterior, realizan pagos según escala inferior (art. 172 Decreto Nº 150/007). 7.5.1.2 Pagos mensuales – Pagos por coeficiente (Artículo 165 del Título 4) Se deberán realizar pagos a cuenta mensuales los cuales se determinarán de la siguiente forma:
- 21. 21 Pago a cuenta = Coeficiente x Ingresos gravados Coeficiente = Impuesto IRAE / Ingresos gravados totales Opción: Si rentas gravadas > 80% operaciones comprendidas en IVA (básica, mínima, exportaciones y asimiladas, exentas): Coeficiente = Impuesto IRAE / Ingresos IVA En el caso de los contribuyentes de IRPF por servicios personales que tributen IRAE por opción o preceptivamente (ingresos mayores a UI 4.000.000), deberán determinar el anticipo referido, por su primer ejercicio, de la siguiente forma: Anticipo = ingresos del mes * 12% Por otra parte cabe destacar que no corresponderá efectuar este anticipo cuando se trate del primer ejercicio de actividad, a diferencia del anticipo mínimo de acuerdo a la escala de ingresos el cual es obligatorio desde el inicio de las actividades gravadas. 7.5.2 Pagos a cuenta – Agropecuarios Los sujetos pasivos que obtengan rentas derivadas de la realización de actividades agropecuarias, tendrán la opción por efectuar los pagos a cuenta de acuerdo a lo establecido para el régimen general (Artículo 165 Decreto 150/007 - anticipos por coeficiente) o de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 176 del decreto 150/007. Las formas de calcular el anticipo en base a este último artículo, dependerán de cómo hayan liquidado los contribuyentes este impuesto en el ejercicio anterior, sobre base real o de forma ficta: Régimen real: ( + ) 25% (IRAE – crédito IVA) ej. anterior
- 22. 22 ( - ) Retenciones del trimestre ( - ) Pagos por IMEBA del trimestre Anticipo a pagar El anticipo de IRAE agropecuario es trimestral. Régimen ficto: ( + ) Ventas productos agrop. del trimestre * tasa IMEBA * 1,5 ( - ) Retenciones del trimestre ( - ) Pagos por IMEBA del trimestre ( - )Saldo a favor del IVA Anticipo a pagar El anticipo de IRAE agropecuario es trimestral. Los contribuyentes de IRAE agropecuario imputarán el monto pagado por el IMEBA como pago a cuenta del IRAE (Artículo 92 del Título 4). Los impuestos adicionales del IMEBA, no serán computados como pago a cuenta de este impuesto. Cabe aclarar que como la determinación del anticipo para contribuyentes con giro agropecuario se basa en datos del ejercicio anterior, no corresponderá efectuar el mismo si se trata del primer ejercicio de actividad. 8 Formularios a utilizar Empresas CEDE Formulario Nº 2/149 Declaración Jurada Anual de IRAE. Empresas NO CEDE Formulario Nº 2/148 Declaración Jurada Anual de IRAE. Empresas Agropecuarias Formulario Nº 1006 Declaración Jurada Anual de IRAE Agropecuario.
- 23. 23 9 Monotributo. El Monotributo grava a quienes realicen actividades empresariales (numeral 1 literal B art. 3 Título 4) de reducida dimensión económica, y se aplica en sustitución de las contribuciones a la seguridad social y los impuestos nacionales. Art. 70 Ley Nº 18.083. Se define a empresa de reducida dimensión económica a aquella cuyos activos -por todo concepto- no superen en ningún momento del ejercicio el 50% del monto a que refiere el lit. E) del Art. 52, Título 4 del Texto Ordenado 1996. Para el año 2015, el valor de activos referido sería de $451.919. Art. 71 Ley 18.083 No están incluidas en la definición precedente las empresas que comercialicen prendas de vestimenta en centros comerciales, expoferias y similares. 9.1 Aspecto Subjetivo Podrán ampararse exclusivamente al régimen de monotributo los siguientes sujetos: a) las empresas unipersonales, incluidas aquellas en las que el titular ejerza la actividad con su cónyuge o concubino colaborador, siempre que tales empresas no tengan más de un dependiente; b) las sociedades de hecho integradas por un máximo de dos socios, sin dependientes; y c) las sociedades de hecho integradas exclusivamente por familiares, con hasta un cuarto grado de consanguinidad o un segundo de afinidad, siempre que el número de socios no supere a tres y la sociedad no tenga dependientes. Aclaración: Hasta 4° grado de consanguinidad del titular de monotributo: 1er. Grado: padres o hijos; 2do. Grado: tíos, hermanos, nietos o abuelos; 3er. Grado: bisnieto o bisabuelo, o sobrinos, o primos; 4to. Grado: tataranietos o tatarabuelos, sobrinos nietos o sobrinos segundos. Hasta 2do. Grado de afinidad del titular de monotributo: 1er. Grado: hijos del cónyuge, o hermanos del cónyuge, o padres del cónyuge; 2do. Grado: hermanos del cónyuge, abuelos del cónyuge o nietos del cónyuge.
- 24. 24 9.2 Aspecto Objetivo Actividades Comprendidas: Art. 71 Ley 18.083 y Art. 3 Decreto Nº 199/007 - Podrán optar por el régimen de monotributo los sujetos mencionados precedentemente que cumplan simultáneamente con las siguientes condiciones: 1) Los ingresos derivados de la actividad no superen en el ejercicio: a) para empresas unipersonales, el 60% del límite establecido en el lit. E) del Art. 52 Título 4 del Texto Ordenado 1996 (para el año 2015 $ 542.302) b) para sociedades de hecho, el límite ascenderá al 100% del monto establecido en el referido lit. E) (para el año 2015 $ 903.837) 2) Desarrollen actividades de reducida dimensión económica, y no realicen la explotación de más de un puesto o de un pequeño local, en forma simultánea. La rotación entre diferentes localizaciones físicas - ya sea puesto o local- no excluye el amparo en régimen de monotributo, salvo que se verifique la simultaneidad del ejercicio de la actividad. Se excluyen los locales ubicados dentro de centros comerciales de grandes superficies (por ej. shopping). 3) Ejerzan una única actividad sujeta a afiliación patronal; salvo los productores rurales que complementen los ingresos derivados de la producción de bienes en estado natural provenientes de su establecimiento, con la enajenación en forma accesoria de otros bienes agropecuarios, en estado natural o sometidos a algún proceso artesanal. 4) Enajenen bienes y presten servicios exclusivamente a consumidores finales. Existen algunas excepciones para algunas actividades económicas específicas, las que pueden enajenar bienes o prestar servicios a no consumidores finales (Artículo 9 Decreto 199/007) Servicios Comprendidos Art. 1 Decreto Nº 199/007 - Servicios prestados en la vía pública o espacios públicos comprendidos: a) Cuidado de bicicletas, automóviles, motos y otros automotores. b) Limpieza de vidrios de inmuebles y de automotores. c) De guías de turismo, aún cuando desempeñen parcialmente su labor en espacios cerrados. d) De paradas de taxis. e) De paseadores y entrenadores de mascotas, aún cuando desempeñen parcialmente labor en espacios cerrados. f) Otros de similar naturaleza que determine el Ministerio de Economía y Finanzas, previo informe favorable del Ministerio de Trabajo y Seguridad Social, del Banco de Previsión Social y de la Dirección General Impositiva.
- 25. 25 También se incluyen los siguientes: a) Los servicios de utilización de espacios radiales en radioemisoras del interior del país con un máximo de 5 horas semanales. b) Los servicios de apoyo a pescadores artesanales, entendiéndose por tales los de lavado de embarcaciones y arreglo de artes de pesca. c) Los servicios sexuales. 9.3 Exclusiones al Régimen de Monotributo Art. 72 Ley 18.083 – Exclusiones: No podrán ampararse al régimen de monotributo quienes ya ejerzan una actividad sujeta a afiliación patronal (con la excepción prevista para los contribuyentes rurales). Tampoco pueden ampararse los siguientes sujetos: a) Los titulares de empresas unipersonales o sus cónyuges o concubinos colaboradores, cuando alguno de ellos sea simultáneamente socio de cualquier tipo de sociedad personal, o tenga la calidad de director de una sociedad anónima, aún cuando permanezca inactivo; b) Las sociedades de hecho cuando alguno de sus socios tenga simultáneamente la calidad de socio o director a que refiere el literal anterior; y c) Quienes presten servicios personales fuera de la relación de dependencia, ya sea en forma individual o societaria. 9.4 Determinación del Monotributo Art. 75 Ley 18.083 – Determinación del Monotributo: El monto mensual del monotributo que se paga al B.P.S. en el régimen de monotributo es el resultado de aplicar la suma de las alícuotas correspondientes a los tributos recaudados por el B.P.S. vigentes, con exclusión del complemento de cuota mutual, sobre un sueldo ficto equivalente a 5 BFC (cinco Bases Fictas de Contribución). La existencia de cónyuge o concubino colaborador, en el caso de las empresas unipersonales, o de socios en el caso de las sociedades, determinará una aportación patronal adicional idéntica por la actividad de cada uno de tales integrantes.
- 26. 26 Los valores vigentes a partir de enero/2015, son los siguientes: Monotributo Unipersonal Monotributo Unipersonal (1) Quien no haga la opción por la cobertura del SNIS, sea el titular o cónyuge/concubino/a colaborador, debe aportar adicionalmente un 8% sobre una BPC independientemente de tener hijos a cargo o no por concepto de Seguro de Enfermedad. (2) Para brindarle el derecho del Seguro de Salud al cónyuge o concubino/a a cargo, el titular monotributista necesariamente debe ser beneficiario de dicho Seguro habiendo realizado la opción por el mismo. Monotributo Sociedad de Hecho (Máximo 2 socios sin dependientes) (Máximo 3 socios familiares sin dependientes) El aporte por monotributo no sustituye los tributos aplicables sobre las remuneraciones de los dependientes, los que se regularán por las normas existentes a la vigencia de la presente ley.
- 27. 27 9.5 Opción del Régimen General Art. 12 Decreto Nº 199/007 - En cualquier momento el contribuyente de monotributo podrá optar por quedar comprendido en el régimen general de liquidación de los Impuestos a las Rentas de las Actividades Económicas (IRAE) y al Valor Agregado (IVA), y en el régimen general de las Contribuciones Especiales de Seguridad Social (CESS) administrado por el B.P.S. A partir del momento en que deje de estar comprendido en el régimen de monotributo, ya sea por superar el límite de ingresos o por incumplimiento de las restantes condiciones objetivas y subjetivas, la empresa pasa a tributar el Impuesto al Valor Agregado (IVA).
- 28. 28 9.6 Regimenes de Tributación de Contribuyentes de Pequeña Dimensión Económica Monotributo Pequeña empresa (IVA Mínimo) Actividad Actividad con utilización de capital y trabajo en la vía pública, en espacios abiertos o pequeño local, no pudiendo explotar más de un puesto a la vez. Los siguientes servicios prestados en la vía pública o espacios públicos: a) Cuidado de bicicletas, automóviles, motos. b) Limpieza de vidrios de inmuebles y de automotores. c) Guías de turismo. d) Paradas de taxis. e) Paseadores y entrenadores de mascotas Los siguientes servicios: Servicios de utilización de espacios radiales en radioemisoras del interior del país con un máximo de 5 horas semanales. Servicios de apoyo a pescadores artesanales. Los servicios sexuales. Actividad comercial o industrial con utilización de capital y trabajo. Naturaleza jurídica Unipersonal Sociedades de hecho (2 socios) o (3 socios familiares hasta 4º grado de consanguinidad o 2º de afinidad) No hay condición Ingresos Menores a UI 305.000 anuales si es sociedades de hecho Menores a UI 183.000 anuales si es unipersonal Menores a UI 305.000 Anuales Ventas Sólo a consumidores finales Pueden realizarse a crédito o al contado Pueden realizarse a crédito o al contado Activos Activos menores a UI 152.500 No hay condición Puesto o local Superficie ocupada menor a 15 mt2 No hay condición Personal ocupado Hasta 1 persona, si es unipersonal. Sin dependientes las sociedades de hecho No hay límite Pago a DGI No corresponde $ 2.700 mensual (*) Cambia importe siempre a partir del 1º enero (*) Régimen de reducción IVA Mínimo (Pequeña Empresa)
- 29. 29 Impuesto al Patrimonio (IP) 1 Normativa aplicable Título 14 Texto Ordenado 1996. Decreto 30/015 de 16/01/15 (Antes Decreto 600/988 del 18/10/88). Decreto 208/007 del 18/06/2007 (arts.23, 24 y 27) 2 Aspectos Generales En términos generales el IP grava la tenencia de un patrimonio neto dentro del territorio nacional. El patrimonio es la diferencia entre activos y pasivos al cierre del ejercicio: PATRIMONIO NETO = ACTIVOS – PASIVOS Dentro del Activo tenemos entre otros: dinero, bienes de cambio, créditos a favor del contribuyente, vehículos automotores, inmuebles. Dentro del pasivo tenemos entre otros: las deudas comerciales, las deudas financieras, los sueldos a pagar, etc. 3 Hecho Generador 3.1 Aspecto Subjetivo (Artículo 1º Tít.14) El impuesto alcanza a las personas físicas y a las personas jurídicas. a) Patrimonios personales: son sujetos pasivos las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas por la cuota parte de patrimonio no afectado empresarialmente, siempre que su patrimonio fiscal supere el mínimo no imponible (para el año 2015 el MNI para Personas Físicas y Sucesiones Indivisas asciende a $ 3.060.000; para Núcleos Familiares el mismo asciende a $ 6.120.000) b) Patrimonios empresariales: los sujetos pasivos del IRAE mencionados en el artículo 3º del Título 4, salvo ciertas excepciones: Que se encuentren incluidos en el Lit. E del art. 52 del Título 4 (Ejemplo, una sociedad anónima contribuyente de IVA mínimo tributará Impuesto al Patrimonio mientras que una Sociedad de Hecho contribuyente de IVA Mínimo no). Que se trate de asociaciones y fundaciones Se incluyen aquí a las PF, NF y SI que posean patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias
- 30. 30 c) quienes presten servicios personales fuera de la relación de dependencia y sean sujetos pasivos de IRAE en forma preceptiva. d) las personas jurídicas constituidas en el extranjero en tanto no actúen en territorio nacional mediante establecimiento permanente. e) EE.AA. y SS.DD. que integran el dominio industrial y comercial del Estado. 3.2 Aspecto Objetivo (Artículo 7 Tít. 14). El patrimonio es la diferencia entre el activo y el pasivo ajustados fiscalmente de acuerdo con las normas de este impuesto. 3.3 Aspecto Espacial (Inciso 2 Artículo 7 Tít. 14). El patrimonio comprende todos los bienes situados, colocados o utilizados en la República. Por ejemplo, un inmueble propiedad de una empresa/persona uruguaya, situado en el exterior no se encuentra gravado por patrimonio (se trata de un activo en el exterior por lo que si tendrá incidencia a la hora de determinar el pasivo computable). 3.4 Aspecto Temporal (Artículo 42 Tít.14). a) para contribuyentes de IRAE: . Con contabilidad suficiente: al cierre del ejercicio económico. . Sin contabilidad suficiente: al 31/12. . Actividad agropecuaria: 30/06 b) personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas: 31/12 de cada año
- 31. 31 4 Liquidación: Impuesto al Patrimonio empresarial 4.1 Aspectos generales de la liquidación Activo contable +/- Ajustes fiscales ______________________ Activo fiscal - Activos exentos, excluidos y no computables - Activos en el exterior __________________________ Activo gravado Pasivo contable +/- Ajustes fiscales ______________________ Pasivo deducible - Activos exentos - Activos en el exterior - Bienes no computables - Bienes excluidos ________________________ Pasivo computable La valuación del activo se remite a las normas del IRAE. a) bienes de cambio: costo de producción, costo de adquisición, costo en plaza al cierre del ejercicio. b) bienes de uso: costo histórico revaluado y amortizado. c) intangibles: no se revalúan. Pasivos deducibles. a) el promedio de los saldos al final de cada mes de las deudas contraídas en el país con bancos públicos y privados, casas financieras, cooperativas de ahorro y crédito, administradoras de crédito, fondos de inversión cerrados de crédito, fideicomisos excepto los de garantía. b) deudas con Estados, con organismos internacionales de crédito que integre el Uruguay, con la Corporación Nacional para el Desarrollo y con instituciones financieras estatales del exterior. c) deudas con proveedores de bienes y servicios destinados a la actividad del deudor menos préstamos, colocaciones garantías y saldos de precios de importaciones d) deudas por tributos y prestaciones coactivas a personas públicas no estatales cuyo plazo para el pago no haya vencido al cierre del ejercicio. e) deudas documentadas en debentures u obligaciones negociables siempre que su emisión haya sido mediante suscripción pública y dichos papeles tengan cotización bursátil.
- 32. 32 Cuando existan activos en el exterior, activos exentos, bienes excluidos o no computables, sólo se computa como pasivo el importe de las deudas deducibles que exceda el valor de dichos activos (“restan pasivo”) La alícuota aplicable es 1,5% para los contribuyentes comprendidos en el IRAE e IRNR excepto para los bancos y casas financieras que es 2,8%. (Art. 45 T 14). Los sujetos pasivos del IRAE que liquiden el patrimonio empresarial (literales b y c del artículo 1 del Titulo 14) podrán abatir el Impuesto al Patrimonio del ejercicio en el monto generado en el mismo ejercicio por concepto de IRAE ó IMEBA. El abatimiento máximo vigente es 1% del Impuesto al Patrimonio generado. Este abatimiento no regirá para las entidades con capital al portador y entidades no residentes referidas en el artículo 52 del Título 14. 4.2 Pagos a cuenta Los pagos a cuenta mensuales serán del 11% del impuesto abatido del año anterior (Art. 11 Decreto 600/988) 5 Liquidación: Impuesto al Patrimonio personal 5.1 Aspectos generales de la liquidación Esquema de liquidación. Total de activos incluido el ajuar Activos exentos Activos en el exterior _____________________________ Total activo gravado Total pasivo fiscal Pasivo no deducible Activos exentos Activos en el exterior Bienes no computables Bienes excluidos ______________________________ Total pasivo computable
- 33. 33 a) Núcleo familiar: la tributación de los cónyuges como “núcleo familiar” es una opción que la ley da a los cónyuges que vivan conjuntamente. b) Sucesión indivisa: es la totalidad de los bienes de una persona que fallece hasta el momento de la declaratoria judicial de herederos. Valuación de bienes. Bienes inmuebles: por el valor real fijado por la Dirección General de Catastro. Al inmueble destinado a casa-habitación del sujeto pasivo se le deducirá el 50% de su valor con un máximo equivalente al mínimo no imponible correspondiente. Vehículos automotores: por el valor que debió liquidarse la patente de rodados del año en el departamento de Montevideo multiplicado por 25, cualquiera haya sido el lugar de empadronamiento. Los medios de transporte marítimos y aéreos serán avaluados por el contribuyente, pudiendo la DGI impugnar dicha valuación. Moneda extranjera: a la cotización interbancaria tipo comprador billete a la fecha de determinación. Ficto por ajuar: debe incluirse en el activo un valor ficto como equivalente al del ajuar y muebles de la casa-habitación del contribuyente. Se determina aplicando un porcentaje sobre el monto de los bienes gravados y exentos computables al solo efecto del ajuar, deducido el pasivo admitido. Si la diferencia entre los activos computables y el pasivo admitido no supera el doble del mínimo no imponible del declarante el porcentaje a aplicar será del 10%.; si lo supera, sobre el monto que exceda dicho mínimo se aplicará un porcentaje del 20%. Pasivos deducibles El promedio de los saldos al final de cada mes de las deudas contraídas en el país con bancos públicos y privados, casas financieras, cooperativas de ahorro y crédito, dministradoras de crédito, fondos de inversión cerrados de crédito, fideicomisos excepto los de garantía. Las tasas aplicables sobre el patrimonio excedente del mínimo no imponible son: 1) por una vez el MNI 0,7% 2) por más de una vez y hasta 2 MNI 1 % 3) por más de 2 y hasta 4 veces el MNI 1,2% 4) por más de 4 y hasta 6 veces el MNI 1,7% 5) por el excedente 1,8%
- 34. 34 5.2 Pagos a cuenta Las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas deben realizar por cada ejercicio fiscal pagos a cuenta del impuesto al patrimonio, los cuales de acuerdo a la Resolución 1478/2007 serán del 20%,30% y 50% (septiembre, octubre y diciembre respectivamente) del impuesto determinado en el año anterior. (Artículo 11 Decreto 600/988). 6 Impuesto al Patrimonio agropecuario 6.1 Aspectos generales de la liquidación A partir de la Ley Nº 19.088 promulgada el 14 de Junio de 2013, se amplía el número de contribuyentes que deben tributar el Impuesto al Patrimonio en el sector agropecuario. Con la Reforma Tributaria se había mantenido la exoneración en este sector sujeta a la condición de que se identificara a las personas físicas con patrimonio afectado a la explotación agropecuaria (esto se traduce en que las participaciones en el capital resulten nominativas cuyos titulares sean personas físicas), con lo cual pasaron a estar alcanzadas por el Impuesto al Patrimonio las sociedades con participaciones o acciones al portador o con acciones nominativas a nombre de personas jurídicas y las entidades no residentes. (Artículo 50 de la Ley Nº l8.083). La Ley Nº 19.088 mantiene la exoneración del Impuesto al Patrimonio agropecuario solamente cuando los activos afectados a explotaciones agropecuarias, no superen las UI 12.000.000. Esta exoneración no aplica si los titulares de explotaciones agropecuarias son entidades con capital al portador (o nominativas a nombre de entidades que no sean personas físicas) o entidades no residentes distintas de personas físicas. En estos casos se mantiene el régimen actual, por lo que estas explotaciones se encuentran gravadas aunque su patrimonio no supere el monto referido. (Artículo 52 del Título 14 T.O. 96, con la redacción dada por la Ley Nº 19.088 Artículo 15) Cálculo de los 12.000.000.- UI - Artículo. 38 del Título 14 T.O: 96 A efectos de determinar si corresponde o no tal exoneración se considerará exclusivamente la suma de: - Valor Real 2012 de los inmuebles rurales propiedad del contribuyente, actualizado anualmente por la variación del Índice de Precios de Agricultura Ganadería Caza y Silvicultura, publicado por el Instituto Nacional de estadística (INE). A tales efectos, dichos valores se ajustarán al 31 de diciembre de cada año en función del mencionado índice anualizado al 30 de noviembre inmediato anterior. Los inmuebles rurales que no tuvieran valor real para el año 2012, se valuarán por el valor real que les fije la Dirección Nacional de Catastro. Para los ejercicios posteriores, se tomará dicho valor reajustado, en la forma prevista precedentemente.
- 35. 35 - Valor de los bienes muebles y semovientes de la explotación valuados por el 40% del valor de los inmuebles rurales determinados de la forma mencionada en el párrafo anterior. Este importe deberá ser considerado tanto por el propietario de los inmuebles como por quienes realicen la explotación. Este cálculo deberá realizarse incluso si el patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias está integrado por bienes exentos, excluidos o no computables de cualquier origen y naturaleza. Los contribuyentes deberán realizar individualmente el cálculo dispuesto sobre el total de los referidos activos2 . Si se este cálculo se desprende que debe tributar el Impuesto al Patrimonio Agropecuario por no encontrarse comprendido en la exoneración, entonces deberá realizar la valuación de los bienes a efectos de liquidar el impuesto. Con respecto a las normas de valuación, el tratamiento dependerá de si se trata de bienes inmuebles rurales o los restantes bienes, si se trata de entidades incluidas o no en el artículo 52 del Título 14 del T.O. 1996, si se liquida o no por contabilidad suficiente, entre otras consideraciones. Tasa y Sobretasa del Impuesto La tasa del impuesto es 1.5%. Cuando los activos afectados a la explotación agropecuaria determinados de acuerdo a lo dispuesto en los incisos segundo y tercero del artículo 38 del Título 14 del T.O. 1996 (valor de catastro al 2012 actualizado incrementado en un 40% de los inmuebles propios, más el 40% de los inmuebles explotados propiedad de terceros), no superen las 30.000.000 UI, será del 0.75%. Este cálculo será aplicable para los activos propios del contribuyente. El artículo 54 del título 14 del T.O. 1996, crea una sobretasa del Impuesto al Patrimonio. El mismo dispone que: “Créase una sobretasa del Impuesto al Patrimonio que recaerá sobre la totalidad del patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias. La alícuota única aplicable sobre el total del patrimonio, será la que corresponda a la categoría indicada en el cuadro que sigue, según sea el monto de los activos afectados, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 38º de este Título: 2 Cuando se verifique la existencia de una “unidad económico administrativa- UEA” (artículo 53 del Título 14 T.O.1996), se deberá considerar a los efectos de este cálculo la suma de los activos que la integran.
- 36. 36 6.2 Pagos a cuenta En lo que respecta a los pagos a cuenta del impuesto al patrimonio agropecuario, se hace una distinción en función del tipo de contribuyente del que se trate: Las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas con patrimonio afectado indirectamente a explotaciones agropecuarias, deben efectuar tres pagos a cuenta del IP del año siguiente y cuando corresponda de su sobretasa, los que ascienden a 20%, 30% y 50% del impuesto generado en el año anterior. No tiene la pasibilidad de realizar un único anticipo como sí lo tienen las personas físicas sin patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias. Los contribuyentes del IRAE incluidos en el literal A) del artículo 3 del Título 4 (por ejemplo SA, SRL, Sociedades agrarias) efectuarán los pagos a cuenta mensuales que ascenderán al 11% del impuesto generado en el ejercicio anterior, abatido en el monto del anticipo mensual del ICOSA cuando corresponda. Los contribuyentes del IRAE que realizan actividades agropecuarias y no se encuentren incluidos en el literal A) del artículo 3 del Título 4 (Ejemplo: Unipersonal, Sociedad de Hecho con socios residentes) podrán optar en cada ejercicio, por realizar los anticipos del: o 30% del impuesto generado en el ejercicio anterior en forma trimestral o 11% del impuesto generado en el ejercicio anterior en forma mensual Para las personas jurídicas del exterior no se estableció la obligación de realizar pagos a cuenta del IP Incorporación del concepto de UEA Por último cabe aclarar que únicamente a los efectos de determinar el patrimonio exonerado y la sobretasa es que surge el concepto de Unidad Económico Administrativa (UEA). Si bien deben inscribirse en el RUT y presentan una declaración jurada informando los activos afectados a explotación agropecuaria individualizando cada integrante, nunca van a pagar patrimonio como UEA. Hay dos tipos de UEA: UEA objetiva: cuando los titulares de activos afectados a explotaciones agropecuarias responden a un interés común y evidencian la existencia de una unidad empresarial, con independencia de las formas jurídicas que adopten. UEA subjetiva: las sociedades civiles y condominios no contribuyentes de este impuesto, que sean titulares de activos afectados a explotaciones agropecuarias y los cónyuges , cuando cada uno sea titular de activos afectados a explotaciones agropecuarias.
- 37. 37 7 Formularios a utilizar Los formularios de declaración jurada que corresponde presentar por la liquidación del impuesto al patrimonio serán según el caso: 2148 para contribuyentes del grupo NO CEDE 2149 para contribuyentes del grupo CEDE y GRANDES CONTRIBUYENTES 2104 para las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas. 1006 para contribuyentes del sector agropecuario Con respecto al patrimonio agropecuario corresponde aclarar que las declaraciones a presentar por los contribuyentes de patrimonio agropecuario dependerán de quien se trate. Si se trata de patrimonios agropecuarios afectados directamente, se utilizará el formulario 1006. Si se trata de patrimonios agropecuarios afectados indirectamente (por ejemplo por tener inmuebles rurales arrendados), deberán utilizar el formulario 2148, 2149 o el 2104 según corresponda. No estarán obligados a presentar Declaración Jurada por el patrimonio agropecuario los contribuyentes del IRAE que hayan optado por tributar el IMEBA, y cuyo patrimonio afectado a explotaciones agropecuarias se encuentre exonerado siempre y cuando el monto total de sus activos, determinado de acuerdo con lo dispuesto en los incisos segundo y tercero del artículo 38º del Título 14 del T.O. 1996, no supere las UI 6.000.000. Tampoco lo estarán las personas físicas, núcleos familiares y sucesiones indivisas que no sean contribuyentes del Impuesto al Patrimonio personal y que posean exclusivamente patrimonio agropecuario afectado indirectamente en tanto el monto de los activos no supere las UI 6.000.000.