41 Pdfsam Sumario
- 1. Conselho Federal de Contabilidade IAS 32 - Instrumentos financeiros: divulgação e apresentação Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Esta norma trás as principais definições relacionadas a Instrução CVM 235/95, Ofício- Patrimônio instrumentos financeiros, tratando principalmente de Circular/CVM/SNC/SEP Nº 01/ líquido e exigível divulgação e apresentação desses instrumentos 2005, Comunicado IBRACON 02/ a longo prazo. financeiros nas demonstrações contábeis. 2002, Lei 6.404/76. O IAS 32 afeta o balanço Instrumentos financeiros - definição As normas brasileiras que tratam de principalmente contabilização e divulgação de na classificação Instrumento financeiro é qualquer contrato que dá instrumentos financeiros ainda são de instrumentos origem a um ativo financeiro de uma entidade e um incipientes no Brasil. No aspecto de financeiros passivo financeiro ou instrumento de patrimônio de uma contabilização, exceto no caso das como outra entidade: normas emitidas pelo Banco Central instrumentos de do Brasil - BACEN e pela dívida e/ou • Ativo financeiro - é caixa, um instrumento Superintendência de Seguros instrumentos patrimonial de outra entidade (ex: ações), um direito Privados - SUSEP, inexiste no Brasil patrimoniais. contratual de receber caixa ou outro ativo financeiro norma tratando da contabilização de ou de trocar ativos financeiros e passivos instrumentos financeiros. Os efeitos financeiros com outra entidade sob condições que gerados por são potencialmente favoráveis para a entidade e Com relação à divulgação de estes contratos onde a liquidação se dará pelo instrumentos financeiros, as normas instrumentos recebimento de instrumentos patrimoniais da atualmente existentes, apesar de (ex: juros, própria entidade obedecidas certas condições; inicialmente ser aplicáveis para dividendos, etc.) (Exemplos: contas a receber, empréstimos entidades de capital aberto, transitam pelo concedidos, swaps movendo favoravelmente, instituições financeiras e resultado ou opções compradas, ações etc) seguradoras já estão incorporadas diretamente pelo como prática contábil adotada no patrimônio • Passivo financeiro - é uma obrigação contratual de Brasil e não diferem líquido de entregar caixa ou outro ativo financeiro ou de trocar significativamente na teoria das acordo com a ativos financeiros e passivos financeiros com outra normas internacionais, apesar de na classificação do entidade sob condições que são potencialmente prática ainda estar em evolução. instrumento. desfavoráveis para a entidade e contratos onde a Dessa forma, a liquidação se dará pela entrega de instrumentos A principal diferença da IAS 32 em diferença de patrimoniais da própria entidade obedecidas certas relação à prática contábil adotada no classificação condições; (Exemplos: contas a pagar a Brasil diz respeito à classificação de tem efeitos não fornecedores, empréstimos e financiamentos, instrumentos financeiros entre somente no swaps movendo desfavoravelmente etc) instrumentos de dívida e balanço instrumentos patrimoniais. A patrimonial, mas • Instrumento patrimonial - é qualquer contrato que contabilidade no Brasil neste também no evidencie uma participação residual nos ativos de aspecto ainda é muito baseada na resultado do uma entidade depois de deduzidos seus passivos. forma legal do instrumento. Assim, período. (Exemplos: ações) instrumentos tais como ações resgatáveis, que na norma Um instrumento financeiro é reconhecido nas internacional devem ser demonstrações contábeis da entidade quando a classificados como instrumento de entidade se torna parte do contrato referido acima. dívida, no Brasil são tratados como instrumentos de patrimônio. (continua) 41
- 2. Sumário da Comparação das Práticas Contábeis Adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS IAS 32 - Instrumentos financeiros: divulgação e apresentação (continuação) Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Exclusões do escopo da norma Também não há na contabilidade brasileira o conceito de instrumento Estão fora do escopo da norma os seguintes híbrido ou "compound instrument". instrumentos financeiros: Por exemplo, as debêntures conversíveis são tratadas como • Investimentos em subsidiárias, coligadas ou instrumentos de dívida, sem controladas em conjunto; considerar a existência de, por exemplo, cláusulas de opção de • Valores a pagar ou receber de leasing conversão em ações ordinárias. • Impostos a pagar • Benefícios a empregados • Derivativos relacionados com contratos de compra de produtos para o uso próprio da entidade, atendidos certos critérios; • Garantias financeiras para compensar perdas de quem tem a garantia • Contratos de seguros • Derivativos relacionados ao clima Classificação entre instrumento de dívida e instrumento patrimonial Este á talvez um dos temas mais complexos endereçados por esta norma. Um instrumento financeiro é classificado como de dívida ou patrimonial dependendo basicamente dos seguintes fatores: • a substância do instrumento deve prevalecer sob a forma (ex: o fato do instrumento se chamado de "ação" não o classifica automaticamente como um instrumento patrimonial); • a característica principal para um instrumento ser classificado como de dívida é uma obrigação de pagar caixa ou trocar outro instrumento financeiro sob condições potencialmente desfavorável para o emitente; • quando um instrumento financeiro tiver um componente passivo e um componente de patrimônio, estes dois componentes devem ser contabilizados separadamente (continua) 42
- 3. Conselho Federal de Contabilidade IAS 32 - Instrumentos financeiros: divulgação e apresentação (continuação) Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas • derivativos nas próprias ações são tratados como derivativos se eles contêm um direito ou uma obrigação de ser liquidado pelo líquido em caixa ou ações ou onde eles podem ser liquidados pela entrega de um número variável das próprias ações. Divulgações A norma é mais relevante no que se refere a requerimentos de divulgação aplicáveis a instrumentos financeiros: • Classes dos instrumentos financeiros (ex: pelo valor justo e pelo custo amortizado), incluindo o formato da divulgação e sua localização nas demonstrações contábeis; • Política de administração de risco e atividades de proteção (hedge); • Termos, condições e políticas contábeis; • Riscos de mercado (moeda, valor justo e preço), crédito, liquidez e fluxo de caixa; • Valor justo e sua forma de determinação • Outras divulgações 43
- 4. Sumário da Comparação das Práticas Contábeis Adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS IAS 33 - Resultado por ação Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas As entidades com ações ou ações potenciais Aplicável às sociedades anônimas, Apresentação e negociadas no mercado aberto e as entidades que abertas ou fechadas, que possuem divulgação das estão em processo de efetuar oferta pública de ações ações ordinárias e preferenciais (Lei demonstrações ou ações potenciais devem divulgar na demonstração 6404/76, art. 187) contábeis. do resultado, o resultado por ação básico e diluído. Quando as demonstrações contábeis da controladora Para as práticas contábeis adotadas são apresentadas juntamente com as consolidadas, as no Brasil deve-se calcular o lucro informações solicitadas por esta norma só precisam por ações da controladora. ser apresentadas com base nas informações consolidadas. O resultado por ação básico deve ser calculado Para fins das práticas contábeis dividindo-se o lucro ou prejuízo líquido do período adotadas no Brasil, o cálculo é a atribuível aos acionistas pela média ponderada da divisão simples do lucro do exercício quantidade de ações em circulação durante o período, pela quantidade de ações em incluindo as emissões de direitos e bônus de circulação do capital social da data subscrição. do balanço. Todos os instrumentos ou contratos que podem resultar na emissão de ações, por exemplo, dívidas conversíveis em ações e opções de ações são consideradas ações potenciais. Uma entidade deve calcular o lucro por ação diluído, considerando o resultado líquido atribuível aos acionistas e a quantidade média ponderada de ações em circulação, acrescida dos efeitos de todas as ações potenciais. As cifras comparativas devem ser ajustadas para refletir Não há a figura de lucro diluído por capitalizações, emissão de bônus de subscrição ou ação. desdobramento de ações. Se estas alterações ocorrerem após a data do balanço, mas antes da autorização para emissão das demonstrações contábeis, os cálculos por ação daquelas e de quaisquer demonstrações contábeis de períodos anteriores apresentadas devem ser baseados no novo número de ações. 44
- 5. Conselho Federal de Contabilidade IAS 34 - Relatórios financeiros intermediários Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Aplicável quando a entidade for requerida, ou Não há uma norma que estabeleça Apresentação voluntariamente decidir divulgar relatórios financeiros os critérios para divulgar relatórios das intermediários de acordo com as IFRS. financeiros intermediários. demonstrações contábeis Os órgãos reguladores de cada país (e não a IAS 34) As companhias abertas são intermediárias. estabelecem: requeridas pela CVM a apresentar relatórios financeiros intermediários • Quais entidades devem publicar relatórios em bases trimestrais. A CVM financeiros intermediários; estabelece como demonstrações mínimas requeridas o balanço • Com que freqüência; e patrimonial, demonstração do resultado e notas explicativas, além • Prazo de divulgação após o encerramento do de outras informações que no seu período interino. conjunto são denominadas Informações Trimestrais - ITR. O relatório financeiro intermediário poderá ser divulgado contendo um conjunto completo ou condensado de As instituições financeiras reguladas demonstrações contábeis, referentes a um período de pelo BACEN são obrigadas a tempo menor (interino ou intermediário) do que um apresentar relatórios financeiros exercício social de uma entidade. intermediários em bases trimestrais. O BACEN estabelece como Quando a entidade preparar um conjunto completo de demonstrações mínimas requeridas demonstrações contábeis intermediárias, as mesmas o balanço patrimonial, demonstração devem ser preparadas de acordo com o IAS 1, e do resultado, demonstração das apresentar uma afirmação de cumprimento com os mutações do patrimônio líquido, requerimentos das IFRS. demonstração das origens e aplicações de recursos, além de Entretanto, caso as demonstrações contábeis outras informações que no seu intermediárias sejam apresentadas em formato conjunto são denominadas condensado, os requerimentos do IAS 34 devem ser Informações Financeiras Trimestrais aplicados. Adicionalmente, deve-se divulgar que as - IFT. demonstrações contábeis condensadas foram preparadas de acordo com o IAS 34 e não com as As companhias abertas que sejam IFRS, uma vez que nem todos os IFRS são cumpridos instituições autorizadas a funcionar (ex.: IAS 1). pelo Banco Central do Brasil devem elaborar os dois conjuntos de O conteúdo mínimo de um relatório financeiro informações trimestrais requeridos intermediário condensado compreende: balanço ITR e IFT. patrimonial condensado, demonstração condensada de resultado, demonstração condensada das mutações do O prazo de divulgação é de 45 dias patrimônio líquido, demonstração condensada dos após a data de encerramento do fluxos de caixa e notas explicativas selecionadas. período interino. Estabelece os períodos comparativos para os quais os Os períodos comparativos relatórios financeiros intermediários são requeridos. requeridos para as ITR e IFT são determinados pelos respectivos A materialidade a ser considerada para fins de órgãos reguladores. contabilização, mensuração, classificação ou divulgação deve ser estabelecida com base no período interino objeto do relatório. (continua) 45
- 6. Sumário da Comparação das Práticas Contábeis Adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS IAS 34 - Relatórios financeiros intermediários (continuação) Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas As notas explicativas dos relatórios financeiros intermediários devem fornecer informações sobre as transações e eventos mais significativos para o entendimento das mudanças ocorridas desde a última demonstração financeira anual. As práticas contábeis devem ser as mesmas utilizadas na elaboração da demonstração contábil anual. Receitas que forem sazonais, cíclicas ou ocasionais, não devem ser antecipadas ou diferidas em uma data interina, caso a antecipação ou diferimento não seja apropriada no final do exercício. Custos que incorram de forma oscilatória durante o exercício, devem ser antecipados ou diferidos para fins de informação financeira interina, somente quando a antecipação ou o diferimento de tais custos também forem apropriados no final do exercício. Uma mudança de política contábil que não esteja Efeitos de mudança de critério diretamente relacionada à aplicação de uma nova contábil e retificação de erro de norma (cuja transição esteja prescrita na própria períodos anteriores devem ser norma) requer a correção das demonstrações contabilizados em lucros ou contábeis dos períodos intermediários anteriores, prejuízos acumulados, no patrimônio apresentados como informações comparativas. líquido. De uma maneira geral, as demonstrações contábeis comparativas não são ajustadas. Em alguns casos, dependendo das circunstâncias, a entidade pode ser solicitada a refazer e reapresentar as demonstrações contábeis do período/ano anterior. 46
- 7. Conselho Federal de Contabilidade IAS 36 - Redução no valor recuperável de ativos Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Essa norma deve ser aplicada na análise de (NPC 24 IBRACON, NPC 7 Ativo recuperação de todos os ativos não financeiros exceto IBRACON, Pronunciamento VIII permanente e para estoques, ativos originados por contratos de do IBRACON, NBC T 4, NBC T demais ativos construção, imposto de renda diferido ativo, ativos 19.6) não-financeiros. relacionados com benefícios a empregados, propriedades imobiliárias para investimentos e ativos Não há uma metodologia definida biológicos relacionados com a atividade agrícola. para medição do valor em uso, não sendo obrigatório o cálculo de fluxos Na data de cada balanço patrimonial a ser publicado de caixa líquidos descontados, pela entidade, a administração deve analisar se apesar desse ser o método existem indicações de que o valor contábil de um ativo recomendável. não será recuperado. Caso sejam identificadas tais indicações, a entidade deve estimar o valor recuperável do ativo. O valor recuperável de um ativo é o maior valor entre: seu valor justo menos custos que seriam incorridos para vendê-lo, e, o seu valor de uso. O valor de uso é equivalente aos fluxos de caixa descontados (antes dos impostos) derivados do uso contínuo do ativo até o final de sua vida útil. A taxa de desconto deve refletir um prêmio de mercado apropriado para os riscos inerentes aos fluxos de caixa. Independentemente da existência de indicação de não recuperação de seu valor contábil, saldos de: ágio originado de combinação de negócios, ativos intangíveis com vida útil indefinida, e ativos intangíveis que ainda não estejam prontos para utilização, devem ter sua recuperação testada no mínimo anualmente. Quando o valor residual contábil do ativo exceder o seu valor recuperável, a entidade deverá reconhecer uma redução no saldo contábil deste ativo (“impairment”). Para os ativos registrados ao custo, a redução no valor recuperável deve ser registrada no resultado do período. Para os ativos reavaliados, a redução deverá ser registra em conta de reserva de reavaliação. Se não for possível determinar o montante recuperável de um ativo individualmente (tais como ativos corporativos e ágio), o teste de recuperação deve ser efetuado determinando-se o montante recuperável do grupo de ativos pertencentes à mesma unidade geradora de caixa. (continua) 47
- 8. Sumário da Comparação das Práticas Contábeis Adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS IAS 36 - Redução no valor recuperável de ativos (continuação) Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Exceto com relação à redução no valor do ágio, como resultado de teste de recuperação, a reversão de perdas reconhecidas anteriormente é permitida. A reversão nestas circunstâncias está limitada ao saldo depreciado que o ativo apresentaria na data da reversão, caso a redução não tivesse sido registrada. Devem ser divulgadas as perdas e reversões de perdas anteriormente reconhecidas por grupo de ativos e por segmento (caso seja aplicada a IAS 14 Informação financeira por segmento). 48
- 9. Conselho Federal de Contabilidade IAS 37 - Provisões, passivos contingentes e ativos contingentes Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Uma provisão deve ser reconhecida quando, e somente NPC 22 Provisões e quando uma entidade tiver uma obrigação atual (legal divulgação de ou implícita), como conseqüência de algum evento Não há diferenças em relação à IAS, contingências. passado, for provável que um desembolso de recursos exceto pela não aplicação do valor será exigido para liquidar a obrigação e puder ser feita presente nas provisões, como uma estimativa confiável sobre o montante da requerido pela norma internacional. A obrigação. eliminação desta diferença depende de alteração da Lei Societária. Além O montante reconhecido como uma provisão deve ser a disso, a NPC 22 é uma norma que melhor estimativa dos desembolsos exigidos para entrará em vigor em 2006 e no início liquidar a obrigação atual na data do balanço. de sua adoção ainda pode gerar algumas diferenças práticas. As provisões devem ser revisadas a cada data de balanço e ajustada para refletir a melhor estimativa atual. A utilização das provisões deve ser limitada aos propósitos para que foram originalmente reconhecidas. Os passivos contingentes surgem quando: • há uma obrigação possível, que surge de eventos passados e cuja existência será confirmada somente pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros incertos, que não estejam totalmente sob o controle da entidade; ou • há uma obrigação atual, que surge de eventos passados, e seja improvável que uma saída de recursos contendo benefícios econômicos seja exigida para liquidar a obrigação. • o valor da obrigação não pode ser mensurado de maneira suficientemente confiável (pouco usual). Os passivos contingentes não devem ser registrados, devem ser divulgados de modo compreensivo nas demonstrações contábeis, a menos que uma saída de recursos seja considerada remota. Os ativos contingentes surgem quando a entrada de benefícios econômicos é provável, porém incerta, sua existência será confirmada somente pela ocorrência ou não de um ou mais eventos futuros e incertos, que não estejam totalmente sob o controle da entidade. Os ativos contingentes não devem ser registrados, devem ser divulgados quando for provável uma entrada de benefícios econômicos. 49
- 10. Sumário da Comparação das Práticas Contábeis Adotadas no Brasil com as Normas Internacionais de Contabilidade - IFRS IAS 38 - Ativos intangíveis Principais diferenças em relação à Principais áreas das Descrição da Norma Internacional demonstrações norma brasileira contábeis afetadas Ativos intangíveis são definidos como ativos não (Lei 6.404/76, Pronunciamento Ativo monetários e sem substância física. Exemplos comuns VIII do IBRACON, Instrução CVM permanente de ativos intangíveis são: software, patentes, direitos n° 247, 319) autorais, lista de clientes, licenças, concessões, relacionamento com clientes, pesquisa e Os custos com pesquisas e desenvolvimento, etc. desenvolvimento que irão contribuir na geração de receita por mais de Nem todos os ativos intangíveis cumprem com os um exercício podem ser requerimentos da norma para serem reconhecidos capitalizadas como um ativo contabilmente. Custos incorridos para a obtenção de diferido. um item de ativo intangível que não atinjam os requerimentos para reconhecimento contábil, devem Os custos com pesquisas e ser registrados diretamente como despesa no resultado desenvolvimento devem ser do exercício. Entretanto, ativos intangíveis identificados avaliados pelo valor aplicado e em combinações de negócios que não cumpram com deduzidos de amortização os requerimentos da norma, são registrados como acumulada. parte do ágio originado da transação. Todos os custos incorridos no Os custos incorridos internamente com as atividades estágio pré-operacional, além dos de pesquisa e desenvolvimento, são segregados e custos capitalizados como ativos tratados diferentemente. Os custos de pesquisa devem fixos, são capitalizados como ativos ser registrados como despesa quando incorridos. diferidos. Nesta fase a administração ainda não consegue estimar com segurança se o projeto irá ser concluído e se benefícios econômicos serão obtidos no futuro. Os custos de desenvolvimento devem ser capitalizados quando certos critérios específicos apresentados na norma, são cumpridos pelo projeto e pela entidade. Tais critérios requerem que a administração demonstre: (i) as viabilidades: técnica para concluir o projeto e comercial do produto ou serviço desenvolvidos; (ii) sua intenção em completar o projeto em questão; (iii) sua habilidade em usar ou comercializar o ativo; (iv) de que forma o ativo irá gerar benefícios econômicos à entidade; (v) disponibilidade de recursos técnicos, financeiros ou quaisquer outros necessários para a conclusão do projeto; e (vi) sua capacidade de mensurar os custos incorridos com o projeto na fase de desenvolvimento. Caso algum dos critérios acima não seja cumprido, os custos incorridos com o projeto de desenvolvimento devem ser registrados como despesa. (continua) 50