SlideShare a Scribd company logo

Tailieu.vncty.com 5138 529

Trần Đức Anh, profile picture
Trần Đức Anh

Khóa luận nghiên cứu thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam, nhằm cung cấp cái nhìn rõ nét về các hiệp định này. Tài liệu khám phá các vấn đề lý luận liên quan đến thuế, tình trạng ký kết tại Việt Nam, và đưa ra khuyến nghị cho việc áp dụng hiệu quả hiệp định. Bài khóa luận gồm ba chương chính, tập trung vào lý thuyết, thực trạng, và các khuyến nghị cải cách.

Career
1 of 125
Download to read offline
1
2
3
4
5
6
7
8
9
10
11
12
13
14
15
16
17
18
19
20
21
22
23
24
25
26
27
28
29
30
31
32
33
34
35
36
37
38
39
40
41
42
43
44
45
46
47
48
49
50
51
52
53
54
55
56
57
58
59
60
61
62
63
64
65
66
67
68
69
70
71
72
73
74
75
76
77
78
79
80
81
82
83
84
85
86
87
88
89
90
91
92
93
94
95
96
97
98
99
100
101
102
103
104
105
106
107
108
109
110
111
112
113
114
115
116
117
118
119
120
121
122
123
124
125
TRƢỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƢƠNG KHOA KINH TẾ VÀ KINH DOANH QUỐC TẾ CHUYÊN NGÀNH KINH TẾ ĐỐI NGOẠI ---------***--------- KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐỀ TÀI: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM Sinh viên thực hiện : Bùi Phƣơng Lan Lớp : Anh 7 Khóa : 45 Giáo viên hƣớng dẫn : ThS. Đào Ngọc Tiến Hà Nội, tháng 5 năm 2010
MỤC LỤC LỜI NÓI ĐẦU .......................................................................................................1 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN....................................................................................................4 1.1. Thuế và thuế thu nhập................................................................................4 1.1.1. Thuế ......................................................................................................4 1.1.2. Thuế thu nhập.......................................................................................5 1.1.3. Đánh thuế trùng....................................................................................9 1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần .........................10 1.2.1. Khái niệm............................................................................................10 1.2.2. Mục tiêu ..............................................................................................10 1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định ...........................................................10 1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định ..................11 1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định....................................................15 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM.........................................23 2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam......23 2.1.1. Thực trạng ký kết ................................................................................23 2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam .............................................................26 2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam..........43 2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định ................................................................44 2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) ....48 2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam................................77 2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định .....................................81 2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam...............................................................................................82 2.3.1. Kết quả đạt được .................................................................................82 2.3.2. Hạn chế còn tồn tại.............................................................................83 2.3.3. Nguyên nhân.......................................................................................85 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM........88 3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới....................................................................................................................88
3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam .................................91 3.2.1. Mục tiêu ..............................................................................................91 3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam ...............................92 3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam.........................................................................................94 3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết...........................................................94 3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng.......................................................97 KẾT LUẬN........................................................................................................100 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ..........................................................101 PHU LỤC
DANH MỤC BẢNG BIỂU VÀ BIỂU ĐỒ Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam.................................................................................28 Biểu đồ 1 - Phân chia các nƣớc ký kết theo khu vực ..............................................23 Biểu đồ 2: Số lƣợng các hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs) và hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008......89 Biểu đồ 3: Số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm 2008, phân theo nhóm nƣớc...................................................................................89
1 LỜI NÓI ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu Bắt đầu từ thế kỷ 20, cùng với sự phát triển của cuộc cách mạng khoa học kỹ thuật, nền kinh tế thế giới đã có sự chuyển biến sâu sắc, sự áp dụng các thành tựu khoa học, kỹ thuật là động lực cơ bản làm thay đổi và tăng nhanh năng suất lao động, lực lƣợng sản xuất ngày càng phát triển và mang tính xã hội hoá cao. Các quốc gia đã nhận thức rõ sự phát triển của mỗi dân tộc phải đặt trong sự phát triển chung của thời đại trong mối quan hệ kinh tế toàn cầu. Đầu tƣ quốc tế là sự di chuyển các phƣơng tiện đầu tƣ nhƣ: tiền vốn, tài sản, kỹ thuật công nghệ… từ nƣớc này sang nƣớc khác để kinh doanh tìm kiếm lợi nhuận. Các nhà đầu tƣ sẽ quyết định đầu tƣ vào những nơi có khả năng thực hiện đƣợc chi phí thấp nhất, chiếm lĩnh đƣợc thị trƣờng, đạt đƣợc lợi nhuận cao,... trong đó thuế là một nhân tố quan trọng luôn đƣợc quan tâm. Nghĩa vụ về thuế của nhà đầu tƣ không chỉ đƣợc qui định bởi chính sách, pháp luật thuế tại quốc gia của họ mà còn đƣợc điều chỉnh bởi chính sách, pháp luật thuế của các quốc gia, vùng lãnh thổ mà họ đến đầu tƣ. Nhƣ vậy, về mặt pháp lý nhà đầu tƣ vừa thực hiện nghĩa vụ nộp thuế đối với quốc gia của mình, lại phải thực hiện nghĩa vụ thuế đối với quốc gia nơi thực hiện đầu tƣ, dẫn đến việc nộp thuế trùng. Để bảo đảm quyền lợi của nhà đầu tƣ cũng nhƣ phân chia quyền lợi về thuế giữa các quốc gia liên quan, cần có một giải pháp hợp lý để xử lý vấn đề này. Trong bối cảnh đó, Chính phủ các nƣớc thống nhất ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với thuế đánh vào thu nhập và tài sản. Hiệp định nhằm không thu thuế trùng đối với thu nhập của nhà đầu tƣ ở các quốc gia khác nhau, do đó góp phần xóa bỏ các rào cản về thƣơng mại, tạo điều kiện thuận lợi cho việc hợp tác kinh tế, đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại giữa hai bên tham gia ký kết. Loại thuế đƣợc áp dụng trong Hiệp định là thuế trực thu, nhƣ: thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế đối với tài sản. Nội dung của hiệp định thuế còn đề cập việc xác định quyền đánh thuế đƣợc phân chia giữa hai nƣớc nhƣ thế nào hoặc quyền đánh thuế đƣợc dành hoàn toàn cho một trong hai nƣớc (nếu áp dụng biên pháp miễn thuế). Khi quyền đánh thuế đƣợc phân định trong hai nƣớc thì căn cứ vào nội luật của nƣớc có quyền đánh thuế để xác định chế độ đánh thuế trên thu nhập đó.
2 Với vai trò quan trọng đó, việc ký kết và triển khai áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần một cách có hiệu quả thực sự cần thiết trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế của đất nƣớc ta hiện nay. Để có một cái nhìn rõ nét nhất về các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam cũng nhƣ việc áp dụng các quy định của nó vào thực tế, tác giả đã quyết định chọn đề tài “Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu cho khóa luận tốt nghiệp. 2. Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu nghiên cứu của khóa luận này là nhằm đƣa ra cho ngƣời đọc có cái nhìn chính xác nhất về thực trạng ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và các nƣớc, đồng thời trên cơ sở phân tích mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam cũng nhƣ các Hiệp định mà Việt Nam đã ký kết, luận văn làm rõ những cơ chế áp dụng của Hiệp định tại Việt Nam, nhƣ việc phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập, các biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần và các thủ tục pháp lý trong quá trình áp dụng Hiệp định. 3. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu Đối tƣợng nghiên cứu của khóa luận là các hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà Việt Nam đã ký kết và cơ chế, các quy định của Việt Nam nhằm thực hiện các hiệp định đó. Phạm vi nghiên cứu của khóa luận là mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam năm 2007 do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài chính phê duyệt, qua đó liên hệ tới một số Hiệp định mà Việt Nam đã ký kết từ năm 1992 tới nay; ngoài ra khóa luận còn nghiên cứu các văn bản luật, dƣới luật liên quan đến Hiệp định để thấy rõ đƣợc cơ chế áp dụng của các Hiệp định này tại Việt Nam, đặc biệt là Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính về hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. 4. Phƣơng pháp nghiên cứu Khóa luận kết hợp sử dụng đồng bộ các phƣơng pháp phân tích, tổng hợp, so sánh, quy nạp, diễn dịch, kết hợp giữa phân tích lý luận với thực tiễn để làm sáng tỏ vấn đề nghiên cứu. 5. Kết cấu của khóa luận Ngoài phần mở đầu, phần kết luận và phần phụ lục, khóa luận đƣợc chia thành ba chƣơng:
3 Chương 1: Một số vấn đề lý luận về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Chương 2: Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Chương 3: Một số khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Tác giả xin chân thành cảm ơn: - Thạc sĩ: Đào Ngọc Tiến – Giảng viên, Phó Trƣởng phòng Quản lý khoa học, Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội - Chị: Hoàng Thị Thanh Bình – Phó trƣởng Ban Ban Hợp tác quốc tế, Tổng Cục Thuế Việt Nam đã nhiệt tình chỉ bảo, giúp đỡ tác giả hoàn thành tốt bài luận văn này. Mặc dù đã rất cố gắng, nhƣng do thời gian và trình độ có hạn nên khóa luận không thể tránh khỏi thiếu sót. Tác giả hy vọng nhận đƣợc các ý kiến góp ý để khóa luận đƣợc hoàn thiện hơn. Sinh viên thực hiện BÙI PHƢƠNG LAN
4 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN 1.1. Thuế và thuế thu nhập 1.1.1. Thuế Nhƣ chúng ta đã biết, thuế là một công cụ quan trọng mà bất kỳ Nhà nƣớc nào cũng sử dụng để hoàn thành chức năng của mình. GS.TS Bùi, Xuân Lƣu; TS. Nguyễn, Hữu Khải; Th.S Nguyễn, Xuân Nữ (2003, tr.13) đã kết luận rằng: “Thuế là một phần thu nhập mà mỗi tổ chức, cá nhân có nghĩa vụ đóng góp cho Nhà nƣớc theo luật định để đáp ứng yêu cầu chi tiêu theo chức năng của Nhà nƣớc. Ngƣời đóng thuế đƣợc hƣởng hợp pháp phần thu nhập còn lại.” Nhƣ vậy, thuế trƣớc hết phải là một phần thu nhập. Thu nhập của mỗi một tổ chức, cá nhân sẽ đƣợc chia ra làm hai phần, một phần để nộp thuế và phần còn lại để tái sản xuất kinh doanh, tiêu dùng hay tiết kiệm tùy thuộc vào quyết định của tổ chức, cá nhân đó. Thứ hai, thuế là một trong những nghĩa vụ mang tính bắt buộc mà mỗi tổ chức, cá nhân phải thực hiện theo luật định, việc quy định nghĩa vụ đóng góp của nhân dân do cơ quan quyền lực cao nhất của Nhà nƣớc là Quốc hội ban hành thành văn bản pháp quy dƣới dạng luật hoặc các bộ luật. Nộp thuế vừa là nghĩa vụ, vừa là quyền lợi của bất kỳ tổ chức, cá nhân nào. Quyền lợi của ngƣời đóng thuế là những lợi ích kinh tế, phúc lợi xã hội do các khoản đầu tƣ từ thuế của ngân sách Nhà nƣớc mang lại, ví dụ nhƣ các hệ thống giao thông, thủy điện, trƣờng học, bệnh viện… Đối với mỗi tổ chức, cá nhân sau khi đã hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế cho Nhà nƣớc theo luật định, phần thu nhập còn lại thuộc sở hữu hợp pháp của họ. Thuế gắn liền với sự ra đời và tồn tại của Nhà nƣớc, do đó thuế mang bản chất kinh tế, chính trị, xã hội sâu sắc. Thuế là nguồn thu chủ yếu của ngân sách Nhà nƣớc để phục vụ cho các nhu cầu chi tiêu của chính nó. Tuy nhiên, qua thu thuế phải tác động tới sản xuất - kinh doanh, thúc đẩy sản xuất - kinh doanh phát triển, nếu mức động viên về thuế không hợp lý, chỉ nhằm đảm bảo các nhu cầu chi tiêu của Nhà nƣớc mà bỏ qua đảm bảo tăng trƣởng về kinh tế thì sẽ dẫn đến hậu quả xấu nhiều mặt cả về kinh tế - chính trị. Bên cạnh đó, thuế còn là công cụ quản lý và điều chỉnh vĩ mô nền kinh tế quốc dân, bởi vì chính sách thuế có ảnh hƣởng trực tiếp tới giá cả, tới quan hệ cung cầu, tới cơ cấu đầu tƣ và sự phát triển cũng nhƣ suy thoái
5 của nền kinh tế mỗi quốc gia. Ngoài ra, thuế còn góp phần điều hòa thu nhập, thực hiện công bằng xã hội. Tùy theo cách phân loại mà chúng ta có các loại thuế khác nhau: thuế trực thu, thuế gián thu, thuế hàng hóa dịch vụ, thuế tài sản, thuế thu nhập. Hiện nay, tại Việt Nam có các sắc thuế sau: - Thuế giá trị gia tăng - Thuế tiêu thụ đặc biệt - Thuế xuất, nhập khẩu - Thuế thu nhập doanh nghiệp - Thuế thu nhập cá nhân - Thuế nhà, đất - Thuế sử dụng đất nông nghiệp - Thuế tài nguyên - Thuế chuyển quyền sử dụng đất - Thuế môn bài Trong phạm vi đề tài nghiên cứu, tác giả chỉ xin trình bày tóm tắt về loại thuế thu nhập, gồm hai sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân. Trong đó lƣu ý tới các nguyên tắc đánh thuế thu nhập. 1.1.2. Thuế thu nhập Thuế thu nhập là một loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế của các tổ chức và cá nhân. Tại Việt Nam, thuế thu nhập gồm có 2 sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân. 1.1.2.1. Thuế thu nhập doanh nghiệp Thuế thu nhập doanh nghiệp xuất hiện rất sớm trong lịch sử phát triển của thuế. Hiện nay ở các nƣớc phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp giữ vai trò đặc biệt quan trọng trong việc đảm bảo ổn định nguồn thu ngân sách nhà nƣớc và thực hiện phân phối thu nhập. Ở Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua ngày 10/05/1997 và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức. Cùng với công cuộc cải cách thuế năm 1990, Luật thuế lợi tức đã đƣợc ban hành. Tuy nhiên qua 8 năm thực hiện, Luật thuế lợi tức dần dần bộc lộ nhiều nhƣợc điểm và không còn phù hợp với nền kinh tế Việt Nam trong giai đoạn mới: giai
6 đoạn mở rộng quan hệ hợp tác với các nƣớc trong khu vực và trên thế giới. Vì vậy, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đã đƣợc ban hành nhằm đảm bảo sự phù hợp với yêu cầu phát triển của nền kinh tế trong giai đoạn mới. Qua lần sửa đổi bổ sung đầu tiên, Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua Luật thuế thu nhập doanh nghiệp ngày 17/06/2003, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2004 đồng thời bãi bỏ Luật thuế thu nhập doanh nghiệp năm 1997. Lần sửa đổi bổ sung thứ hai, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp mới nhất đƣợc Quốc hội thông qua ngày 03/06/2008, có hiệu lực thi hành từ 01/01/2009, đây cũng chính là Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tại Việt Nam, trong đó quy định về ngƣời nộp thuế, thu nhập chịu thuế, thu nhập đƣợc miễn thuế, căn cứ tính thuế, phƣơng pháp tính thuế và ƣu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp. Khoản 2, điều 2, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy định: “Doanh nghiệp có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp nhƣ sau: - Doanh nghiệp đƣợc thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú đó; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam mà khoản thu nhập này không liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam.” Điều 3, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy định: “Thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập từ hoạt động sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ và thu nhập khác. Thu nhập khác bao gồm thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn, chuyển nhƣợng bất động sản; thu nhập từ quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển nhƣợng, cho thuê, thanh lý tài sản; thu nhập từ lãi tiền gửi cho vay vốn, bán ngoại tệ; hoàn nhập các khoản dự phòng; thu khoản nợ khó đòi đã xóa nay đòi đƣợc; thu khoản nợ phải trả không xác định đƣợc chủ, khoản thu nhập từ kinh doanh từ những năm trƣớc bị bỏ sót và các khoản thu nhập khác, kể cả thu nhập nhận đƣợc từ hoạt động sản xuất, kinh doanh ở ngoài Việt Nam”
7 Nhƣ vậy có thể kết luận rằng: “Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập của các tổ chức, cá nhân sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.” 1.1.2.2. Thuế thu nhập cá nhân Thuế thu nhập cá nhân đã đƣợc áp dụng từ lâu ở các nƣớc phát triển, đối tƣợng nộp thuế này là mọi dân cƣ trong nƣớc và ngƣời nƣớc ngoài có thu nhập phát sinh ở nƣớc sở tại, không phân biệt nghề nghiệp và địa vị xã hội. Đồng thời, tùy theo tính chất của các khoản thu nhập cá nhân, ngƣời ta chia thu nhập làm hai loại: thu nhập thƣờng xuyên và thu nhập không thƣờng xuyên để tính thuế cho phù hợp. Lần đầu tiên ở Anh vào năm 1799, thuế thu nhập cá nhân đƣợc đƣa vào thực hiện nhƣ một hình thức thu tạm thời nhằm mục đích trang trải cho cuộc chiến tranh chống Pháp và đƣợc chính thức áp dụng vào năm 1942. Sau đó nhiều nƣớc tƣ bản phát triển khác cũng áp dụng thuế này nhƣ: ở Nhật Bản năm 1887, Đức năm 1899, Mỹ năm 1903, Pháp năm 1916 và Liên Xô năm 1922. Ở Việt Nam, ngày 27/12/1990, Chủ tịch nƣớc đã ký lệnh công bố Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao và đã đƣợc ủy ban thƣờng vụ quốc hội thông qua. Để cho phù hợp với tình hình thực tế của từng giai đoạn phát triển kinh tế - xã hội của đất nƣớc, kể từ khi ban hành đến khi chấm dứt hiệu lực đã có 6 lần sửa đổi, bổ sung Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao: lần thứ nhất vào ngày 10/03/1992, lần thứ 2 vào ngày 01/06/1994, lần thứ ba vào ngày 06/02/1997, lần thứ tƣ vào ngày 30/06/1999, lần thứ năm vào ngày 13/06/2001 và lần thứ sáu là Pháp lệnh sửa đổi, bổ sung số 14/2004/PL-UBTVQH11 ban hành năm 2004. Để nâng cao hơn nữa tính chất quan trọng và phải có các biện pháp chế tài đủ mạnh để việc thực hiện thu thuế thu nhập cá nhân đƣợc đi vào ổn định, có hiệu quả và công bằng; tại kỳ họp Quốc hội khóa XII đã thông qua Luật số 04/2007/QH12 – Luật thuế thu nhập cá nhân, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2009; đồng thời bãi bỏ Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao số 35/2001/PL-UBTVQH10 đã đƣợc sửa đổi bổ sung một số điều theo Pháp lệnh số 14/2004/PL-UBTVQH11. Theo đó là nghị định số 100/2008/NĐ-CP đƣợc ban hành ngày 08/09/2008 hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu nhập cá nhân và thông tƣ số 84/2008/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế thu nhập cá nhân và hƣớng dẫn Nghị định số 100/2008/NĐ-CP quy định chi tiết một số điều của Luật thuế thu nhập cá nhân.
8 Điều 2, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành quy định về đối tƣợng nộp thuế nhƣ sau: “1. Đối tƣợng nộp thuế thu nhập cá nhân là cá nhân cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phát sinh trong và ngoài lãnh thổ Việt Nam và cá nhân không cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phát sinh trong lãnh thổ Việt Nam. 2. Cá nhân cƣ trú là ngƣời đáp ứng một trong các điều kiện sau đây: a) Có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong một năm dƣơng lịch hoặc tính theo 12 tháng liên tục kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam; b) Có nơi ở thƣờng xuyên tại Việt Nam, bao gồm có nơi ở đăng ký thƣờng trú hoặc có nhà thuê để ở tại Việt Nam theo hợp đồng thuê có thời hạn. 3. Cá nhân không cƣ trú là ngƣời không đáp ứng điều kiện quy định tại khoản 2 Điều này.” Điều 3, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành có quy định rõ về các loại thu nhập chịu thuế (gồm 10 loại). Nhƣ vậy, thuế thu nhập cá nhân là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập chịu thuế của từng cá nhân, có vai trò quan trọng trong việc thực hiện công bằng xã hội, động viên một phần thu nhập của mỗi cá nhân vào ngân sách Nhà nƣớc. 1.1.2.3. Các nguyên tắc đánh thuế thu nhập a) Nguyên tắc nguồn Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc nguồn là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với các hoạt động tạo ra thu nhập, hay nói cách khác chính là cách đánh thuế đối với thu nhập phát sinh hoặc có nguồn phát sinh tại nƣớc đó. b) Nguyên tắc cƣ trú Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc cƣ trú là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với bản thân đối tƣợng có thu nhập. Theo nguyên tắc này, một đối tƣợng đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú tại một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu nhập tại nƣớc đó. c) Nguyên tắc quốc tịch Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc quốc tịch là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng mang quốc tịch của nƣớc đó. Theo nguyên tắc này, bất kỳ đối tƣợng nào đƣợc xác định là mang quốc tịch của một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu nhập tại nƣớc đó. d) Nguyên tắc kết hợp
9 Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc kết hợp là cách đánh thuế căn cứ vào các mối liên hệ của một nƣớc đối với thu nhập có phát sinh/nguồn phát sinh tại nƣớc đó và đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng cƣ trú và/hoặc là đối tƣợng mang quốc tịch của nƣớc đó. 1.1.3. Đánh thuế trùng Khi mở rộng phạm vi hoạt động ra khỏi biên giới, cá nhân/doanh nghiệp đó sẽ không chỉ chịu sự điều chỉnh của luật thuế nƣớc mình (nƣớc cƣ trú/nƣớc mình mang quốc tịch) mà còn cả luật thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (nƣớc nguồn). Trong thƣơng mại quốc tế, việc cùng tồn tại nhiều hệ thống thuế khác nhau giữa các nƣớc dẫn tới việc một khoản thu nhập của một đối tƣợng nộp thuế có thể bị đánh thuế tại hai nƣớc khác nhau. Hệ thống thuế khác nhau kéo theo các nguyên tắc đánh thuế thu nhập khác nhau, hay sự quy định khác nhau trong từng nguyên tắc, việc áp dụng các nguyên tắc này giữa hai hay nhiều quốc gia chính là nguyên nhân dẫn đến hiện tƣợng đánh thuế trùng. Cụ thể, đối tƣợng cƣ trú hay nguồn phát sinh thu nhập đƣợc xác định khác nhau theo quy định của từng nƣớc và trong nhiều trƣờng hợp, một công ty hoặc cá nhân có thể là đối tƣợng cƣ trú của hai hay nhiều nƣớc, do đó việc đánh thuế trùng có thể xảy ra trong nhiều trƣờng hợp nhƣ: - Hai hay nhiều nƣớc đều đánh thuế trên thu nhập toàn cầu của cùng một đối tƣợng nộp thuế, do đối tƣợng này đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của các nƣớc này; - Hai hay nhiều nƣớc cùng xác định một khoản thu nhập của một đối tƣợng nộp thuế phát sinh từ nƣớc mình và cùng đánh thuế trên khoản thu nhập đó; - Một công ty hay cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc này nhƣng có thu nhập phát sinh ở nƣớc khác, do đó vừa phải nộp thuế (trên thu nhập toàn cầu) tại nƣớc cƣ trú, vừa phải nộp thuế đối với khoản thu nhập phát sinh tại nƣớc nguồn. Với việc toàn cầu hóa nền kinh tế, hoạt động đầu tƣ ra nƣớc ngoài ngày càng tăng, sự dịch chuyển của lao động từ nƣớc này sang nƣớc khác ngày càng nhiều, việc đánh thuế trùng gây ra nhiều vấn đề nhƣ rào cản thƣơng mại (không khuyến khích đầu tƣ xuyên quốc gia), là nguyên nhân dẫn đến việc vi phạm nghĩa vụ thuế, trốn lậu thuế....của các đối tƣợng liên quan. Để giải quyết vấn đề đánh thuế trùng nêu trên, các nƣớc thƣờng ký kết hiệp định song phƣơng – Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, tài sản; trong đó chủ yếu thỏa thuận
10 việc phân chia quyền đánh thuế của từng nƣớc đối với một số khoản thu nhập/tài sản của các đối tƣợng liên quan. 1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần 1.2.1. Khái niệm Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (sau đây gọi là Hiệp định) là một điều ƣớc quốc tế giữa các nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm tránh đánh thuế trùng đối với thu nhập từ các hoạt động đầu tƣ, thƣơng mại qua biên giới trên cơ sở phân chia quyền đánh thuế giữa các bên tham gia ký kết. 1.2.2. Mục tiêu Mục tiêu của Hiệp định về cơ bản là nhằm phân định quyền đánh thuế của mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn và/hoặc tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Do việc đánh thuế trùng đƣợc xem nhƣ là rào cản thƣơng mại, là trở ngại đối với tự do hóa giao lƣu, hợp tác kinh tế, với mục đích là loại bỏ trở ngại trên, Hiệp định góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các nƣớc ký kết. Ngoài ra, Hiệp định còn có mục tiêu tạo ra cơ chế giải quyết tranh chấp giữa các quốc gia, đảm bảo đối xử công bằng về nghĩa vụ thuế cho các đối tƣợng nộp thuế. Để thực hiện mục tiêu này, các Hiệp định thƣờng thỏa thuận một số nguyên tắc, biện pháp để phân chia, xác định thẩm quyền đánh thuế của từng nƣớc ký kết nhƣ: - Xác định quyền đánh thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập đối với một số khoản thu nhập của đối tƣợng không cƣ trú. - Giới hạn mức thuế suất đánh trên một số khoản thu nhập của đối tƣợng không cƣ trú của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (chẳng hạn nếu thuế suất theo quy định của luật trong nƣớc cao hơn mức thuế suất quy định tại Hiệp định, thì áp dụng mức thuế suất theo Hiệp định); - Cho khấu trừ số thuế đã nộp ở nƣớc ngoài vào số thuế phải nộp tại nƣớc cƣ trú; - Ngăn ngừa việc trốn lậu thuế bằng cách trao đổi thông tin giữa các nƣớc ký kết. 1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tải sản giữa Việt Nam với các nƣớc đƣợc áp dụng theo các nguyên tắc sau đây:
11 - Trƣờng hợp có mâu thuẫn giữa các quy định tại Hiệp định và các quy định tại luật thuế trong nƣớc thì sẽ áp dụng theo các quy định tại Hiệp định. - Trƣờng hợp tại Hiệp định có các quy định theo đó Việt Nam có quyền thu thuế nhƣng luật thuế của Việt Nam chƣa có quy định về thu thuế đó hoặc quy định với mức độ thấp hơn thì áp dụng theo các quy định tại luật thuế của Việt Nam. - Hiệp định không tạo ra các nghĩa vụ thuế mới, khác hoặc nặng hơn so với luật thuế trong nƣớc. - Các từ ngữ chƣa đƣợc định nghĩa trong Hiệp định sẽ có nghĩa nhƣ quy định tại luật trong nƣớc theo mục đích thuế tại thời điểm đó (trừ trƣờng hợp ngữ cảnh đòi hỏi có sự giải thích khác). - Khi áp dụng, xử lý thuế đối với từng trƣờng hợp phải căn cứ theo quy định cụ thể tại từng Hiệp định. Việc xử lý miễn, giảm thuế theo các quy định của Hiệp định không áp dụng theo cơ chế tự động. Các đối tƣợng muốn đƣợc hƣởng ƣu đãi theo Hiệp định phải thực hiện theo các thủ tục quy định tại Mục D – Thông tƣ 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài chính hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. 1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định Hiện nay trên thế giới có hai mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã đƣợc ban hành nhằm hƣớng dẫn các quốc gia và vùng lãnh thổ áp dụng trong quá trình đàm phán và ký kết Hiệp định. Đó là mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế (OECD – Organisation for Economic Co-operation and Development) và của Liên Hợp Quốc (UNO – The United Nations Organisation; or UN – United Nations). 1.2.4.1. Mẫu Hiệp định của Tổ chức Hợp tác và Phát triển kinh tế OECD Quá trình hình thành và phát triển của mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần bắt đầu từ khi Hội đồng của Tổ chức kinh tế Châu Âu (OECC) – nay là OECD – thông qua bản giới thiệu các vấn đề liên quan đến việc đánh thuế hai lần vào ngày 25 tháng 2 năm 1955. Vào thời điểm đó, 70 hiệp định song phƣơng đã đƣợc ký kết giữa các nƣớc là thành viên của OECD ngày nay. Năm 1928, mẫu hiệp định song phƣơng đầu tiên đƣợc soạn thảo, tiếp theo là mẫu hiệp định của Mexico năm 1943 và mẫu Hiệp định của Luân Đôn năm 1946, các quy định tại các điều khoản của những Hiệp định này đều đƣợc soạn thảo dựa trên sự đúc kết từ các hiệp định
12 thƣơng mại song phƣơng giữa các quốc gia và đƣợc sửa đổi, bổ sung trong suốt những thập niên tiếp theo. Sự phụ thuộc lẫn nhau về kinh tế và sự cộng tác của các thành viên Tổ chức kinh tế châu Âu (OECC) sau chiến tranh ngày càng tăng cho ta thấy vai trò quan trọng của các biện pháp tránh đánh thuế hai lần ngày một rõ nét. Một loạt các hiệp định thuế song phƣơng đã đƣợc ký kết giữa các thành viên của OECC, cùng thời gian này, sự phù hợp của các hiệp định trong tất cả các nguyên tắc, định nghĩa, các điều khoản, các phƣơng pháp và sự thống nhất theo cách hiểu thông thƣờng làm cho hiệp định càng trở nên cần thiết. Năm 1956, ủy ban tài chính châu Âu đã soạn thảo một bản dự thảo hiệp định trong đó gồm các quy định có thể giải quyết hiệu quả vấn đề đánh thuế hai lần đang tồn tại giữa các thành viên của OECD và nó có thể đƣợc chấp nhận áp dụng tại tất cả các thành viên này. Từ năm 1958 đến năm 1961, Ủy ban Tài chính của OECD đã soạn thảo 4 bản dự thảo hiệp định tạm thời, trƣớc khi trình bản dự thảo hiệp định cuối cùng với tên gọi “dự thảo Hiệp định đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản”. Ngày 30 tháng 7 năm 1963, Hội đồng OECD đã thông qua một văn bản liên quan đến vấn đề tránh đánh thuế hai lần và kêu gọi chính phủ của các quốc gia thành viên, khi ký kết hoặc sửa đổi các hiệp định song phƣơng giữa họ thì nên tuân theo bản dự thảo hiệp định đó. Khi trình bản dự thảo Hiệp định vào năm 1963, Ủy ban tài chính của OECD đã vạch ra kế hoạch, rằng bản dự thảo Hiệp định đó có thể đƣợc sửa đổi vào bất kỳ một giai đoạn nào sau này. Việc sửa đổi cần phải lấy ý kiến về kinh nghiệm thu đƣợc của các quốc gia thành viên trong quá trình đàm phán và ký kết các hiệp định song phƣơng, về sự thay đổi trong hệ thống thuế của từng quốc gia đó, về sự gia tăng của các mối quan hệ tài chính quốc tế, và về sự phát triển của các lĩnh vực, các ngành nghề kinh doanh mới và sự cần thiết của các tổ chức hợp tác kinh doanh trên tầm quốc tế. Với tất cả các lý do này, sau năm 1971 Ủy ban Tài chính OECD đổi tên thành Vụ Tài chính OECD, đảm trách việc sửa đổi bản dự thảo Hiệp định năm 1963 và theo đó là các bình luận (có chức năng giải thích từng điều khoản trong Hiệp định). Kết quả là năm 1977, Mẫu hiệp định và các bình luận mới đƣợc xuất bản. Tự do hóa và toàn cầu hóa nền kinh tế của OECD nhanh chóng đƣợc triển khai và thực hiện vào những năm 1980. Kết quả là, trong các phiên làm việc thƣờng lệ của mình, sau năm 1977 Vụ tài chính OECD tiếp tục kiểm tra một cách trực tiếp hoặc gián tiếp các vấn đề khác nhau liên quan tới mẫu Hiệp định năm 1977. Công
13 việc này đem lại kết quả với một số lƣợng các bản báo cáo, một vài bản trong số đó giới thiệu những sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận. Năm 1991, nhận thấy việc sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận trở nên cần thiết, Vụ Tài chính OECD thông qua nội dung của một mẫu Hiệp định linh hoạt cung cấp định kỳ mà các thông tin đƣợc cập nhật và sửa đổi một cách thƣờng xuyên hơn mà không phải chờ tới khi có một bản sửa đổi hoàn chỉnh. Vì vậy nó cũng đã đƣợc quyết định cho xuất bản một phiên bản đã đƣợc sửa đổi và cập nhật của mẫu Hiệp định 1977 bằng cách kết hợp nhiều ý kiến phản hồi từ những báo cáo đã đề cập trên đây. Bởi mức độ ảnh hƣởng rộng rãi của Mẫu hiệp định đã vƣợt ra khỏi phạm vi những quốc gia thành viên của OECD, Vụ Tài chính OECD đã quyết định quá trình sửa đổi bổ sung hiệp định có thể đƣợc mở rộng để hƣởng lợi ích từ đầu vào là các quốc gia không phải thành viên, các tổ chức quốc tế hoặc các bên đƣơng sự khác. Các khoản đóng góp từ bên ngoài nhƣ vậy sẽ giúp Vụ tài chính trong nhiệm vụ tiếp tục cập nhật mẫu Hiệp định cho phù hợp với sự thay đổi của các quy định và các nguyên tắc thuế khóa quốc tế. Đây là nguyên do của việc xuất bản mẫu Hiệp định năm 1992. Không giống nhƣ bản dự thảo Hiệp định năm 1963 và mẫu Hiệp định năm 1977, mẫu sửa đổi không phải là văn bản có giá trị bao hàm cao nhất nhƣng nó là văn bản đầu tiên của quá trình sửa đổi theo hƣớng cập nhật thông tin định kỳ và bằng cách này đảm bảo rằng mẫu Hiệp định sẽ tiếp tục phản ánh đúng cái nhìn của các quốc gia thành viên tại bất cứ thời điểm nào. Qua một trong các lần cập nhật, vào năm 1997, quan điểm của một số các quốc gia không thành viên lần đầu tiên đƣợc đề cập tới trong mẫu Hiệp định. Từ đó tới nay, Mẫu Hiệp định đã đƣợc sửa đổi và cập nhật qua các năm 1999, 2003 và gần đây nhất là năm 2005. 1.2.4.2. Mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN Ảnh hƣởng của mẫu Hiệp định OECD đã vƣợt ra khỏi phạm vi các nƣớc thành viên. Nó đƣợc sử dụng nhƣ một tài liệu cơ bản để tham khảo trong quá trình đàm phán giữa các quốc gia thành viên và không thành viên, thậm chí giữa các quốc gia không thành viên với nhau cũng nhƣ đối với các tổ chức quốc tế khác trong phạm vi về đánh thuế hai lần và các vấn đề liên quan. Đặc biệt, nó còn đƣợc dùng làm cơ sở cho việc soạn thảo bản dự thảo gốc và bản sửa đổi của “Mẫu Hiệp định đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển của Liên Hợp Quốc”
14 bằng cách sao chép một phần quan trọng của tất cả các điều khoản và bình luận của mẫu Hiệp định OECD. Sự gia tăng của các dòng vốn đầu tƣ từ các nƣớc phát triển sang các nƣớc đang phát triển phụ thuộc rất nhiều vào môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Vấn đề đánh thuế hai lần có ảnh hƣởng tiêu cực tới việc trao đổi hàng hóa và dịch vụ; việc di chuyển vốn và nhân lực trong quá trình hợp tác, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài, do đó việc tránh hay loại bỏ vấn đề đánh thuế hai lần trở thành một thành phần quan trọng của môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Ngoài ra, mục tiêu chủ yếu của các hiệp định thuế song phƣơng là bảo đảm cho các đối tƣợng nộp thuế tránh đƣợc việc đánh thuế hai lần (dù trực tiếp hay gián tiếp) và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế. Sự cần thiết của việc khuyến khích ký kết các hiệp định thuế song phƣơng giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển đƣợc công nhận bởi Hội đồng kinh tế và xã hội của Liên Hợp quốc, tại nghị quyết số 1273 (XLIII) đƣợc thông qua ngày 4 tháng 8 năm 1967 bởi Tổng thƣ ký Liên Hợp quốc “cần thành lập một nhóm công tác đặc biệt bao gồm các chuyên gia và các nhà quản lý về thuế đƣợc Chính phủ các nƣớc bổ nhiệm, nhƣng hoạt động theo năng lực của riêng mình, từ cả các nƣớc phát triển và các nƣớc đang phát triển tƣơng ứng với các vùng và các hệ thống thuế khác nhau, với nhiệm vụ tìm hiểu, khai thác bằng nhiều cách để làm cho việc ký kết các Hiệp định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển một cách thuận tiện nhất, bao gồm việc giới thiệu các hƣớng dẫn về tác dụng của các Hiệp định thuế để bảo đảm hoàn toàn cho lợi ích của họ. Chiểu theo nghị định này, năm 1968, Tổng thƣ ký Liên Hợp Quốc đã thành lập “the Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and Developing Countries” – tạm dịch là – “Nhóm chuyên gia về Hiệp định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển”, bao gồm các nhân viên thuế chính thức và các chuyên gia đến từ cả các nƣớc phát triển và đang phát triển. Nhóm chuyên gia này đã hoàn thành bản hƣớng dẫn việc đàm phán các hiệp định song phƣơng giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển trong kỳ họp khóa 7 của Liên Hợp quốc, từ năm 1968 đến năm 1977, với sự tham gia của các thành viên đến từ Achentina, Brazil, Chi lê, Pháp, Đức, Ghana, Ấn độ, Ix-ra-en, Nhật Bản, Hà Lan, Na-uy, Pa-kit-xtang, Philippin, Xri-lan-ka, Xu-đăng, Tuy-ni-di, Thổ Nhĩ Kỳ, Vƣơng quốc Anh và Bắc Ai-len, Hoa Kỳ và Thụy Sĩ. Năm 1979, Nhóm chuyên gia cũng đã hoàn thành việc soạn thảo một bản dự thảo mẫu hiệp định song phƣơng giữa một nƣớc phát triển với một nƣớc đang phát triển dựa trên bản hƣớng dẫn nêu trên.
15 Tại kỳ họp thứ 8 của Liên Hợp Quốc diễn ra tại Giơ-ne-vơ từ ngày 10 đến ngày 21 tháng 12 năm 1979, Nhóm chuyên gia đã trình bản dự thảo mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc và đƣợc thông qua . Năm 1980, Liên Hợp Quốc xuất bản “Mẫu hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển”. Ngày 28 tháng 4 năm 1980, Hội đồng Kinh tế và Xã hội Liên Hợp Quốc đã đổi tên nhóm chuyên gia thành “Ad Hoc Group of Experts on International Cooperation in Tax Matters” – tạm dịch là – Nhóm chuyên gia về các vấn đề thuế trong hợp tác quốc tế. Trong những năm 90, nhận thấy nhiều thay đổi quan trọng trong môi trƣờng kinh tế và tài chính quốc tế, thêm vào đó là các bản cập nhật và sửa đổi của mẫu Hiệp định OECD vào các năm 1992, 1994, 1995 và 1997, Nhóm chuyên gia về các vấn đề thuế trong hợp tác quốc tế quyết định sửa đổi và cập nhật “Mẫu hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển” vào năm 1997, tiếp đó là các lần sửa đổi và cập nhật vào năm 1999 và gần đây nhất là bản mẫu Hiệp định năm 2001. 1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cho dù dựa trên các mẫu khác nhau nhƣng thƣờng gồm các nội dung cơ bản sau đây và có thể đƣợc chia thành 7 phần: 1.2.5.1. Phần 1: Phạm vi áp dụng của Hiệp định (Điều 1-2) Trong phần này, Hiệp định có nêu rõ những đối tƣợng nào là đối tƣợng áp dụng của Hiệp định (đối tƣợng cƣ trú của một hoặc của cả hai nƣớc ký kết). Thêm vào đó, Hiệp định còn quy định chi tiết những loại thuế áp dụng trong Hiệp định: “Hiệp định này áp dụng đối với các loại thuế do một nƣớc ký kết hoặc chính quyền địa phƣơng của nƣớc đó, đánh vào thu nhập và tài sản, bất kể hình thức áp dụng của các loại thuế đó nhƣ thế nào.” – khoản 1, Điều 2, mẫu Hiệp định năm 2007 của Việt Nam. Khoản 3, Điều 2 của Hiệp định cũng nêu rõ các loại thuế hiện hành của cả hai nƣớc ký kết đƣợc áp dụng trong Hiệp định, tại Việt Nam gồm có thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế tài sản (nếu có) – đƣợc gọi chung là “thuế Việt Nam” Tại Trung Quốc bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập đối với các xí nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài và các xí nghiệp nƣớc ngoài, thuế thu nhập địa phƣơng – đƣợc gọi chung là “thuế Trung Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc
16 Cộng hòa dân chủ nhân dân Trung Hoa về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 17/05/1995 tại Bắc Kinh và có hiệu lực từ ngày 18/10/1996) Tại Hàn Quốc bao gồm thuế thu nhập, thuế công ty và thuế cƣ trú – đƣợc gọi chung là “thuế Hàn Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc Đại hàn dân quốc về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 20/05/1994 tại Hà Nội và có hiệu lực từ ngày 11/09/1994) Tại Tây Ban Nha bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế công ty, thuế thu nhập đối với các đối tƣợng không cƣ trú và các loại thuế địa phƣơng thu trên thu nhập – đƣợc gọi chung là “thuế Tây Ban Nha” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 07/03/2005 tại Hà Nội và có hiệu lực từ ngày 22/12/2005) v.v…. Hiệp định cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay về cơ bản giống nhƣ các loại thuế đã quy định tại khoản 3, Điều 2 của Hiệp định đƣợc ban hành sau ngày ký kết Hiệp định để bổ sung, hoặc thay thế các loại thuế hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai nƣớc ký kết sẽ thông báo cho nhau những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của từng nƣớc để tránh xảy ra tranh chấp trong quá trình thực hiện Hiệp định. 1.2.5.2. Phần 2: Các định nghĩa (Điều 3-5) Phần này gồm các điều liên quan đến việc giải thích các thuật ngữ đƣợc sử dụng trong Hiệp định. Trong đó Điều 3 có nhiệm vụ giải thích 9 thuật ngữ: - “Tên nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam” – Ví dụ: “Áo”, “Trung Quốc”, “Hà Lan”, “Singapore”,v.v… - “Việt Nam” - “Nƣớc ký kết” và “ Nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng” - “Công ty” - “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết” và “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng mang quốc tịch”
17 - “Vận tải quốc tế” - “Nhà chức trách có thẩm quyền” Riêng điều 4 và điều 5 có nhiệm vụ giải thích chi tiết 2 thuật ngữ quan trọng: “Đối tƣợng cƣ trú” và “ Cơ sở thƣờng trú” – phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.3. Phần 3: Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (Điều 6- 22) Có thể nói, đây là phần thể hiện rõ nhất mục tiêu của Hiệp định là phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập cho các bên tham gia ký kết. Phần này gồm có 17 điều (từ điều 6 đến điều 22), tƣơng ứng với mỗi điều là quy định của Hiệp định đối với một loại thu nhập: Điều 6: Thu nhập từ bất động sản Điều 7: Lợi tức kinh doanh Điều 8: Vận tải biển và vận tải hàng không Điều 9: Các doanh nghiệp liên kết Điều 10: Tiền lãi cổ phẩn Điều 11: Lãi từ tiền cho vay Điều 12: Tiền bản quyền Điều 13: Phí dịch vụ kỹ thuật Điều 14: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản Điều 15: Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập Điều 16: Hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc Điều 17: Thù lao Giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp Điều 18: Nghệ sĩ và vận động viên Điều 19: Tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Điều 20: Phục vụ chính phủ Điều 21: Sinh viên và thực tập sinh Điều 22: Thu nhập khác Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.4. Phần 4: Phân định quyền đánh thuế đối với tài sản (Điều 23) Nếu nhƣ phần 3 là các quy định của Hiệp định về vấn đề phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập, thì đây lại là phần quy định về vấn đề phân chia
18 quyền đánh thuế đối với tài sản. Các loại tài sản bị đánh thuế đƣợc quy định tại phần này là: - Tài sản là bất động sản nêu tại Điều 6 Hiệp định này do một đối tƣợng cƣ trú của một nƣớc ký kết sở hữu có tại nƣớc ký kết kia. - Tài sản là động sản hình thành nên một phần tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú của một doanh nghiệp của một nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết kia hoặc là động sản thuộc một cơ sở cố định của một đối tƣợng cƣ trú của một nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết kia để thực hiện các dịch vụ cá nhân độc lập. - Tài sản là tàu thủy, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế và thuyền hoạt động trong vận tải đƣờng thủy nội địa và tài sản là động sản liên quan đến hoạt động của tàu thủy, máy bay và thuyền đó. 1.2.5.5. Phần 5: Biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần (Điều 24) Điều 24 của Hiệp định quy định về các biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần. Có hai phƣơng pháp nhƣ sau: - Phƣơng pháp miễn thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại nƣớc nguồn hoặc nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc miễn thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng Nƣớc cƣ trú khi xác định thuế suất áp dụng đối với thu nhập hay tài sản còn lại của đối tƣợng nộp thuế vẫn có thể tính đến các khoản thu nhập và tài sản đã đƣợc miễn thuế (tức là tính tổng thu nhập để xác định mức thuế suất lũy tiến phù hợp) - Phƣơng pháp khấu trừ thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ phải chịu thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng thuế đã tính tại Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế đƣợc tính tại Nƣớc cƣ trú tính trên thu nhập hoặc tài sản đó. Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.6. Phần 6: Các quy định đặc biệt (Điều 25-28) Phần này gồm có 4 điều quy định về các vấn đề sau: Điều 25: Không phân biệt đối xử Quy định tại điều này có mục tiêu đảm bảo rằng những ngƣời mang quốc tịch của các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng ở trong tình trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng không có quốc tịch đƣợc đối xử bình đẳng về thuế nhƣ các đối tƣợng cƣ trú của các quốc gia cƣ trú.
19 Thứ nhất là các quy định để chống lại việc những ngƣời mang quốc tịch của các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng trong tình trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng không có quốc tịch phải chịu bất cứ một sự đánh thuế nào khác hoặc nặng hơn so với sự đánh thuế đƣợc áp dụng đối với ngƣời mang quốc tịch của Nƣớc ký kết kia trong cùng một hoàn cảnh. Thứ hai, không phân biệt đối xử với một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết kia. Trong trƣờng hợp này, việc đánh thuế đối với cơ sở thƣờng trú của quốc gia mà ở đó cơ sở thƣờng trú hiện diện sẽ không đƣợc kém thuận lợi hơn so với công ty của bản thân quốc gia đó. Thứ ba, đảm bảo rằng lợi tức tiền vay, tiền bản quyền và các khoản chi trả khác đƣợc thanh toán bởi một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết cho một đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết kia phải đƣợc khấu trừ khi tính thu nhập chịu thuế với cùng một điều kiện nhƣ là các khoản chi trả này đƣợc thanh toán cho đối tƣợng cƣ trú của cùng quốc gia doanh nghiệp. Thứ tƣ, đảm bảo rằng các doanh nghiệp, các tổ chức liên doanh và các pháp nhân khác là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết mà vốn của chúng đƣợc sở hữu hoặc kiểm soát bởi đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia đƣợc đối xử không kém thuận lợi hơn (về thuế) so với doanh nghiệp đƣợc sở hữu hoặc kiểm soát bởi đối tƣợng cƣ trú của quốc gia đó. Điều 26: Thủ tục thỏa thuận song phương Theo quy định tại điều này, khi một đối tƣợng nộp thuế thấy rằng mình đã phải nộp thuế không đúng với quy định tại Hiệp định thì có thể yêu cầu nhà chức trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết giải quyết các khiếu nại của mình. Trong trƣờng hợp một Nƣớc ký kết không thể đơn phƣơng giải quyết thì cỏ thể yêu cầu nhà chức trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết đƣa vấn đề của mình ra giải quyết trên cơ sở song phƣơng. Thủ tục thỏa thuận song phƣơng còn tạo điều kiện cho bản thân nhà chức trách có thẩm quyền của các Nƣớc ký kết tham vấn lẫn nhau để loại bỏ việc đánh thuế trùng đối với các trƣờng hợp còn chƣa đƣợc quy định tại Hiệp định. Khái niệm “Nhà chức trách có thẩm quyền” đã đƣợc định nghĩa tại Điều 3 – Các định nghĩa chung – của Hiệp định này, thƣờng là “Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Bộ trƣởng” (nhƣ Việt Nam, Hà Lan, Singapore, Aixơlen, Tây Ban Nha, Thụy Điển….), cũng có thể là “Tổng cục quản lý thuế Nhà
20 nƣớc hoặc đại diện đƣợc ủy quyền của Tổng cục quản lý thuế Nhà nƣớc” (Trung Quốc), hoặc “Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng” (Pakistan), hay “Cục trƣởng cục thuế liên bang hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Cục trƣởng” (Thụy Sĩ). Điều 27: Trao đổi thông tin Theo quy định tại điều này, khi cơ quan thuế của một Nƣớc ký kết có đƣợc các thông tin từ hoạt động trao đổi thông tin theo quy định của Hiệp định thì cơ quan thuế đó có trách nhiệm đảm bảo sự bí mật của thông tin này dù rằng việc cung cấp các thông tin này cho các cơ quan tòa án là hành động đƣợc phép theo quy định của Hiệp định. Trong quá trình trao đổi thông tin, một quốc gia ký kết hoàn toàn không có nghĩa vụ buộc phải thực hiện các biện pháp hành chính khi các biện pháp này trái với các quy định của nội luật cũng nhƣ thủ tục quản lý hành chính của quốc gia mình, hoặc khi xét thấy việc trao đổi thông tin nhƣ vậy có thể dẫn đến việc làm lộ các bí mật thƣơng mại hoặc các bí mật tƣơng tự. Cơ quan duy nhất có thẩm quyền trong việc trao đổi thông tin theo quy định tại Hiệp định là Nhà chức trách có thẩm quyền đã đƣợc xác định tại Hiệp định. Điều 28: Thành viên cơ quan đại diện ngoại giao và cơ quan lãnh sự Theo quy định tại điều này, các quy định tại Hiệp định sẽ không ảnh hƣởng đến quyền miễn trừ của các thành viên cơ quan ngoại giao, lãnh sự đƣợc quy định trong các điều ƣớc quốc tế mà nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ký kết hoặc gia nhập. 1.2.5.7. Phần 7: Các quy định về hiệu lực và chấm dứt hiệu lực của Hiệp định (Điều 29-30) Điều 29: Hiệu lực Điều này quy định về thời gian mà Hiệp định có hiệu lực và hiệu lực thi hành. Theo đó, mỗi nƣớc ký kết, thông qua đƣờng ngoại giao, sẽ thông báo cho nhau biết bằng văn bản việc hoàn tất các thủ tục theo yêu cầu của luật pháp nƣớc mình để Hiệp định có hiệu lực. Hiệp định sẽ có hiệu lực vào ngày nhận đƣợc thông báo sau cùng. Hiệp định sẽ có hiệu lực thi hành tại Việt Nam: - Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh kể từ ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định có hiệu lực, và trong các năm tiếp theo.
21 - Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi tức hoặc thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định có hiệu lực, và trong các năm tiếp theo. Ví dụ: Hiệp định giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha, có hiệu lực vào ngày 22/12/2005, nhƣ vậy sẽ có hiệu lực thi hành đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh kể từ ngày 01/01/2006, và trong các năm tiếp theo. Đối với các loại thuế còn lại, Hiệp định này sẽ có hiệu lực thi hành vào ngày 01/01/2006 hoặc bất kỳ ngày nào sau ngày đó. Điều 30: Chấm dứt hiệu lực Tại điều này, Hiệp định quy định nhƣ sau: “Hiệp định này sẽ vẫn còn hiệu lực cho tới khi một Nƣớc ký kết tuyên bố chấm dứt hiệu lực. Từng Nƣớc ký kết thông qua đƣờng ngoại giao có thể chấm dứt hiệu lực Hiệp định bằng cách gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định ít nhất 6 tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ sau thời hạn 5 năm kể từ ngày Hiệp định có hiệu lực. Trong trƣờng hợp nhƣ vậy, Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành tại Việt Nam: - Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh vào ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông báo kết thúc hiệu lực, và trong các năm tiếp theo. - Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi tức hoặc lợi nhuận từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông báo. Vẫn ví dụ trên, Hiệp định giữa Việt Nam và Áo có hiệu lực vào ngày 22/12/2005, ngày 22/12/2010 là ngày kết thúc thời hạn 5 năm kể từ ngày Hiệp định có hiệu lực. Nhƣ vậy, theo quy định tại Hiệp định, nếu Nƣớc Cộng hòa Áo muốn gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định cho Việt Nam, thì sẽ phải gửi ít nhất 6 tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ năm 2011, tức là vào khoảng thời gian từ tháng 1 đến tháng 6 hàng năm bắt đầu từ năm 2011. Giả sử, thông báo đƣợc gửi vào tháng 2 năm 2012, thì Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh vào ngày 1 tháng 1 năm 2013, và trong các năm tiếp theo; đối với các loại thuế còn
22 lại, Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành có thể vào ngày 1 tháng 1 năm 2013 hoặc bất kỳ ngày nào sau ngày đó. Tóm lại, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần là một điều ƣớc quốc tế giữa các nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm phân định quyền đánh thuế của mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn và/hoặc tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Với mục tiêu này, Hiệp định có vai trò quan trọng trong việc xóa bỏ các rào cản thƣơng mại, góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ, hợp tác kinh tế, trao đổi thƣơng mại giữa các nƣớc ký kết. Hiệp định thƣờng gồm có 30 điều quy định chi tiết về các vấn đề liên quan, với nội dung cơ bản là các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với 17 loại thu nhập và một số loại tài sản khác nhau. Ngoài ra khi ký kết Hiệp định, các nƣớc còn thƣờng ký với nhau một “Nghị định thƣ” đi kèm với Hiệp định và coi nhƣ là một bộ phận hợp thành của nó để bổ sung thêm các quy định có liên quan đến một số điều trong Hiệp định. (Xem Phụ lục 1 – Nghị định thƣ đi kèm với Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Cộng hòa Áo)
23 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam 2.1.1. Thực trạng ký kết Nhận biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trong quá trình mở cửa nền kinh tế, hợp tác đầu tƣ, phát triển thƣơng mại quốc tế, từ những năm đầu thế kỷ 20, Việt Nam đã đàm phán và ký kết với nhiều quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới. Tính đến nay, chúng ta đã ký đƣợc gần 60 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 2 – Danh sách các nƣớc và vùng lãnh thổ ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Việt Nam) Xét theo nƣớc đối tác, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với một số quốc gia nằm tại tất cả các châu lục trên thế giới, nhiều nhất là tại châu Âu với 26 nƣớc, sau đó là tại châu Á – Thái Bình Dƣơng với 20 nƣớc và vùng lãnh thổ (Hồng Kông, Đài Bắc), ít nhất là tại Châu Phi và châu Mỹ với 3 quốc gia cho mỗi châu lục (châu Phi gồm có An-giê-ri, Ma-rốc và nƣớc Cộng hòa Xây-sen; châu Mỹ gồm có Ca-na-đa, Cu ba và Vê-nê-xu-ê-la). Cuối cùng là khu vực Trung Đông với 6 nƣớc: Ai cập, Ô- man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Ta có thể thấy rõ tỷ lệ phân chia theo khu vực của các quốc gia và vùng lãnh thổ đã ký kết Hiệp định với Việt Nam qua Biểu đồ 1 dƣới đây: Biểu đồ 1 - Phân chia các nước ký kết theo khu vực 46% 5% 34% 5% 10% Châu Âu Châu Phi Châu Á - TBD Châu Mỹ Trung Đông
24 Khu vực châu Âu chiếm tỷ lệ lớn nhất với 46% trên tổng số các nƣớc và vùng lãnh thổ, sau đó là đến khu vực châu Á – Thái Bình Dƣơng với 34%, khu vực Trung Đông chiếm 10% và thấp nhất là 2 khu vực Châu Mỹ & Châu Phi với 5% cho mỗi châu lục. Điều này cho thấy, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với rất nhiều quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới, nhƣng nhiều nhất vẫn là ở châu Âu và châu Á – Thái Bình Dƣơng, hầu hết các Hiệp định này đã ký kết đƣợc một thời gian dài, đây là những Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên đƣợc ký kết giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc, chủ yếu là vào những năm 90 với 33 Hiệp định, Hiệp định đầu tiên đƣợc ký với chính phủ Ôxtrâylia ngày 13/10/1992 tại Hà Nội và có hiệu lực ngày 30/12/1992, ngay sau đó là Hiệp định với chính phủ Thái Lan – đây là Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có hiệu lực đầu tiên tại Việt Nam, vào ngày 29/12/1992, chỉ sau ngày ký kết một tuần (23/12/1992) và trƣớc ngày hiệu lực của Hiệp định với Ôxtrâylia một ngày; số còn lại gồm 13 Hiệp định đƣợc ký kết rải rác vào các năm từ năm 2000 đến năm 2008, gần đây nhất là Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính quyền đặc khu hành chính Hồng Kông (Trung Quốc) đƣợc ký kết vào ngày 16/12/2008, có hiệu lực vào ngày 12/08/2009 và chính thức có hiệu lực thi hành tại Việt Nam vào ngày 01/01/2010. Trong thời gian qua, quan hệ kinh tế thƣơng mại giữa Việt Nam và Hồng Kông phát triển nhanh, đặc biệt từ cuối những năm 80, sau khi Việt Nam thực hiện chính sách đổi mới, Hồng Kông luôn đóng vai trò là cầu nối trong quan hệ buôn bán, đầu tƣ của Việt Nam với nƣớc ngoài. Bên cạnh đó, Hồng Kông cũng là một trong những khu vực đầu tƣ vào Việt Nam sớm nhất, ngay sau khi có luật đầu tƣ nƣớc ngoài năm 1987. Trong nhiều năm liền, Hồng Kông luôn nằm trong nhóm các nƣớc và vùng lãnh thổ đầu tƣ nhiều nhất vào Việt Nam. Tính đến nay, Hồng Kông đã có trên 400 dự án đầu tƣ vào Việt Nam với tổng số vốn cam kết gần 5 tỷ USD, đứng thứ 5 trong tổng số hơn 70 nƣớc và vùng lãnh thổ đầu tƣ vào Việt Nam. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ hai nƣớc đã góp phần thúc đẩy hợp tác thƣơng mại và đầu tƣ, tạo ra một môi trƣờng pháp lý về rõ ràng, ổn định, tạo điều kiện cho các nhà đầu tƣ Việt Nam và Hồng Kông phát triển các hoạt động đầu tƣ kinh doanh. Phòng thƣơng mại và Công nghiệp Việt Nam (VCCI) phối hợp với Văn phòng Kinh tế thƣơng mại Hồng Kông tại Singapore tổ chức “Hội thảo về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Hồng Kông” tại Hà Nội ngày 4/8/2009 và tại Thành phố Hồ Chí Minh ngày 05/08/2009 nhằm giới thiệu tóm tắt nội dung, giải đáp các thắc mắc để giúp các
25 doanh nghiệp Việt Nam, Hồng Kông chuẩn bị trƣớc khi Hiệp định đi vào thực tế, giúp mang nhiều lợi ích thiết thực cho cộng đồng doanh nghiệp hai bên. Châu Phi và Châu Mỹ là hai châu lục có số lƣợng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết với chính phủ Việt Nam ít nhất. Mỗi châu lục mới chỉ có 3 quốc gia, tƣơng ứng với 3 Hiệp định. Trong đó, Hiệp định đƣợc ký kết sớm nhất là Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ca-na-đa vào ngày 14/11/1997 tại Hà Nội, có hiệu lực vào ngày 16/12/1998; sau đó là Hiệp định đƣợc ký kết với chính phủ An-giê-ri vào ngày 06/12/1999, nhƣng phải đến 10/05/2001 Hiệp định mới chính thức có hiệu lực. 4 Hiệp định còn lại đều đƣợc ký kết vào những năm 2000, Hiệp định với Cu-Ba ký ngày 26/10/2002, có hiệu lực ngày 26/06/2003; Hiệp định với Cộng hòa Xây sen ký ngày 04/10/2005, có hiệu lực ngày 07/07/2006; Hiệp định với Vê-nê-xu-ê-la ký ngày 20/11/2008 , có hiệu lực ngày 26/05/2009 và gần đây nhất là Hiệp định với Ma-rốc ngày 24/11/2008, có hiệu lực ngày 10/07/2009. Đây đều là các quốc gia đã thiết lập quan hệ ngoại giao với Việt Nam từ rất lâu, tuy nhiên quan hệ kinh tế, trao đổi thƣơng mại và nhất là hợp tác đầu tƣ trực tiếp giữa hai nƣớc còn rất khiêm tốn (thậm chí còn chƣa có nhƣ đối với Cộng hòa Xây sen), nhƣng các bên tin tƣởng rằng việc ký kết Hiệp định tránh đánh hai lần là yếu tố quan trọng tạo sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác, phát triển vì sự thịnh vƣợng chung của hai bên ký kết, bên cạnh đó còn mở ra cánh cửa quan hệ kinh tế, đầu tƣ với các quốc gia trong khu vực. Khu vực Trung Đông chiếm 10% trên tổng số các Hiệp định đƣợc ký kết, tƣơng đƣơng với 6 Hiệp định của 6 nƣớc: Ai cập, Ô-man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả- rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Đây đều là các Hiệp định mới đƣợc ký kết giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc, có tới 4 trên tổng số 6 Hiệp định chƣa có hiệu lực, đó là Hiệp định với Ix-ra-en ngày 04/08/2009 tại Hà Nội, với Cô- oét ngày 10/03/2009 tại thủ đô Cô-oét, với Ca-ta ngày 08/03/2009 tại Đô-ha và với Các tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất ngày 16/02/2009 tại Du-bai. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ai cập ngày 06/03/2006 là Hiệp định thuế đầu tiên mà chính phủ Việt Nam ký kết với một quốc gia ở Trung Đông, tiếp đến là Hiệp định với chính phủ Ô-man ký kết ngày 18/04/2008 tại Hà Nội, có hiệu lực bắt đầu từ ngày 01/01/2009. Việt Nam và Ô man đã thiết lập quan hệ ngoại giao từ ngày 09/06/1992, cho đến nay quan hệ giữa hai nƣớc đang ngày một phát triển và đạt đƣợc những tín hiệu đáng mừng. Năm 2003, quan hệ hợp tác kinh tế, thƣơng mại giữa hai nƣớc hầu nhƣ chƣa có gì, nhƣng đến năm 2006, kim
26 ngạch thƣơng mại hai chiều Việt Nam – Ô man đạt khoảng 7 triệu USD, năm 2007 kim ngạch thƣơng mại hai chiều đạt khoảng 9 triệu USD, năm 2008 đạt khoảng 18 triệu USD, sang năm 2009 con số này tăng lên tới 25,3 triệu USD, tăng 4,17% so với năm 2008. Việc ký kết hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Ô- man sẽ tạo môi trƣờng pháp lý và sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác kinh tế và đầu tƣ giữa hai nƣớc. Ô-man mong muốn đƣợc hợp tác đầu tƣ 100% vốn hoặc liên doanh với Việt Nam trong các dự án tài chính – ngân hàng, dầu khí, than, bất động sản, xây dựng. Mức độ bao phủ rộng khắp của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ của các nƣớc và vùng lãnh thổ trên thế giới đã tạo điều kiện không nhỏ cho các doanh nghiệp hay các cá nhân của Việt Nam nói riêng và tất cả các quốc gia và vùng lãnh thổ nói chung trong quá trình hợp tác, trao đổi hay buôn bán với nƣớc ngoài, đặc biệt là tạo ra hành lang pháp lý về thuế một cách rõ ràng, minh bạch, góp phần tránh xảy ra tranh chấp cho các bên liên quan. 2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam 2.1.2.1. Khái quát chung Kể từ khi bắt đầu đàm phán để ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên của Việt Nam với các nƣớc, cho đến nay tất cả các Hiệp định đã đƣợc ký kết đều tuân theo một mẫu nhất định do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài chính phê duyệt dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc. Tính đến thời điểm này Việt Nam đã có 3 mẫu Hiệp định tƣơng ứng với các năm 1990, 2003 và 2007. Theo đó, tất cả các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2003 sẽ tuân theo mẫu Hiệp định năm 1990, các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2007 sẽ tuân theo mẫu năm 2003, và các Hiệp định đƣợc ký kết từ năm 2007 cho đến nay sẽ tuân theo mẫu năm 2007. Tuy là 3 mẫu Hiệp định tại 3 thời điểm khác nhau, nhƣng các mẫu này đều giống nhau về nội dung cơ bản và cũng đều tuân theo một kết cấu nhất định (nhƣ đã giới thiệu tại mục 1.2.5 của bài khóa luận này). Nếu có sự khác nhau trong nội dung của Hiệp định giữa các thời kỳ thì đó cũng chỉ là những sự thay đổi theo đúng với thay đổi của chính sách nhà nƣớc và sự phát triển của nền kinh tế quốc dân. Ví dụ nhƣ trong mục (a), khoản 3, Điều 2 của Hiệp định về vấn đề “Các loại thuế bao gồm trong Hiệp định”, theo mẫu Hiệp định của Việt Nam năm 1990 gồm: thuế thu nhập cá nhân, thuế lợi tức và thuế chuyển lợi nhuận ra nƣớc ngoài; theo mẫu Hiệp định năm 2003 bao gồm: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế chuyển thu nhập ra nƣớc ngoài; và theo mẫu Hiệp định mới nhất (mẫu năm 2007)
27 thì các loại thuế áp dụng gồm có: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế tài sản (nếu có). Việc thay đổi các loại thuế tại 3 mẫu Hiệp định năm 1990, năm 2003 và năm 2007 là phù hợp với chính sách thuế của nhà nƣớc theo từng thời kỳ, từng giai đoạn phát triển của Việt Nam. Khoản 4, Điều 2 của Hiệp định cũng đã quy định rõ: “Hiệp định này cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay về căn bản giống nhƣ các loại thuế trên ban hành sau ngày ký Hiệp định này bổ sung, hoặc thay thế các loại thuế hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai Nƣớc ký kết sẽ thông báo cho nhau biết những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của từng nƣớc”. Tức là, sau ngày ký kết Hiệp định, nếu mỗi bên ký kết có thay đổi quan trọng gì liên quan đến luật thuế của mỗi nƣớc, cũng nhƣ liên quan đến các loại thuế đã đƣợc nêu trong Khoản 3 Điều này, nhƣ việc sửa đổi, bổ sung hoặc thay thế các loại thuế đã đƣợc nêu trong Hiệp định, thì các nhà chức trách có thẩm quyền của mỗi bên ký kết (tại Việt Nam là Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc ngƣời đƣợc ủy quyền của Bộ trƣởng) sẽ thông báo cho bên kia biết về sự thay đổi đó. Luật thuế thu nhập doanh nghiệp của nƣớc ta đƣợc ban hành đầu tiên vào ngày 10/05/1997 và có hiệu lực từ ngày 01/01/1999, tuy nhiên trong Khoản 3, Điều 2 của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết vào các năm từ 1999 đến 2002, tên gọi “thuế lợi tức” vẫn đƣợc gọi thay vì “thuế thu nhập doanh nghiệp” bởi vì các Hiệp định này vẫn đƣợc áp dụng theo mẫu năm 1990 trong khi Bộ Tài chính chƣa kịp sửa đổi và soạn thảo lại mẫu Hiệp định này. Việc thay đổi về luật thuế thu nhập doanh nghiệp thay cho luật thuế lợi tức hay bất kỳ loại thuế nào đều đƣợc các nhà chức trách có thẩm quyền và các cán bộ của Tổng cục thuế Việt Nam thông báo cho bên ký kết kia trong quá trình đàm phán cũng nhƣ trong quá trình thực hiện Hiệp định. Nhƣ đã giới thiệu ở phần trên, Hiệp định của Việt Nam đƣợc Tổng Cục thuế soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc, tuy nhiên một số mục, khoản, điều khoản trong Hiệp định của Việt Nam vẫn khác so với các quy định tại mẫu của Liên Hợp Quốc. Sau đây, tác giả sẽ đi phân tích và so sánh hai mẫu Hiệp định của UN và OECD, đồng thời chỉ ra mối liên hệ tới mẫu Hiệp định của Việt Nam. 2.1.2.2. So sánh mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD và mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam. Nhƣ đã trình bày ở phần trên, mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN đƣợc soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD,
28 do đó về kết cấu và nội dung cơ bản của 2 mẫu Hiệp định này là giống nhau. Bởi thế trong phần này, tác giả chỉ giới thiệu những điểm khác nhau trong 2 mẫu Hiệp định này, đồng thời liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam. Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam
29 Điều khoản Mẫu UN Mẫu OECD Mẫu Việt Nam Khoản 1, Điều 3 (Các định nghĩa chung) Định nghĩa các thuật ngữ: “đối tƣợng, công ty, doanh nghiệp của nƣớc ký kết và doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia, vận tải quốc tế, nhà chức trách có thẩm quyền, đối tƣợng mang quốc tịch” Ngoài các thuật ngữ đã đƣợc định nghĩa nhƣ mẫu UN, mẫu Hiệp định OECD đƣa thêm định nghĩa về thuật ngữ “kinh doanh” – bao gồm việc thực hiện các dịch vụ ngành nghề và các hoạt động khác có tính chất độc lập. Giống mẫu của UN Khoản 1, Điều 4 (Đối tƣợng cƣ trú) Căn cứ để xác định đối tƣợng cƣ trú của một đối tƣợng chịu thuế là: nhà ở, nơi cƣ trú, trụ sở thành lập, trụ sở điều hành hoặc các tiêu chuẩn khác có tính chất tƣơng tự, và bao gồm cả Nhà nƣớc, chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phƣơng tại đó. Mẫu OECD không đƣa “trụ sở thành lập” để làm căn cứ xác định đối tƣợng cƣ trú của một đối tƣợng chịu thuế. Các căn cứ còn lại giống với mẫu UN. Mẫu hiệp định của Việt Nam dùng thuật ngữ “trụ sở đăng ký” để thay cho thuật ngữ “trụ sở thành lập” theo mẫu UN, các căn cứ còn lại giống với mẫu UN. Khoản 3, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” cũng bao gồm: việc cung cấp các dịch vụ, bao gồm cả dịch vụ tƣ vấn do một doanh nghiệp thực hiện thông qua ngƣời làm công cho doanh nghiệp hay một đối tƣợng khác đƣợc doanh nghiệp ủy nhiệm thực hiện tại Nƣớc ký kết kia, nhƣng chỉ trong trƣờng hợp những hoạt động mang tính chất nói trên (trong cùng một dự án hoặc Không đề cập đến vấn đề này Giống với mẫu UN. Ngoài ra còn bổ sung thêm một quy định: Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú cũng bao gồm”: một đối tƣợng tiến hành các hoạt động tại một Nƣớc ký kết (kể cả các hoạt động ngoài
30 một dự án có liên quan) kéo dài tại một Nƣớc trong khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại hơn 6 tháng trong bất kỳ giai đoạn 12 tháng. khơi) liên quan đến việc thăm dò và khai thác tài nguyên thiên nhiên có tại Nƣớc ký kết đó sẽ đƣợc coi nhƣ là tiến hành kinh doanh thông qua một cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết đó. Mục (a) (b), Khoản 4, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” sẽ đƣợc coi là không bao gồm: (a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng cho mục đích lƣu kho hoặc trƣng bày hàng hóa hay tài sản của doanh nghiệp; (b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu kho hoặc trƣng bày. (a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng cho mục đích lƣu kho, trƣng bày, hoặc giao hàng hóa hay tài sản của doanh nghiệp; (b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu kho, trƣng bày hoặc giao hàng.  đƣa thêm khái niệm “giao hàng” so với mẫu UN. Giống với mẫu UN Khoản 6, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Một tổ chức bảo hiểm của một Nƣớc ký kết, trừ trƣờng hợp tái bảo hiểm, sẽ đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết kia nếu tổ chức đó thu phí bảo hiểm hoặc bảo hiểm các rủi ro tại Nƣớc kia thông qua một đối tƣợng không phải là một đại Không có điều khoản này Giống với mẫu UN
31 lý có tƣ cách độc lập đƣợc điều chỉnh bởi khoản 7. Khoản 7 - đối với mẫu UN và mẫu Việt Nam & khoản 6 – đối với mẫu OECD, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết sẽ không đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú ở một Nƣớc ký kết khác chỉ vì doanh nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động kinh doanh tại Nƣớc đó thông qua một đại lý môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập, với điều kiện những đối tƣợng này hoạt động trong khuôn khổ kinh doanh thông thƣờng của họ. Tuy nhiên, khi đại lý đó giành toàn bộ hoặc hầu nhƣ toàn bộ hoạt động của mình để tiến hành công việc thay mặt cho doanh nghiệp đó, đại lý đó sẽ không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách độc lập theo nghĩa của khoản này, và điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa doanh nghiệp đó và đại lý, trong quan hệ kinh doanh và quan hệ tài chính, khác với điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa các doanh nghiệp độc lập, thì đại lý đó sẽ Một doanh nghiệp sẽ không đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú ở một Nƣớc ký kết chỉ vì doanh nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động kinh doanh tại Nƣớc kia thông qua một đại lý môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập, với điều kiện những đối tƣợng này hoạt động trong khuôn khổ kinh doanh thông thƣờng của họ.  không đề cập đến vấn đề khi nào thì một đại lý không đƣợc coi là có tƣ cách độc lập nhƣ mẫu UN. Giống với mẫu UN
32 không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách độc lập theo nghĩa của khoản này. Khoản 3, Điều 7 (Lợi tức kinh doanh) Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu trừ các khoản chi phí phát sinh phục vụ cho mục đích kinh doanh của cơ sở thƣờng trú này, bao gồm cả chi phí điều hành và chi phí quản lý chung cho dù chi phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào khác. Tuy nhiên, sẽ không cho phép tính vào các khoản chi phí đƣợc trừ bất kỳ khoản tiền nào, nếu có, do cơ sở thƣờng trú trả cho (trừ khi là khoản thanh toán các chi phí thực tế) trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào khác của doanh nghiệp dƣới hình thức tiền bản quyền, các khoản lệ phí hay bất kỳ khoản thanh toán nào tƣơng tự khác để đƣợc phép sử dụng bằng phát minh hay các quyền khác, hay dƣới hình thức tiền hoa hồng trả cho việc thực hiện các Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu trừ các khoản chi phí phát sinh phục vụ cho mục đích của cơ sở thƣờng trú này, bao gồm cả chi phí điều hành và chi phí quản lý chung cho dù chi phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào khác.  không đề cập đến các khoản chi phí không đƣợc trừ nhƣ mẫu Hiệp định UN và mẫu Hiệp định Việt Nam. Giống với mẫu UN
33 dịch vụ riêng biệt hay trả cho các công việc quản lý, hay dƣới hình thức trả lãi tính trên tiền cho cơ sở thƣờng trú vay, trừ trƣờng hợp tiền lãi của cơ sở ngân hàng. Cũng tƣơng tự, trong khi xác định lợi tức của cơ sở thƣờng trú sẽ không tính đến các khoản tiền (trừ các khoản tiền thanh toán các chi phí thực tế) do cơ sở thƣờng trú từ trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng khác của doanh nghiệp, dƣới hình thức tiền bản quyền, các khoản lệ phí hay các khoản thanh toán tƣơng tự để cho phép sử dụng bằng phát minh hay các quyền khác, hay dƣới hình thức tiền hoa hồng trả cho việc thực hiện các dịch vụ riêng biệt hay trả cho công việc quản lý, hay dƣới hình thức lãi tính trên tiền cho trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào của doanh nghiệp vay, trừ trƣờng hợp lãi từ tiền cho vay của cơ sở ngân hàng. Khoản 5, Điều 7 Không có điều khoản này Khoản này quy định: Không một khoản lợi Không có điều khoản
34 (Lợi tức kinh doanh) – Mẫu Hiệp định OECD tức nào sẽ đƣợc phân bổ cho một cơ sở thƣờng trú nếu cơ sở thƣờng trú đó chỉ đơn thuần mua hàng hóa hoặc tài sản cho doanh nghiệp. này (Giống mẫu Hiệp định của UN) Điều 8 – Vận tải biển và vận tải hàng không Đƣa ra hai phƣơng án A và B: *) phƣơng án A: - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi có trụ sở điều hành thực tế của doanh nghiệp. - Nếu trụ sở điều hành thực tế của doanh nghiệp vận tải biển hoặc của một doanh nghiệp vận tải đƣờng thủy trong đất liền đặt tại tàu hoặc thuyền, thì trụ sở điều hành thực tế này sẽ đƣợc coi là đặt tại Nƣớc ký kết nơi có bến cảng chính của tàu, thuyền đó hoặc nếu không có bến cảng chính thì sẽ đƣợc coi là đặt tại Nƣớc ký kết mà đối tƣợng điều hành con tàu, thuyền đó là đối tƣợng cƣ trú *) phƣơng án B: Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng án A của mẫu Hiệp định UN. Quy định dựa theo phƣơng án A của mẫu Hiệp định UN, tuy nhiên có đƣa thêm một quy định khác nhƣ sau: Lợi tức tại các nguồn của một Nƣớc ký kết do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết kia thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ có thể bị đánh thuế tại Nƣớc thứ nhất nhƣng thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá một
35 - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi diễn ra hoạt động quản lý hiệu quả của doanh nghiệp. - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy trong vận tải quốc tế sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi có địa điểm quản lý hiệu quả của doanh nghiệp trừ khi hoạt động vận tải phát sinh từ hoạt động tại Nƣớc ký kết kia có tính chất thƣờng xuyên. Nếu các hoạt động đó có tính chất thƣờng xuyên thì lợi tức đó có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết kia. Lợi tức chịu thuế tại Nƣớc ký kết kia sẽ đƣợc xác định trên cơ sở phân bổ hợp lý lợi tức ròng phát sinh từ hoạt động vận tải của doanh nghiệp. Số thuế tính trên khoản phân bổ đó sẽ đƣợc trừ ….. phần trăm. (Tỷ lệ phần trăm sẽ đƣợc xác định thông qua đàm phán song phƣơng). trong hai mức sau tùy theo mức nào thấp hơn: (a)…….phần trăm tổng doanh thu thu đƣợc từ nguồn tại Nƣớc đó, (lấy …… phần trăm mức thuế cƣớc của Việt Nam tại thời điểm đàm phán), hoặc (b) ….. phần trăm mức thuế suất đối với thu nhập cùng loại tại Nƣớc ký kết.
36 Khoản 2, Điều 10 (Tiền lãi cổ phần) Những khoản tiền lãi cổ phần bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi công ty trả tiền lãi cổ phần là đối tƣợng cƣ trú và theo các luật của Nƣớc đó, nhƣng nếu đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng tiền lãi cổ phần thì thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá: (a) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc xác định thông qua thỏa thuận đàm phán song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần nếu đối tƣợng thực hƣởng là một công ty (không phải là một tổ chức hùn vốn) nắm giữ trực tiếp ít nhất 10 phần trăm vốn của công ty trả lãi cổ phần; (b) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc xác định thông qua thỏa thuận đàm phán song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần trong tất cả các trƣờng hợp khác. (a) 5 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần nếu đối tƣợng thực hƣởng là một công ty (không phải là một tổ chức hùn vốn) nắm giữ trực tiếp ít nhất 25 phần trăm vốn của công ty trả lãi cổ phần; (b)15 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần trong tất cả các trƣờng hợp khác. Quy định giống với mẫu Hiệp định UN. Khoản 2, Điều 12 (Tiền bản quyền) – Mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Khoản 1, Điều 12 của các mẫu Hiệp định UN, OECD và Việt Nam đều quy định: Tiền bản quyền phát sinh tại một Nƣớc ký kết và đƣợc trả cho đối tƣợng cƣ trú Không có quy định giống nhƣ khoản 2 Điều 12 của mẫu Hiệp định UN. Giống với quy định tại mẫu UN.
37 của Nƣớc ký kết kia có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết kia. Tuy nhiên, mẫu Hiệp định UN có thêm khoản 2 quy định: những khoản tiền bản quyền đó cũng có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi phát sinh tiền bản quyền, và theo các luật của nƣớc đó, nhƣng nếu đối tƣợng thực hƣởng tiền bản quyền là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia thì mức thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá …….phần trăm tổng số tiền bản quyền. Khoản 5, Điều 12 (Tiền bản quyền) – mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Tiền bản quyền sẽ đƣợc coi là phát sinh tại một Nƣớc ký kết khi đối tƣợng trả tiền bản quyền chính là Nhà nƣớc đó, chính quyền cơ sở, cơ quan chính quyền địa phƣơng hoặc là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc đó. Tuy nhiên, khi một đối tƣợng trả tiền bản quyền, là hay không là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết, có ở một Nƣớc ký kết một cơ sở thƣờng trú hay một cơ sở cố định liên quan đến trách nhiệm trả tiền bản quyền đã phát sinh và Không có quy định về vấn đề giống nhƣ quy định tại khoản 5, Điều 12 của mẫu Hiệp định UN và mẫu Hiệp định Việt Nam. Giống nhƣ quy định tại mẫu Hiệp định UN.
38 tiền bản quyền đó do cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố dịnh đó chịu thì khoản tiền bản quyền này sẽ vẫn đƣợc coi là phát sinh ở Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú hay cơ sở cố định đó đóng. Điều 13 (Phí dịch vụ kỹ thuật) – Mẫu Hiệp định Việt Nam Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Đây là điều khoản quy định về việc phân chia quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với các khoản phí dịch vụ kỹ thuật. (chi tiết xem Phụ lục ……) - Khoản 4, Điều 13 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định UN - Khoản 4, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Lợi tức từ việc chuyển nhƣợng các cổ phiếu thuộc tài sản của một công ty, hoăc quyền lợi trong một tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản có tài sản bao gồm chủ yếu, trực tiếp hoặc gián tiếp, là bất động sản nằm tại một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết đó. Đặc biệt là: (1) Không có quy định nào của khoản Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Lợi tức thu đƣợc từ việc chuyển nhƣợng các cổ phần trong vốn cổ phần của một công ty, hoặc phần quyền lợi trong một tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc di sản, mà tài sản của các tổ chức này chủ yếu trực
39 Hiệp định Việt Nam này đƣợc áp dụng cho trƣờng hợp của các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản, không phải là các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản hoạt động trong lĩnh vực quản lý bất động sản, mà tài sản của nó bao gồm chủ yếu, trực tiếp hay gián tiếp là bất động sản đƣợc các đối tƣợng này sử dụng vào các hoạt động kinh doanh của mình. (2) Theo mục đích của khoản này, từ “chủ yếu” trong quan hệ sở hữu bất động sản có nghĩa là giá trị của các bất động sản đó vƣợt quá 50% giá trị của tổng các tài sản do công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản đó sở hữu. tiếp hoặc gián tiếp bao gồm bất động sản có tại một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc đó. Khái niệm “chủ yếu” liên quan đến bất động sản đƣợc sử dụng tại khoản này là giá trị của bất động sản mà nó vƣợt quá 30% tổng giá trị tài sản thuộc quyền sở hữu của tổ chức. - Khoản 5, Điều 13 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định UN Lợi tức từ chuyển nhƣợng cổ phiếu – khác với loại đã nêu tại khoản 4 – trong một công ty là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc này. Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Giống với quy định tại mẫu UN.
40 - Khoản 5, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định Việt Nam Điều 14 (Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập) – Mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Đây là điều khoản quy định về phân chia quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với thu nhập của một cá nhân thu đƣợc từ các hoạt động dịch vụ ngành nghề hay các hoạt động khác có tính chất độc lập. (chi tiết xem Phụ lục…..) Điều 14 về “Hoạt động của dịch vụ các nhân độc lập” đƣợc xỏa khỏi mẫu Hiệp định OECD vào ngày 29/04/2000 trên cơ sở bản báo cáo “Issues Related to Article 14 of the OECD Model Tax Convention – Văn bản liên quan tới điều 14 của mẫu Hiệp định thuế OECD” đƣợc Vụ Tài chính OECD thông qua ngày 27/1/2000. Quyết định này phản ánh sự thật rằng không có một sự khác nhau đáng kể nào giữa ý nghĩa của thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” đƣợc sử dụng tại Điều 7 và Điều 14; hay giữa việc làm thế nào để tính toán lợi nhuận hoặc mức thuế theo nhƣ nội dung tại 2 điều khoản này. Tác động của việc xóa bỏ Điều 14 khỏi Hiệp định là vấn đề thu nhập phát sinh từ các hoạt động dịch vụ chuyên Giống với quy định tại mẫu UN.
41 nghiệp hay các hoạt động khác mang tính chất độc lập đã đƣợc quy định trong Điều 7 và đƣợc coi nhƣ là lợi tức kinh doanh. Điều 16 – Mẫu Hiệp định UN và OECD & Điều 17 – Mẫu Hiệp định Việt Nam. Quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc và thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp. Quy định đối với thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp đƣợc phát biểu nhƣ sau: “Các khoản tiền lƣơng, tiền công và các khoản tiền công khác do một đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết nhận đƣợc với tƣ cách là một cán bộ trong hàng ngũ nhà quản lý cao nhất của một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia có thể bị đánh thuế tại Nƣớc kia” Chỉ quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc. (Vấn đề này đƣợc quy định giống với quy định tại Mẫu UN) Giống với quy định tại Mẫu Hiệp định UN (Quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc và thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp) Điều 18 – Mẫu Hiệp định UN và OECD & Điều 19 – Mẫu Hiệp định Việt Nam Về: Tiền lƣơng Đƣa ra hai phƣơng án A & B (chi tiết xem Phụ lục 3: Tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội – Điều 18 mẫu Hiệp định Liên Hợp Quốc) Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng án A của mẫu UN Giống với mẫu UN.
42 hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Điều 27 – Mẫu Hiệp định OECD (Trợ giúp thu thuế) Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Đây là điều khoản quy định về các vấn đề hỗ trợ thu thuế giữa hai Nƣớc ký kết Hiệp định. (chi tiết xem Phụ lục….) Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này.
43 Nhƣ vậy có thể thấy, mẫu Hiệp định của UN và OECD về cơ bản là giống nhau, tuy nhiên mẫu Hiệp định của UN thƣờng quy định chi tiết hơn, ví dụ nhƣ tại Khoản 3, 6 và 7 thuộc Điều 5 về Cơ sở thƣờng trú; Khoản 3 thuộc Điều 7 về Lợi tức kinh doanh; khoản 2, 5 thuộc Điều 12 về Tiền bản quyền và Khoản 4, 5 Điều 13 về Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Tuy nhiên cũng có những vấn đề mẫu OECD có quy định nhƣng mẫu UN lại không đề cập tới, nhƣ khoản 5, Điều 7 (mẫu Hiệp định OECD) về Lợi tức kinh doanh; hay Điều 27 mẫu Hiệp định OECD về Trợ giúp thu thuế. Bên cạnh đó, những quy định tại mẫu Hiệp định của Việt Nam hầu hết là giống với mẫu Hiệp định UN, tuy nhiên tại một số điều khoản, 2 mẫu vẫn có quy định khác nhau, ví dụ nhƣ tại khoản 1, Điều 4 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Đối tƣợng cƣ trú; khoản 3, Điều 5 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Cơ sở thƣờng trú; Khoản 4, Điều 13 (đối với mẫu Hiệp định UN) và khoản 4, Điều 14 (đối với mẫu Hiệp định Việt Nam) về Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Ngoài ra, mẫu Hiệp định Việt Nam có quy định một vấn đề mà cả 2 mẫu UN và OECD đều không đề cập tới, đó là Điều 13 (mẫu Hiệp định Việt Nam) về Phí dịch vụ kỹ thuật. Để đi vào chi tiết, sau đây tác giả sẽ phân tích cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam, bao gồm các vấn đề liên quan tới phạm vi áp dụng; việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản; các biện pháp tránh đánh thuế hai lần và các thủ tục thực hiện Hiệp định theo quy định trong mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. 2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Tính đến nay, đã có 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc và vùng lãnh thổ đã đƣợc ký kết. Để thi hành tốt các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, ngay từ năm 1997, Tổng Cục thuế và Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 52/TC-TCT ngày 16 tháng 8 năm 1997 hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc; sau đó là Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. Sang năm 1998, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 59/1998/TT- BTC ngày 12 tháng 5 năm 1998 bổ sung Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. Đến năm 2000, một lần nữa Bộ Tài chính lại sửa đổi, bổ sung Thông
44 tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 bởi Thông tƣ số 37/2000/TT- BTC ngày 05 tháng 05 năm 2000. Tiếp đó, ngày 31 tháng 12 năm 2004 Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ 133/2004/TT-BTC hƣớng dẫn thực hiện nội dung cơ bản của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, áp dụng cho các đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ trú của cả 2 Nƣớc ký kết. Thông tƣ hƣớng dẫn chi tiết về thuế đối với các loại thu nhập; biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam; các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định; trách nhiệm và quyền hạn của nhà chức trách có thẩm quyền. Ban hành danh mục các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc và vùng lãnh thổ; Mẫu đơn đề nghị áp dụng hiệp định giữa Việt Nam và nƣớc ký kết áp dụng cho các tổ chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam và mẫu đơn áp dụng cho các tổ chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài; mẫu giấy xác nhận đã nộp thuế thu nhập; mẫu giấy chứng nhận cƣ trú và mẫu bảng kê thu nhập vận tải áp dụng cho trƣờng hợp doanh nghiệp trực tiếp điều hành phƣơng tiện vận tải và trƣờng hợp hoán đổi/chia chỗ. Thông tƣ này có hiệu lực thi hành sau 15 ngày kể từ ngày đăng Công báo và bãi bỏ các Thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trƣớc đó. Ngoài ra Bộ Tài chính còn ban hành công văn số 9958/BTC-TCT ngày 9 tháng 8 năm 2005 về hƣớng dẫn một số điều của Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2004. Cơ quan có trách nhiệm và nghĩa vụ đàm phán, ký kết và quản lý quá trình thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam là Tổng Cục thuế nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam. Tổng Cục thuế theo chỉ đạo của Bộ Tài chính để thực hiện những công việc thuộc phạm vi trách nhiệm của mình. 2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định 2.2.1.1. Phạm vi lãnh thổ áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc đƣợc áp dụng trong phạm vi lãnh thổ, lãnh hải và vùng đặc quyền kinh tế thuộc chủ quyền quốc gia của hai bên ký kết.
45 2.2.1.2. Phạm vi đối tượng áp dụng Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các đối tƣợng là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ trú của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. a) Đối tượng cư trú của một Nước ký kết Theo Điều 1, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam: “Thuật ngữ “đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết” là đối tƣợng mà theo Luật của một Nƣớc ký kết là đối tƣợng chịu thuế tại nƣớc đó do: - Có nhà ở, có thời gian cƣ trú tại nƣớc đó hoặc các tiêu thức có tính chất tƣ- ơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một cá nhân; hoặc - Có trụ sở điều hành, trụ sở đăng ký, hoặc đƣợc thành lập tại nƣớc đó hoặc các tiêu thức có tính chất tƣơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một tổ chức.” b) Đối tượng cư trú của Việt Nam Theo Điều 2, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, các đối tƣợng sau đây đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam: - Cá nhân là ngƣời mang quốc tịch Việt Nam, cá nhân là ngƣời không mang quốc tịch Việt Nam nhƣng định cƣ không thời hạn tại việt Nam, ngƣời nƣớc ngoài có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong 12 tháng liên tục cho năm tính thuế đầu tiên kể từ khi ngƣời đó đến Việt Nam và 183 ngày trở lên tính cho những năm dƣơng lịch tiếp theo, trong đó, ngày đến và ngày đi đƣợc tính là 01 (một) ngày. - Các tổ chức đƣợc thành lập và hoạt động theo pháp Luật tại Việt Nam nhƣ doanh nghiệp nhà nƣớc, hợp tác xã, công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần, doanh nghiệp tƣ nhân, công ty hợp danh, doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài, ngân hàng liên doanh, công ty tài chính liên doanh, công ty tài chính 100% vốn nƣớc ngoài, công ty cho thuê tài chính liên doanh và công ty cho thuê tài chính 100% vốn nƣớc ngoài đƣợc cấp giấy phép hoạt động kinh doanh tại Việt Nam.
46 c) Đồng thời là đối tượng cư trú của cả Việt Nam và nước ký kết (Tình trạng cư trú đôi) Theo Điều 3, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, nếu một đối tƣợng vừa là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam vừa là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì căn cứ vào các tiêu thức theo thứ tự ƣu tiên dƣới đây để xác định đối tƣợng đó là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam: (i) Đối với cá nhân: - Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú ở Việt Nam (nhà thuộc sở hữu hoặc nhà thuê thực quyền sử dụng của đối tƣợng đó) thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc nhƣng cá nhân đó có quan hệ kinh tế chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ việc làm, có địa điểm kinh doanh, nơi quản lý tài sản cá nhân, hoặc có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ quan hệ gia đình, xã hội (ví dụ: hội viên các đoàn thể xã hội, hiệp hội nghề nghiệp,...),... thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu không xác định đƣợc cá nhân đó có quan hệ kinh tế, quan hệ cá nhân tại nƣớc nào chặt chẽ hơn hoặc nếu cá nhân đó không có nhà ở thƣờng trú ở nƣớc nào, nhƣng cá nhân đó có thời gian có mặt tại Việt Nam nhiều hơn trong năm tính thuế thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó thƣờng xuyên có mặt cả ở Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cũng nhƣ không có mặt thƣờng xuyên ở cả hai nƣớc nhƣng cá nhân đó mang quốc tịch Việt Nam thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó mang quốc tịch của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc không mang quốc tịch của cả hai nƣớc thì Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam sẽ giải quyết vấn đề này thông qua thủ tục thỏa thuận song phƣơng với Nhà chức trách có thẩm quyền của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. (ii) Đối với công ty, tổ chức kinh doanh:
47 - Nếu đối tƣợng đó đƣợc thành lập tại Việt Nam thì đối tƣợng đó là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Trƣờng hợp đối tƣợng đó thành lập ở cả hai nƣớc thì nhà chức trách có thẩm quyền của hai nƣớc sẽ xác định đối tƣợng đó chỉ là đối tƣợng cƣ trú của một trong hai nƣớc bằng một thỏa thuận chung; hoặc nếu đối tƣợng đó có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam thì đối tƣợng đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. Trụ sở điều hành thực tế của một doanh nghiệp là nơi doanh nghiệp đặt cơ quan để tổ chức, điều hành và ra các quyết định chủ yếu về sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. Trụ sở điều hành thực tế thƣờng là nơi các cán bộ cao cấp (ví dụ nhƣ Ban lãnh đạo) họp, xem xét, thảo luận và đƣa ra các quyết định quản lý hoặc nơi ghi chép và lƣu giữ các sổ sách kế toán quan trọng để thực hiện các quyết định về sản xuất, kinh doanh hoặc các tiêu thức khác có tính chất tƣơng tự. Các quy định về đối tƣợng cƣ trú nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản Đối tƣợng cƣ trú (thƣờng là Điều 4) của Hiệp định. Ví dụ về xác định đối tượng cư trú: - Ông X là đối tƣợng mang quốc tịch Philipin sang Việt Nam lao động từ năm 2006-2008. - Ông X có nhà tại Philipin, đồng thời, khi sang Việt Nam, ông mua thêm một căn hộ nữa để ở. - Vợ con, gia đình của ông X ở tại Philipin. Trong năm 2007, ông ở tại Việt Nam 205 ngày và chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam. - Theo luật pháp của Philipin, ông mang quốc tịch Philipin nên là đối tƣợng cƣ trú của Philipin theo giác độ thuế. - Theo luật pháp của Việt Nam, ông ở Việt Nam trên 183 ngày trong năm 2007 nên là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm tính thuế 2007. Nhƣ vậy, Ông X vừa là đối tƣợng cƣ trú của Philippin, vừa là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam (tình trạng “cƣ trú đôi”). Theo thứ tự ƣu tiên để xác định một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú tại mục (a), Điều 3, chƣơng I, phần A của Thông tƣ
48 133/2004/TT-BTC hoặc Khoản 2, Điều 4 (Cơ sở thƣờng trú) của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Philippin: - Tiêu chí “nhà ở thƣờng trú”: ông X có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc Việt Nam và Philipin - Tiêu chí “trung tâm các quyền lợi chủ yếu ”: do vợ con, gia đình của ông X ở tại Philipin nên ông X có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Philipin. Do trong năm 2007, ông chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam nên ông X có quan hệ kinh tế chặt chẽ hơn tại Việt Nam. - Tiêu chí “nơi thƣờng xuyên sinh sống”: do năm 2007, ông X ở tại Việt Nam 205 ngày, tức là thƣờng xuyên sinh sống tại Việt Nam hơn Do đó ông X đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm 2007. 2.2.1.3. Phạm vi các loại thuế áp dụng Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản) do các Nƣớc ký kết (bao gồm cả cơ quan chính quyền cơ sở, chính quyền địa phƣơng của Nƣớc đó) áp dụng. Tại Việt Nam, các loại thuế áp dụng gồm có:  Thuế thu nhập cá nhân  Thuế thu nhập doanh nghiệp  Thuế tài sản (nếu có): hiện nay, tại Việt Nam chƣa có một văn bản luật nào quy định về các loại thuế đánh vào tài sản, tuy nhiên, mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam năm 2007 vẫn đƣa mục “thuế tài sản” vào trong quy định về các loại thuế áp dụng (đƣợc gọi chung là thuế Việt Nam) để dành sẵn cho tƣơng lai, khi Việt Nam ban hành loại thuế này, lúc đó sẽ không phải đàm phán lại các Hiệp định đã đàm phán và ký kết trƣớc đó. 2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) Tùy theo cách phân định quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với các loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản), ta có thể phân chia các loại thu nhập (và tài sản) thành 5 nhóm chính sau đây:
49  Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập không bị đánh thuế tại nƣớc cƣ trú  Trƣờng hợp khác Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích từng loại thu nhập (và tài sản) theo từng nhóm đã nêu trên đây để thấy rõ cơ chế áp dụng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam đối với việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) này nhƣ thế nào. 2.2.2.1. Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nước nguồn Nhóm này gồm 6 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ bất động sản và chuyển nhƣợng bất động sản; Lợi tức kinh doanh của cơ sở thƣờng trú và thu nhập từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú; Thu nhập từ hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên; Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân độc lập; Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc và Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp. a) Thu nhập từ bất động sản và chuyển nhượng bất động sản Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập từ bất động sản và chuyển nhƣợng tài sản đƣợc quy định rõ tại Điều 6 và Khoản 1, Điều 14 mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. a.1. Định nghĩa Bất động sản Theo quy định tại Hiệp định, bất động sản có tại Việt Nam đƣợc định nghĩa theo Điều 181: Bất động sản và động sản tại Luật Dân sự của Việt Nam và gồm cả những tài sản phụ kèm theo bất động sản, đàn gia súc và thiết bị sử dụng trong nông nghiệp và lâm nghiệp, các quyền lợi đƣợc áp dụng theo quy định tại Luật đất đai, quyền sử dụng bất động sản, quyền đƣợc hƣởng các khoản thanh toán trả cho việc khai thác hoặc quyền khai thác tài nguyên thiên nhiên.
50 Các loại tầu thủy, thuyền, máy bay không đƣợc coi là bất dộng sản. Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là có bất động sản tại Việt Nam nếu đối tƣợng đó sở hữu các tài sản không di dời đƣợc tại Việt Nam nhƣ nhà ở, công trình xây dựng. hoặc có quyền sử dụng đất tại Việt Nam (theo Điều 181: Bất động sản và động sản của Luật dân sự) và nếu đối tƣợng đó có một đàn gia súc tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến quyền sử dụng đất này thì đàn gia súc đó cũng đƣợc coi là bất động sản tại Việt Nam. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Thu nhập từ bất động sản (Điều 6 mẫu Hiệp định Việt Nam) Theo quy định tại Hiệp định, tất cả các loại thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ việc trực tiếp sử dụng khai thác hoặc cho thuê các loại bất động sản tại Việt Nam, kể cả bất động sản của doanh nghiệp hoặc của cá nhân hành nghề độc lập phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Một Việt kiều X là một đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sở hữu một căn nhà tại Việt Nam và sử dụng căn nhà đó với mục đính cho thuê. Thu nhập từ việc cho thuê căn nhà này sẽ phải chịu thuế thu nhập tại Việt Nam dù rằng ngƣời đó không có mặt tại Việt Nam trong suốt thời kỳ tính thuế. (ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng bất động sản (Khoản 1, Điều 13 mẫu Hiệp định Việt Nam) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế thu nhập theo quy định của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhập từ việc chuyển nhƣợng bất động sản tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Hãng khai thác dầu mỏ của Pháp chuyển nhƣợng quyển khai thác dầu mỏ tại một địa điểm trên vùng biển Việt Nam, thu nhập nhận đƣợc sẽ phải nộp thuế thu nhập theo quy định tại Luật pháp của Việt Nam. b) Lợi tức kinh doanh của một cơ sở thường trú và từ chuyển nhượng của cơ sở thường trú Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với lợi tức kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú và từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú đƣợc trình bày rõ
51 tại Điều 7 (Lợi tức kinh doanh) và Khoản 2, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) của Hiệp định. b.1. Định nghĩa lợi tức kinh doanh (hay thu nhập từ hoạt động kinh doanh) Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh là thu nhập của các doanh nghiệp của Nƣớc ký kết (sau đây gọi là doanh nghiệp nƣớc ngoài) hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam, không bao gồm các khoản thu nhập sau: thu nhập từ bất động sản, vận tải biển và vận tải hàng không, các doanh nghiệp liên kết, tiền lãi cổ phần, lãi từ tiền cho vay, tiền bản quyền, phí dịch vụ kỹ thuật, lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản, hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập, hoạt động của dịch vụ cá nhân phụ thuộc, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp, nghệ sĩ và vận động viên, tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội, phục vụ chính phủ, sinh viên và thực tập sinh và các thu nhập khác. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam nhƣng không thành lập pháp nhân tại Việt Nam. Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nƣớc ngoài chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu doanh nghiệp đó có một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam và thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến cơ sở thƣờng trú đó. Trong trƣờng hợp này doanh nghiệp đó chỉ bị tính thuế tại Việt Nam trên phần thu nhập phân bổ cho cơ sở thƣờng trú đó.  Định nghĩa cơ sở thƣờng trú Theo quy định tại Hiệp định, "cơ sở thƣờng trú" là một cơ sở kinh doanh cố định của một doanh nghiệp, thông qua đó, doanh nghiệp thực hiện toàn bộ hay một phần hoạt động kinh doanh của mình. Một doanh nghiệp của Nƣớc ký kết đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nếu hội đủ ba điều kiện dƣới đây:  Duy trì tại Việt Nam một “cơ sở”, ví dụ nhƣ một tòa nhà, một văn phòng hoặc một phần của tòa nhà hay văn phòng đó, một phƣơng tiện hoặc thiết bị,...; và
52  Cơ Ssở này có tính chất cố định, nghĩa là đƣợc thiết lập tại một địa điểm xác định và/hoặc đƣợc duy trì thƣờng xuyên. Tính cố định của cơ sở kinh doanh không nhất thiết phụ thuộc vào việc cơ sở đó phải đƣợc gắn liền với một vị trí địa lý cụ thể trong một độ dài thời gian nhất định; và  Doanh nghiệp tiến hành toàn bộ hoặc một phần hoạt động kinh doanh thông qua cơ sở này. Cơ sở thƣờng trú là một tiêu thức cơ bản nhất để xác định một quốc gia có đầy đủ đặc quyền trong việc đánh thuế đối với hoạt động kinh doanh của một công ty nƣớc ngoài tại quốc gia đó. Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết sẽ đƣợc coi là tiến hành hoạt động kinh doanh thông qua một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam trong các trƣờng hợp chủ yếu sau đây: - Trƣờng hợp 1: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam: trụ sở điều hành, chi nhánh, văn phòng (kể cả văn phòng đại diện thƣơng mại nếu có thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng thƣơng mại), nhà máy, xƣởng sản xuất, mỏ, giếng dầu hoặc khí, kho giao nhận hàng hoá, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên, hoặc có các thiết bị, phƣơng tiện phục vụ cho việc thăm dò khai thác tài nguyên thiên nhiên tại Việt Nam. - Trƣờng hợp 2: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một địa điểm xây dựng, một công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp, hoặc tiến hành các hoạt động giám sát liên quan đến các địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp nói trên với điều kiện các địa điểm, công trình hoặc các hoạt động giám sát đó kéo dài hơn 6 tháng hoặc 3 tháng (tuỳ theo từng Hiệp định cụ thể) tại Việt Nam - Trƣờng hợp 3: Địa điểm, công trình xây dựng hoặc lắp đặt bao gồm địa điểm, công trình xây dựng nhà cửa, đƣờng xá, cầu cống, lắp đặt đƣờng ống, khai quật, nạo vét sông ngòi,... Thời gian (6 tháng hoặc 3 tháng) đƣợc tính từ ngày nhà thầu bắt đầu công việc chuẩn bị cho công trình xây dựng tại Việt Nam, nhƣ thành lập văn phòng xây
53 dựng kế hoạch thi công, cho đến khi công trình hoàn thiện, bàn giao toàn bộ tại Việt Nam kể cả thời gian công trình bị gián đoạn do mọi nguyên nhân. Ví dụ: Công ty Z của Nhật Bản trúng thầu xây dựng một chiếc cầu tại Việt Nam. Hoạt động thi công cầu diễn ra nhƣ sau: 5 tháng thi công xây dựng trụ cầu do một nhà thầu phụ Y đảm nhiệm và 3 tháng thi công sàn cầu và hoàn thiện do nhà thầu Z tự thực hiện. Trong trƣờng hợp này, công ty Z đƣợc coi là tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam thông qua một cơ sở thƣờng trú vì tổng thời gian thi công cầu là 8 tháng (5 tháng + 3 tháng). - Trƣờng hợp 4: Doanh nghiệp đó thực hiện việc cung cấp dịch vụ bao gồm cả dịch vụ tƣ vấn ở Việt Nam thông qua nhân viên của doanh nghiệp hoặc một đối tƣợng khác với điều kiện các hoạt động dịch vụ nói trên trong một dự án hoặc các dự án có liên quan, kéo dài tại Việt Nam trong một khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại quá 183 ngày trong mỗi giai đoạn 12 tháng. - Trƣờng hợp 5: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một đại lý môi giới, đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác, nếu các đại lý đó dành toàn bộ hoặc đa phần hoạt động của mình cho doanh nghiệp đó (đại lý phụ thuộc). i.Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam ký hợp đồng đại lý với chức năng phân phối mỹ phẩm cho một công ty Y là đối tƣợng cƣ trú của Hàn Quốc. Theo quy định tại hợp đồng, công ty X không đƣợc phép làm đại lý cho bất cứ một nhà sản xuất hoặc phân phối mỹ phẩm nào khác. Trƣờng hợp này, mặc dù không có chức năng ký kết hợp đồng hoặc thu tiền tại Việt Nam nhƣng công ty X đã trở thành đại lý phụ thuộc không còn là đại lý độc lập nữa. Theo quy định của Hiệp định Việt Nam – Hàn Quốc (khoản 6 Điều 5: Cơ sở thƣờng trú) công ty Y đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam. - Trƣờng hợp 6: Doanh nghiệp đó uỷ quyền cho một đối tƣợng tại Việt Nam:  Thẩm quyền thƣờng xuyên thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng đứng tên doanh nghiệp đó; hoặc  Không có thẩm quyền thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng, nhƣng có quyền thƣờng xuyên đại diện cho doanh nghiệp đó giao hàng hoá tại Việt Nam.
54 - Trƣờng hợp 7: Một doanh nghiệp nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam trong các trƣờng hợp sau đây: ii. Doanh nghiệp đó sử dụng các phƣơng tiện chỉ nhằm mục đích lƣu kho, trƣng bày hàng hoá của doanh nghiệp; iii. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một kho hàng hoá chỉ nhằm mục đích lƣu kho, trƣng bày hoặc để cho một doanh nghiệp khác gia công; iv. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích mua hàng hoá hoặc thu thập thông tin cho doanh nghiệp; v. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích tiến hành các hoạt động chuẩn bị hoặc phụ trợ cho doanh nghiệp; - Trƣờng hợp 8: Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kiểm soát hoặc chịu sự kiểm soát bởi một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, hoặc đang tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam (có thể thông qua cơ sở thƣờng trú hoặc dƣới hình thức khác) sẽ không làm cho bất kỳ công ty nào trở thành cơ sở thƣờng trú của công ty kia. Ví dụ nhƣ một doanh nghiệp nƣớc ngoài góp vốn thành lập doanh nghiệp liên doanh hoặc thành lập doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài tại Việt Nam thì liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn này sẽ không đƣợc coi là cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài đó.  Xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú - Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài đƣợc cấp phép hoạt đang kinh doanh tại Việt Nam và nộp thuế theo phƣơng pháp kê khai, việc xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh doanh là đối tƣợng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo các vãn bản hƣớng dẫn thực hiện luật thuế thu nhập doanh nghiệp theo phƣơng pháp kê khai. - Trƣờng hợp các văn bản hƣớng dẫn đƣợc quy định cho từng loại hình cơ sở thƣờng trú (ví dụ: chi nhánh của tổ chức, cá nhân nƣớc ngoài hoạt động tại Việt Nam) thì thực hiện theo các quy định tƣơng ứng.
55 - Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài hoạt động kinh doanh nhƣ trên cơ sở hợp đồng đƣợc ký kết giữa họ với tổ chức, cá nhân Việt Nam không thuộc phạm vi điều chỉnh của các trƣờng hợp nêu trên thì thu nhập chịu thuế đƣợc xác đinh theo các quy định về chế độ thuế áp dụng đối với nhà thầu nƣớc ngoài. - Khi xác định thu nhập phân bổ của trụ sở chính cho cơ sở thƣờng trú, cơ sở thƣờng trú sẽ đƣợc coi là một doanh nghiệp độc lập cùng tiến hành các hoạt động nhƣ nhau hay tƣơng tự trong các điều kiện nhƣ nhau hay tƣơng tự và hoàn toàn độc lập với trụ sở chính của cơ sở thƣờng trú đó. (ii) Trƣờng hợp các doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc tham gia thành lập pháp nhân tại Việt Nam. Theo quy định hiện hành của Luật pháp Việt Nam các doanh nghiệp nƣớc ngoài có thể tiến hành kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc thành lập các pháp nhân tại Việt Nam nhƣ các doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài. Theo quy định tại Hiệp định. các pháp nhân này có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động sản xuất, kinh doanh nhƣ các doanh nghiệp Việt Nam khác theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành. Trong đó, phần thu nhập của doanh nghiệp nƣớc ngoài nhận đƣợc dƣới hành thức lợi nhuận đƣợc chia của nhà đầu tƣ hoặc thu nhập từ việc chuyển nhƣợng phần vốn góp (nếu có) sẽ đƣợc thực hiện theo quy định của các điều khoản tƣơng ứng của Hiệp định nhƣ quy định về Thu nhập từ lãi cổ phần hoặc Thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản. (iii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng động sản là tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế thu nhập theo quy đinh của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhâp từ việc chuyển nhƣợng tài sản kinh doanh của cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. c) Thu nhập từ các hoạt động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên
56 Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên đƣợc nêu rõ tại Điều 18, mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. c.1. Định nghĩa thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên là thu nhập từ hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt Nam của bản thân nghệ sĩ, vận động viên là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam; và ngƣợc lại. c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam tiến hành hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt Nam và nhận đƣợc thu nhập từ hoạt động trình diễn đó thì sẽ phải nộp thuế thu nhập theo Luật pháp Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp thu nhập từ việc biểu diễn không đƣợc trả cho cá nhân biểu diễn là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam mà trả cho đối tƣợng khác thì thu nhập đó sẽ phải nộp thuế đại Việt Nam theo quy định của Luật pháp Việt Nam. (iii) Trƣờng hợp hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao của cá nhân. công ty là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đƣợc thực hiện trong khuôn khổ chƣơng trình trao đôỉ văn hóa giữa Chính phủ hai nƣớc, thì thu nhập từ hoạt động trình diễn tại Việt Nam của cá nhân, công ty nƣớc ngoài sẽ đƣợc miễn thuế tại Việt Nam. d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ cá nhân độc lập Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp dịch vụ cá nhân độc lập đƣợc trình bày rõ tại Điều 15 – Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập – Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. d.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập Theo quy định tại Hiệp định thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập là thu nhập do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam
57 thu đƣợc từ hoạt động độc lập để cung ứng các dịch vụ ngành nghề nhƣ dịch vụ khoa học, văn học, nghệ thuật, giáo dục hoặc giảng dạy, cụ thể là hoạt động hành nghề độc lập của các bác sĩ Luật sƣ, kỹ sƣ kiến trúc sƣ, nha sĩ, kế toán và kiểm toán viên. Thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập không bao gồm hoạt động làm thuê (đƣợc quy định tại các Điều khoản thu nhập từ Hoạt động cá nhân phụ thuộc), tiền thù lao giám đốc (đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), tiền lƣơng hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản Tiền lƣơng hƣu), phục vụ nhà nƣớc (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính phủ), thu nhập của học sinh, sinh viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Sinh viên), giáo viên và giáo sƣ (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Giáo sƣ, giáo viên và nhà nghiên cứu) và hoạt động trình diễn độc lập của các nghệ sĩ và vận động viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên). d.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đƣợc cấp phép kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập và hoạt động thông qua một địa điểm kinh doanh cố định tại Việt Nam thì việc kê khai, xác định thu nhập của cá nhân đó đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh doanh là đối tƣợng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo các văn bản hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Thuật ngữ “cơ sở cố định” dùng để chỉ một địa điểm hoặc đia chỉ có tính chất thƣờng xuyên hoặc ổn định trong phạm vi lãnh thổ quốc gia mà qua đó một cá nhân thực hiện việc cung cấp dịch vụ ngành nghề (ví dụ nhƣ phòng tƣ vấn khám bệnh, vãn phòng kiến trúc sƣ hay luật sƣ,. ) Nguyên tắc xác định “cơ sở cố định” cũng tƣơng tự nhƣ nguyên tắc xác định “cơ sở thƣờng trú” của doanh nghiệp nêu tại mục b.2., phần 2.2.2.1 của bài khóa luận này. (ii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cung cấp dịch vụ ngành nghề độc lập thông qua một cơ sở cố định tại Việt Nam không trên cơ sở giấy phép kinh doanh thì việc kê khai, xác định thu nhập của cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam.
58 (iii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không có cơ sở cố định tại Việt Nam, nhƣng có thời gian hiện diện tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên trong năm tính thuế hoặc trong vòng 12 tháng kể từ ngày đến Việt Nam, tùy theo từng Hiệp định cụ thể, thì việc xác định thu nhập chịu thuế của cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy định về chế độ thuế áp dụng đối với cá nhân nƣớc ngoài kinh doanh hoặc có thu nhập phát sinh tại Việt Nam. (iv) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không phải thông qua một cơ sở cố định tại Việt Nam và trong năm tính thuế cá nhân đó có thời gian hiện diện tại Việt Nam dƣới 183 ngày, cơ quan thuế sẽ không thu thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động dịch vụ ngành nghề độc lập. (v) Mặc dù đã có quy định tại mục iv) nêu trên, một cá nhân hành nghề độc lập tại Việt Nam cũng có thể phải nộp thuế tại Việt Nam trong trƣờng hợp tại Hiệp định quy định cá nhân hành nghề độc lập có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với một mức thu nhập nhất định thu đƣợc từ việc thực biện ngành nghề độc lập trong một khoảng thời gian nhất định (thông thƣờng là trong một năm tài chính). e. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc đƣợc trình bày rõ tại Điều 16 của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ các nƣớc. e.1. Định nghĩa thu nhập từ dịch vụ cá nhân phụ thuộc Theo quy định tại Hiệp định. thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc là thu nhập dƣới hình thức tiền công do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ hoạt động làm công tại Việt Nam và ngƣợc lại. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc không bao gồm thu nhập của các cá nhân với tƣ cách cá nhân hành nghề độc lập (đƣợc quy định tại Điều khoản Dịch vụ ngành nghề độc lập), thành viên ban giám đốc doanh nghiệp (đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), Nghệ sĩ vận động viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên), nhân viên phục vụ cho
59 Chỉnh phủ nƣớc ngoài (đƣợc quy định tại điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính phủ), và tiền công dƣới hình thúc tiền lƣơng hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản Tiền lƣơng hƣu). e.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo các quy định hiện hành về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (ii) Nếu cá nhân nêu trên đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện sau đây, tiền công thu đƣợc từ công việc thực hiện tại Việt Nam sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam: - Cá nhân đó có mặt tại Việt Nam dƣới 183 ngày trong giai đoạn 12 tháng bắt đầu hoặc kết thúc trong năm tính thuế; và - Chủ lao động không phải là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam bất kể tiền công đó đƣợc trả trực tiếp bởi chủ lao động hoặc thông qua một đối tƣợng đại diện cho chủ lao động; và - Tiền công đó không do một cơ sở thƣờng trú mà chủ lao động có tại Việt Nam chịu và phải trả. Ví dụ: Công ty X của Hà Lan tham gia thành lập liên doanh A chuyên phân phối các mặt hàng thực phẩm chức năng tại Việt Nam. Trong năm 2009, công ty X cử ông Y sang Việt Nam với tƣ cách đại diện công ty để đàm phán hợp đồng về việc công ty X cung cấp các phƣơng thức bán hàng hiệu quả cho liên doanh A trong thời gian một tháng. Trong năm trƣớc và sau đó ông Y không hiện diện tại Việt Nam. Toàn bộ thu nhập và chi phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam do công ty X chi trả. Trong trƣờng hợp này, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điểu kiện nêu trên nên đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (iii) Khái niệm “chủ lao động” dùng để chỉ đối tƣợng sử dụng lao động thực sự. Thông thƣờng một đối tƣợng đƣợc coi là chủ lao động thực sự trong các trƣờng hợp sau đây:
60 - Đối tƣợng đó có quyền đối với sản phẩm và dịch vụ do ngƣời lao động tạo ra và chịu trách nhiệm cũng nhƣ rủi ro đối với lao động đó; hoặc - Đối tƣợng đó đƣa ra hƣớng dẫn và cung cấp phƣơng tiện lao động cho ngƣời lao động; hoặc - Đối tƣợng đó có quyền kiểm soát và chịu trách nhiệm về địa điểm lao động. Ví dụ: Cùng với ví dụ nêu trên, giả sử trong năm 2009, ông Y sang Việt Nam với tƣ cách là chuyên gia của liên doanh A để hƣớng dẫn áp dụng các cách bán hàng hiệu quả trong giai đoạn 3 tháng. Trong năm trƣớc và sau đó, ông Y không hiện diện tại Việt Nam. Với tinh thần trợ giúp cho liên doanh A, toàn bộ thu nhập và chi phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam do công ty X chi trả. Trong trƣờng hợp này, về hình thức, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện nêu tại mục ii) nêu trên, nhƣng về bản chất, đối với các tiêu thức về chủ lao động thực sự thì chủ lao động thực sự của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam là liên doanh A, không phải công ty X. Do đó, ông Y không đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (iv) Trƣờng hợp ngƣời Việt Nam là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam không có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam mà chỉ có thu nhập từ hoạt động làm công tại nƣớc ngoài sẽ không phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam đối với khoản tiền công đó. (v) Cá nhân là ngƣời làm công trên các tầu thủy, thuyền, máy bay (thủy thủ đoàn, phi hành đoàn) trong hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp là đối tƣợng cƣ trú hoặc có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam. f. Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp đƣợc trình bày rõ tại Điều 17 – Mẫu Hiệp định Việt Nam 2007. f.1. Định nghĩa thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp.
61 Theo quy định tại Hiệp định, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp là thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc tại Việt Nam với tƣ cách là thành viên ban Giám đốc công ty, Hội đồng quản lý công ty hoặc ngƣời giữ chức vụ quản lý cao cấp trong một doanh nghiệp là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam; và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao gồm tiền lƣơng do các thành viên trên nhận đƣợc từ việc thực hiện các chức năng khác trong doanh nghiệp nhƣ ngƣời làm công, ngƣời tƣ vấn, cố vấn và tiền lƣơng của các cá nhân nƣớc ngoài giữ chức vụ trong văn phòng đại diện các công ty nƣớc ngoài đặt tại Việt Nam. Các khoản thu nhập thông thƣờng đó đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc (nhƣ đã trình bày tại mục e, phần 2.2.2.1 của bài khóa luận này). f.2. Xác định nghĩa vụ thuế Theo quy định tại Hiệp định, trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên ban Giám đốc công ty, Hội đồng quản trị công ty hay với tƣ cách là ngƣời giữ chức vụ quản lý cao cấp trong công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, cá nhân đó sẽ phải nộp thuế đối với khoản thu nhập đó theo các quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam (không phân biệt cá nhân đó có mặt tại Việt Nam hay không). Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú của Anh là thành viên Hội đồng quản trị của một liên doanh tại Việt Nam. Trong năm 2010, đối tƣợng đó chỉ sang Việt Nam làm việc với tổng số 60 ngày và nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên Hội đồng Quản trị. Căn cứ Hiệp định Việt Nam - Anh và quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam, đối tƣợng này phải nộp thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam đối với thù lao nhận đƣợc với tƣ cách là thành viên Hội đồng Quản trị. 2.2.2.2. Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nước nguồn. Theo nguyên tắc này, quyền đánh thuế cơ bản thuộc về nƣớc cƣ trú của nhà đầu tƣ còn nƣớc nguồn có quyền đánh thuế hạn chế đối với thu nhập này bằng cách thu một khoản thuế với một tỉ lệ nhất định trên tổng thu nhập gộp. Nƣớc nguồn sẽ tiến hành thu thuế trƣớc với mức thuế suất hạn chế đối với thu nhập từ đầu tƣ; nƣớc cƣ trú sẽ thu thuế sau theo mức thuế suất trong nƣớc đối với thu nhập chịu thuế và khấu trừ số thuế đã nộp tại nƣớc nguồn.
62 Trong trƣờng hợp ngƣời nhận thu nhập có các mối quan hệ kinh tế chặt chẽ với nƣớc nguồn thông qua một cơ sở thƣờng trú và hoặc một cơ sở kinh doanh cố định tại nƣớc này thì quyền đánh thuế sẽ chủ yếu thuộc về quốc gia nguồn. Nhóm này gồm có các loại thu nhập sau: thu nhập từ tiền lãi cổ phần, thu nhập là lãi từ tiền cho vay, thu nhập từ tiền bản quyền và thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật. a) Thu nhập từ tiền lãi cổ phần Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lãi cổ phần đƣợc trình bày rõ tại Điều 10 của Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. a.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền lãi cổ phần Theo quy định tại Hiệp định, tiền lãi cổ phần là khoản tiền đƣợc trích từ thu nhập sau thuế của các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần trả cho các cổ đông khoản tiền đƣợc trích từ thu nhập sau thuế của doanh nghiệp liên doanh, xí nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài trả cho bên nƣớc ngoài, thu nhập từ các hoạt động đầu tƣ (gián tiếp) ở nƣớc ngoài (không kể lãi từ tiền cho vay theo quy định tại Điều 11 – Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007) của các đối tƣợng cƣ trú Việt Nam, và thu nhập đƣợc chia từ hoạt động đầu tƣ trực tiếp ra nƣớc ngoài của các doanh nghiệp Việt Nam đƣợc Nƣớc ký kết xử lý thuế nhƣ lãi cổ phần. Ví dụ: Doanh nghiệp A của Việt Nam đầu tƣ tại các nƣớc X và Y với tình hình thu nhập và nộp thuế theo quy định của nƣớc X và Y nhƣ sau (đơn vị: triệu đồng): Số thứ tự Nƣớc X Nƣớc Y 1 Thu nhập trƣớc thuế 100 100 2 Thuế thu nhập 25% 25 25 3 Thu nhập sau thuế 75 75 4 Thuế thu nhập đối với tiền lãi cổ phần 15 (thuế suất 20%) Không coi là lãi cổ phần 5 Thu nhập thực nhận 60 75 Nhƣ vậy doanh nghiệp A, trong phạm vi Hiệp định với nƣớc X, đƣợc coi là có tiền lãi cổ phần từ nƣớc ngoài là 75 triệu đồng và do đó phải nộp thuế thu nhập đối với tiền lãi cổ phần là 15 triệu đồng, thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A là
63 60 triệu đồng; trong phạm vi Hiệp định với nƣớc Y, không có tiền lãi cổ phần, do đó thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A vẫn là 75 triệu đồng. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền lãi cổ phần do một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới hạn tùy theo từng Hiệp định (thƣờng không quá 15%) với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền lãi cổ phần của một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy định tại mục i) nêu trên, Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. (iii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú nhận đƣợc tiền lãi cổ phần mà Luật thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. a.3. Xác định đối tượng thực hưởng Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần chi áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng lợi ích của cổ phần nghĩa là các cổ đông. Do dó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền lãi cổ phần nhƣng không phải là cổ đông. (ii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú đật tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng A’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt Nam của ngân hàng A của Pháp mua cổ phần tại một công ty cồ phần của Việt Nam và đƣợc chia một khoản lãi cổ phần. Theo yêu cầu của chi nhánh A’, khoản tiền lãi
64 cổ phần đó đƣợc chuyển thẳng cho ngân hàng A có trụ sở chính tại Pari. Trong trƣờng hợp này, ngƣời thực hƣởng tiền lãi cổ phần là chi nhánh A’, không phải ngân hàng A. Do chi nhánh A’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng A tại Việt Nam nên theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp (khoản 5 Điều 10: Tiền lãi cổ phấn), các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần sẽ không áp dụng đối với ngân hàng A mà các quy định về thuế đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh sẽ đƣợc áp dụng (Điều 7: Lợi tức kinh doanh, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp). (iii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. b) Thu nhập là lãi từ tiền cho vay Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập là lãi từ tiền cho vay đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản về “Lãi từ tiền cho vay” (thƣờng là Điều 11 của Hiệp định) b.1. Định nghĩa lãi từ tiền cho vay Theo quy định tại Hiệp định, “lãi tiền cho vay” là thu nhập từ các khoản cho vay dƣới bất kỳ dạng nào, có hoặc không đƣợc đảm bảo bằng thế chấp và có hoặc không có quyền đƣợc hƣởng lợi tức của ngƣời đi vay, và đặc biệt là khoản thu nhập từ chứng khoán của Chính phủ và thu nhập từ trái phiếu hoặc trái phiếu thông thƣờng, bao gồm cả tiền thƣởng và giải thƣởng đi liền với các chứng khoán, trái phiếu hoặc trái phiếu thông thƣờng đó. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới bạn (thƣờng không quá 10%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam là các khoản lãi từ tiền cho vay do bất cứ một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản lãi đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ Việt Nam và các cơ quan chính quyền địa
65 phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định của một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng C’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt Nam của ngân hàng C của Thái Lan chi trả cho ngân hàng C một khoản lãi tiền vay. Do chi nhánh C’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng C tại Việt Nam, nên theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan, khoản tiền lãi này coi nhƣ phát sinh tại Việt Nam và phải nộp thuế tại Việt Nam với mức thuế suất 10% (khoản 2.a, Điều 11: Lãi từ tiền cho vay). Mức thuế suất này cũng bằng với mức thuế suất quy định tại văn bản pháp Luật về thuế thu nhập hiện hành của Việt Nam. Do đó, Việt Nam có quyền thu thuế tại nguồn với mức thuế suất 10%. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế tại nguồn thu nhập đó theo nhƣ quy định tại mục i) nêu trên và Việt Nam cũng có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam, nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. (iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Cũng với ví dụ tại mục i) trên đây, nhƣng giả sử khoản tiền lãi do cho vay vốn đƣợc chi trả cho một đối tƣợng cƣ trú là cá nhân ở Thái Lan. Mặc dù theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan (khoản 2.b Điều 11: Lãi từ tiền cho vay). Việt Nam có quyền thu thuế đối với khoản tiền lãi này với thuế suất 15%. Nhƣng theo quy định của Luật thuế thu nhập hiện hành của Việt Nam, mức thuế suất áp dụng là 10%. Do đó, Việt Nam chỉ thu thuế với mức thuế suất 10% thay vì 15%. b.3. Xác định đối tượng thực hưởng
66 Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với thu nhập là lãi từ tiền cho vay chỉ áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng các khoản lãi từ tiền cho vay đó - nghĩa là ngƣời cho vay. Do đó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán lãi từ tiền cho vay nhƣng không phải là ngƣời cho vay. (ii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú đặt tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. (iii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. c) Thu nhập từ tiền bản quyền Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền bản quyền đƣợc trình bày rõ trong điều khoản “Tiền bản quyền” (thƣờng là Điều 12 của Hiệp định) c.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền bản quyền Theo quy định tại Hiệp định, tiền bản quyển là các khoản tiền trả cho việc sử dụng hoặc có quyền sử dụng: - Bản quyển tác phẩm văn học, nghệ thuật hoặc khoa học, kể cả các loại phim điện ảnh và các loại băng hoặc đĩa xử dụng trong phát thanh hoặc truyền hình; - Bằng phát minh, sáng chế; - Nhãn hiệu thƣơng mại; - Thiết kế, mẫu, đồ án. công thức hoặc quy trình bí mật; - Phần mềm máy tính; - Thiết bị công nghiệp, thƣơng mại và khoa học; - Thông tin liên quan đến kinh nghiệm công nghiệp, khoa học và th- ƣơng mại c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp
67 định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá 10%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam là các khoản tiền bản quyền do bất cứ một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản tiền bản quyền đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chính quyền địa phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền bản quyền phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy định mục a) nêu trên, Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. Ví dụ: Một liên doanh sản xuất dầu gội đầu cho nam giới tại Việt Nam ký kết hợp đồng với một công ty của Hàn Quốc trong đó quy định công ty này chuyển giao cho liên doanh Việt Nam công thức pha chế dầu gội cho nam giới của công ty Hàn Quốc trong vòng 15 năm. Khi liên doanh Việt Nam trả tiền bản quyền cho công ty Hàn Quốc, theo quy định của Luật thuế Việt Nam, liên doanh phải khấu trừ thuế trên tiền bản quyền là 10% tổng số tiền bản quyền để nộp ngân sách. Tuy nhiên căn cứ Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều 12: Tiền bản quyền), liên doanh chỉ phải khấu trừ theo mức 5% thay vì 10%. (iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Giả sử với ví dụ tại mục ii) nêu trên, công ty Hàn Quốc góp vốn vào công ty liên doanh tại Việt Nam bằng quyền sử dụng công thức pha chế dầu gội đầu cho nam giới trong vòng 15 năm. Theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế bản quyền đối với công ty Hàn Quốc do việc chuyển quyền sử dụng công thức pha
68 chế dầu gội thành vốn tiền tệ với mức thuế suất 5%. Tuy nhiên, theo quy định của Luật pháp Việt Nam, (điểm 2, Điều 81: Chuyển giao công nghệ và góp vốn bằng công nghệ, Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày 31/7/2000 quy định thi hành Luật Đầu tƣ nƣớc ngoài tại Việt Nam và Điều 1 Nghị định số 27/2003/ NĐ-CP ngày 1913/2003 sủa đổi, bổ sung một số Điều của Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày 31/7/2000), công ty Hàn Quốc đƣợc miễn thuế. c.3. Xác định đối tượng thực hưởng Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền bản quyền chỉ áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng thu nhập bản quyền - nghĩa là ngƣời có quyền sở hữu, sử dụng và khai thác bản quyền. Do đó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền bản quyền nhƣng không phải là đối tƣợng có quyền sở hữu, quyền sử dụng và quyền khai thác bản quyền; hoặc (ii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến một cơ sở thƣờng trú đặt tại Việt Nam của đối tƣợng thực hƣởng là một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam, hoặc (iii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Một chi nhánh của công ty sản xuất bột giặt Pháp tại Việt Nam cho phép một công ty Việt Nam sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công ty bột giặt Pháp trong các sản phẩm của công ty Việt Nam với điều kiện chi nhánh kiểm tra và giám sát quá trình sử dụng. Trong trƣờng hợp này, tiền bản quyền từ việc sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công ty bột giặt Pháp liên quan trực tiếp đến chi nhánh. Do chi nhánh là cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của công ty bột giặt Pháp, nên theo quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp (khoản 4 Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này nhƣ đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh (Điều 7: Lợi tức kinh doanh của Hiệp định Việt Nam - Pháp). d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật
69 Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phí dịch vụ kỹ thuật” – Điều 13 theo mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. d.1. Định nghĩa phí dịch vụ kỹ thuật Theo quy định tại Hiệp định, phí dịch vụ kỹ thuật là các khoản thanh toán ở bất cứ dạng nào trả cho bất kỳ đối tƣợng nào, không phải là ngƣời làm công cho đối tƣợng trả tiền, đối với bất kỳ các dịch vụ nào mang tính chất kỹ thuật, quản lý hoặc tƣ vấn. d.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá l0%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam là các khoản thanh toán dƣới bất kỳ dạng nào do một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản phí dịch vụ kỹ thuật đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chỉnh quyền địa phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú tại Việt Nam chuyên sản xuất hoa quả đóng hộp. Để mở rộng thị trƣờng tiêu thụ hàng hóa sang Châu Âu, công ty X đã thuê công ty Y tại Đức tƣ vấn pháp lý về thủ tục mở chi nhánh hoặc tìm đại lý tiêu thụ sản phẩm. Dịch vụ tƣ vấn này đƣợc thực hiện tại Đức và công ty Y không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam. Trong trƣờng hợp này, khi trả tiền phí dịch vụ cho công ty Y, công ty X có nghĩa vụ khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp với thuế suất không quá 7,5% theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Đức (khoản 1.b Điều 12: Tiền bản quyền và phí dịch vụ kỹ thuật). (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền định thuế thu nhập theo nhƣ quy định tại mục a) nêu
70 trên. Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. 2.2.2.3. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước nguồn Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế; Thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản khác và Thu nhập khác. a) Thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhượng phương tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế. Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế đƣợc quy định tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định) và tại Khoản 3, Điều 14 của Hiệp định về “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản” a.1. Định nghĩa vận tải quốc tế Theo quy định tại Hiệp định, vận tải quốc tế là các hoạt động vận chuyển hàng hóa, hành khách bằng tầu thủy hoặc máy bay (một số trƣờng hợp đƣợc quy định tại từng Hiệp định cụ thể có thể bao gồm cả phƣơng tiện vận tải đƣờng bộ, đƣờng sắt hoặc đƣờng thủy trong đất liền, dƣới đây đƣợc gọi chung là phƣơng tiện vận tải) do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện, trừ trƣờng hợp các hoạt động vận chuyển đó chỉ diễn ra giữa hai địa điểm của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. a.2. Xác định đối tượng thực hưởng Tùy theo từng Hiệp định, doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện hoạt động vận tải quốc tế đƣợc xác định theo các tiêu thức sau: (i) Doanh nghiệp do đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam điều hành; hoặc (ii) Doanh nghiệp có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam hoặc tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam; với điều kiện doanh nghiệp đó sở hữu hoặc có quyền sử dụng toàn bộ ít nhất một phƣơng tiện vận tải và sử dụng phƣơng tiện này vào việc vận tải hành khách
71 và/hoặc hàng hóa trong hành trình vận tải quốc tế (đƣợc gọi là phƣơng tiện vận tải do doanh nghiệp điều hành trực tiếp) a.3. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế Theo quy định tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định) thì: - Lợi tức thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi doanh nghiệp đăng ký. Nhƣ vậy, số thuế mà một doanh nghiệp phải nộp cho khoản lợi tức thu đƣợc từ hoạt động kinh doanh vận tải quốc tế của mình sẽ đƣợc kê khai, xác định và nộp thuế theo quy định của Luật thuế của nƣớc nơi doanh nghiệp đăng ký kinh doanh, tức là sẽ không phụ thuộc vào nguồn phát sinh khoản thu nhập đó. Điều 8 của Hiệp định cũng quy định rằng lợi tức tại các nguồn của một Nƣớc ký kết do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết kia thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ có thể bị đánh thuế tại Nƣớc thứ nhất nhƣng thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá một trong hai mức sau tùy theo mức nào thấp hơn:  … phần trăm tổng doanh thu thu đƣợc từ nguồn tại Nƣớc đó, (lấy … phần trăm mức thuế cƣớc của Việt Nam tại thời điểm đàm phán), hoặc  …phần trăm mức thuế suất đối với thu nhập cùng loại tại Nƣớc ký kết. Ví dụ: Tại Điều 8 của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam – Thái Lan có quy định: “Thu nhập hay lợi tức do một xí nghiệp của một Nƣớc ký kết thu đƣợc từ hoạt động của tàu, thuyền trong vận tải quốc tế có thể chịu thuế tại Nƣớc ký kết kia, song số thuế đánh tại Nƣớc kia sẽ đƣợc giảm 50% tổng số thuế phải nộp tại Nƣớc đó” Giả sử một hãng tầu A của Nhật Bản nhận chở hàng hóa của công ty C từ Việt Nam đi Hà Lan với mức cƣớc phí là 300 đô la Mỹ. Hãng tầu A không có tầu điều hành trực tiếp mà thuê chỗ trên tầu của hãng tầu B của Thái Lan với mức phí là 250 đô la Mỹ. Ngoài việc chở hàng cho hãng tẩu A nhƣ trên, hãng tầu B còn trực
72 tiếp chở hàng cho các khách hàng khác trên cùng tuyến với số cƣớc thu đƣợc là 200 đô la Mỹ. Trong trƣờng hợp này: - Đối với hãng tầu A: số tiền 300 đô la Mỹ thu đƣợc từ việc nhận chở hàng cho Công ty C hoặc số tiền 50 đô la Mỹ thu đƣợc do chênh lệch từ việc nhận chở hàng cho Công ty C và thuê chỗ trên tầu của hăng B đều không đƣợc coi là thu nhập từ vận tải quốc tế bằng tầu biển để đƣợc miễn giảm theo Hiệp định Việt Nam - Nhật Bản do hãng A không trực tiếp điều hành tầu (mà chỉ mua chỗ toàn chặng trên tầu của hãng tầu B) nên vẫn phải nộp đủ thuế thu nhập doanh nghiệp. - Đối với hãng tầu B: số tiền cƣớc 450 đô la Mỹ đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế thuộc diện đƣợc giảm thuế theo Hiệp định Việt Nam - Thái Lan (giảm 50% thuế thu nhập doanh nghiệp) (ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế do doanh nghiệp vận tải quốc tế của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam điều hành không phải nộp thuế tại Việt Nam. b) Thu nhập từ chuyển nhượng tài sản khác Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng các loại tài sản khác với các loại tài sản - bất động sản; động sản là một phần của tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú; tàu thủy, máy bay hoặc thuyền hoạt động trong vận tải đƣờng thủy nội địa; các cổ phần, cổ phiếu - tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có thể không phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam. Ví dụ: Một Công ty xây dựng của Trung Quốc đƣa máy móc sang Việt Nam thi công một công trình xây dựng trong vòng 3 tháng. Sau thời gian thi công, Công ty này về nƣớc và bán lại số máy móc nêu trên tại Việt Nam. Theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Trung Quốc, Công ty này không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam (khoản 3.a Điều 5: Cơ sở thƣờng trú), do đó không phải nộp thuế tại Việt Nam (khoản 6 Điều 13: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản).
73 Các quy định về thuế đối với thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản” (thƣờng là khoản 6, Điều 13 của Hiệp định). c) Thu nhập khác Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập khác với các loại thu nhập đã đƣợc đề cập đến tại các điều khoản trong Hiệp định, đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Thu nhập khác” (thƣờng là Điều 22 của Hiệp định) c.1. Định nghĩa thu nhập khác Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập khác là toàn bộ các khoản thu nhập còn chƣa đƣợc để cập tại các điều khoản nêu trên, ví dụ nhƣ: thu nhập từ trúng thƣởng xổ số, thắng cá cƣợc tại các sòng bạc, thu nhập từ tiền cấp dƣỡng theo nghĩa vụ hôn nhân gia đình…. c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, một đối tƣợng cƣ trú tại nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có các khoản thu nhập khác từ Việt Nam sẽ phải nộp thuế theo quy định của Luật thuế Việt Nam. Tuy nhiên, tại một số Hiệp định (nhƣ Hiệp định giữa Việt Nam - Pháp, Việt Nam - Anh), Việt Nam cam kết miễn thuế đối với thu nhập khác trong trƣờng hợp này. Ví dụ: Ông X là một đối tƣợng cƣ trú tại Trung Quốc và Ông Y là một đối tƣợng cƣ trú của Pháp, trong một chuyến du lịch hai tuần tại Việt Nam, cả hai ông đều trúng thƣởng xổ số 20 triệu đồng tại Hà Nội. Theo quy định về thuế thu nhập cá nhân của Việt Nam, đây là khoản thu nhập không thƣờng xuyên nên cả hai ông đểu có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với số tiền trúng thƣởng này. Theo Hiệp định Việt Nam - Trung Quốc (khoản 2 Điều 22: Thu nhập khác), Việt Nam có thể thu thuế đối với thu nhập của ông H. Theo Hiệp định Việt Nam – Pháp (khoản 1 Điều 20: Thu nhập khác), thu nhập của ông P đƣợc miễn thuế tại Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp khoản thu nhập khác liên quan đến cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết với Việt Nam thì Việt Nam có quyền thu thuế đối với khoản thu nhập đó theo quy định của Luật thuế Việt Nam và
74 phù hợp với quy định tại Điều khoản “Lợi tức kinh doanh” và “Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập” tùy theo từng trƣờng hợp. 2.2.2.4. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước cư trú Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập: Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ; Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh; Thu nhập của giáo viên, giáo sƣ và ngƣời nghiên cứu. a) Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt động phục vụ chính phủ đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phục vụ Chính phủ” (thƣờng là Điều 20 của Hiệp định) a.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động phục vụ Chính phủ là các khoản thu nhập tiền công, tiền lƣơng, tiền lƣơng hƣu do Chính phủ, chính quyền địa phƣơng của một Nƣớc ký kết Hiệp định trả cho một cá nhân để ngƣời đó thực hiện các nhiệm vụ cho Nƣớc ký kết đó. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp ngƣời nƣớc ngoài do Chính phủ của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cử sang Việt Nam làm việc cho các tổ chức của Chính phủ nƣớc đó đặt tại Việt Nam hoặc cho các chƣơng trình hợp tác kinh tế, văn hóa, viện trợ giữa hai nƣớc, thì tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho cá nhân đó sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam cho dù vì mục đích thực hiện các công việc Nhƣ vậy mà đối tƣợng đó trở thành đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. (ii) Tuy nhiên, tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ một Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu đƣợc trả cho một cá nhân cƣ trú của Việt Nam để thực hiện các công việc cho Chính phủ nƣớc ngoài tại Việt Nam và cá nhân này: - Mang quốc tịch Việt Nam; hoặc - Đã là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trƣớc khi thực hiện các công việc tại Việt Nam phục vụ cho Chính phủ nƣớc ngoài.
75 (iii) Khi một cá nhân nhận đƣợc tiền lƣơng hƣu đƣợc trả từ một quỹ do Nhà nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam lập ra, hoặc đƣợc trả bởi chính Nhà nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng đó thì tiền lƣơng hƣu nãy sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam, trừ khi cá nhân nói trên vừa là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam vừa mang quốc tịch của Nƣớc ký kết đó. Trong trƣờng hợp này, thu nhập tiền lƣơng hƣu của cá nhân nói trên sẽ đƣợc miễn thuế Việt Nam. (iv) Mặc dù đã có các quy định tại các mục i) ii) iii) nêu trên, việc đánh thuế đối với tiền lƣơng, tiền công hay tiền lƣơng hƣu do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho một cá nhân vì tham gia các hoạt động kinh doanh của Chính phủ nƣớc ngoài tại Việt Nam nhƣ hoạt động của doanh nghiệp vận tải đƣờng sắt, bƣu chính hoặc công ty biểu diễn Nhà nƣớc sẽ đƣợc áp dụng theo quy định, tùy theo từng trƣờng hợp, tại các Điều “Thu nhập từ hoạt động cá nhân phụ thuộc” “Thu nhập từ thù lao giám đốc” “Thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên” và “Thu nhập từ lƣơng hƣu” b) Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập của sinh viên và thực tập sinh đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Sinh viên và thực tập sinh” (thƣờng là Điều 21 của Hiệp định) b.1. Định nghĩa thu nhập của sinh viên và thực tập sinh Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập của sinh viên và thực tập sinh nƣớc ngoài tại Việt Nam phục vụ cho việc học tập hoặc đào tạo tại Việt Nam, thuộc phạm vi điều chỉnh của điều khoản này chỉ bao gồm: - Thu nhập nhận đƣợc từ các nguồn tại nƣớc ngoài để trang trải các chi phí sinh hoạt, học tập hoặc đào tạo; và - Thu nhập nhận đƣợc từ các hoạt động dịch vụ của đối tƣợng đó trong một năm tính thuế (trong trƣờng hợp Hiệp định có quy định). Tại một số Hiệp định, khoản thu nhập này chỉ đƣợc miễn thuế trong phạm vi một mức thu nhập nhất định. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế Trƣờng hợp sinh viên hoặc thực tập sinh nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang Việt Nam học tập nghiên cứu, học nghề là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký Hiệp định
76 với Việt Nam, sinh viên hoặc thực tập sinh đó sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam đối với các loại thu nhập nêu trong mục b.1. nêu trên. Ví dụ: Một sinh viên là đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sang Việt Nam để học chuyên ngành Kinh tế đối ngoại của Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội trong thời gian 4 năm. Trong thời gian học tập tại Việt Nam, anh ta nhận đƣợc học bổng 2 triệu đồng/ tháng từ Xing-ga-po, bên cạnh đó anh ta còn tham gia dạy Tiếng Anh cho một trung tâm ngoại ngữ tại Hà Nội với mức lƣơng 100 đô la Mỹ/ tháng. Theo quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Xing-ga-po (Điều 20: Sinh viên và thực tập sinh), sinh viên này đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân với tiền học bổng, thu nhập từ việc dạy Tiếng Anh trong phạm vi 2.500 đô la Mỹ trong một năm, và phải nộp thuế đối với phần thu nhập vƣợt trên 2.500 đô la Mỹ. c) Thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu Trong một số Hiệp định có quy định riêng về việc thu thuế đối với thu nhập của giáo viên, giáo sƣ và ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài từ hoạt động giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu tại Việt Nam. Theo quy định tại Điều khoản này: (i) Giáo viên, giáo sƣ ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang Việt Nam giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam, sẽ đƣợc miễn thuế đối với tiền công từ hoạt động giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu đó trong thời gian 2 năm kể từ ngày đầu tiên ngƣời đó đến Việt Nam giảng dạy, thuyết trình hoặc nghiên cứu tại các trƣờng đại học hoặc cơ sở giáo dục đƣợc Chính phủ Việt Nam chấp nhận. (ii) Việc miễn thuế nhƣ trên không áp dụng đối với trƣờng hợp hoạt động giảng dạy, nghiên cứu phục vụ cho mục đích riêng của một cá nhân hoặc của một tổ chức tƣ nhân. 2.2.2.5. Trường hợp khác – Thu nhập từ tiền lương hưu Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lƣơng hƣu đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Tiền lƣơng hƣu” (thƣờng là Điều 19 của Hiệp định) a) Định nghĩa thu nhập từ tiền lương hưu Theo quy định tai Hiệp định, thu nhập từ tiền lƣơng hƣu là tiền lƣơng hƣu do đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc từ công việc trƣớc đây làm tại Việt Nam và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao gồm tiền lƣơng
77 hƣu do Chính phủ, cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam chi trả vì khoản thu nhập này đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động phục vụ Chính phủ. b) Xác định nghĩa vụ thuế b.1) Tùy theo từng Hiệp định cụ thể thu nhập là tiền lƣơng hƣu sẽ phải chịu thuế - Chỉ tại nƣớc nơi đối tƣợng nhận lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú; hoặc - Chỉ tại nƣớc nơi tiền lƣơng hƣu đƣợc trả; hoặc - Đồng thời tại nƣớc cƣ trú của đối tƣợng nhận lƣơng hƣu và tại nƣớc phát sinh nguồn lƣơng hƣu nếu đối tƣợng trả lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú hoặc là cơ sở thƣờng trú tại nƣớc đó; b.2) Mặc dù đã có các quy định tại mục b.1) nêu trên, trong trƣờng hợp lƣ- ơng hƣu hoặc các khoản thanh toán khác đƣợc trả từ chế độ bảo hiểm xã hội bắt buộc của nhà nƣớc Việt Nam hoặc của một cơ quan chính quyền địa phƣơng Việt Nam thì sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam. 2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Theo quy định tại Hiệp định, khi một đối tƣợng nộp thuế là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, có thu nhập từ Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam và đã nộp thuế tại nƣớc này (theo quy định của Hiệp định và Luật pháp nƣớc đó), Việt Nam vẫn có thể có quyền thu thuế đối với các khoản thu nhập này nhƣng đồng thời Việt Nam cũng có nghĩa vụ thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần để đối tƣợng nộp thuế đó không bi nộp thuế hai lần. Hiện nay tại Việt Nam, có 3 biện pháp tránh đánh thuế hai lần sau đây:  Biện pháp khấu trừ thuế  Biện pháp khấu trừ số thuế khoán  Biện pháp khấu trừ gián tiếp Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích cụ thể từng biện pháp nêu trên để thấy rõ những cách thức mà Việt Nam thực hiện để tránh đƣợc vấn đề đánh thuế hai lần trong trƣờng hợp một đối tƣợng nộp thuế đã nộp thuế tại Nƣớc ký kết hiệp định với Việt Nam theo Luật pháp nƣớc đó và theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà hai bên đã ký kết, nhƣng Việt Nam vẫn thu thuế của đối tƣợng này theo quyền hạn của mình đƣợc quy định trong Hiệp định.
78 2.2.3.1. Biện pháp khấu trừ thuế Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và đã nộp thuế tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực hiện biện pháp khấu trừ thuế thì khi đối tƣợng cƣ trú này kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số thuế đƣợc khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ Nƣớc ký kết theo Luật thuế Việt Nam. Ví dụ 1: Công ty V của Việt Nam có một cơ sở thƣờng trú tại Lào. Trong năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là 100.000 đô la Mỹ. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - Lào (khoản 1, Điều 7: Lợi tức kinh doanh), công ty V có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập theo Luật thuế Lào đối với số thu nhập đƣợc xác định của cơ sở thƣờng trú này (thuế suất 25%). Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào): 100. 000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam): 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Số thuế còn phải nộp tại Việt Nam: 25.000 đô la Mỹ - 25.000 đô la Mỹ = 0 đô la Mỹ Ví dụ 2: Cũng với ví dụ 1 nêu trên, giả sử công ty V là công ty liên doanh và đƣợc hƣởng mức thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam là 20%. Khi dó, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào): 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam): 100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ Số thuế tối đa đƣợc khấu trừ tại Việt Nam: 20.000 đô la Mỹ Trong trƣờng hợp này, công ty V đƣợc khấu trừ 20.000 đô la Mỹ trong tổng số 25.000 đô la Mỹ tiền thuế đã nộp tại Lào. Phần chênh lệch 5.000 dô la Mỹ
79 (25.000 đô la Mỹ - 20.000 đô la Mỹ) không đƣợc khấu trừ vào số thuế thu nhập đối với thu nhập từ trong nƣớc (nếu có) của công ty V. 2.2.3.2. Biện pháp khấu trừ số thuế khoán Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và phải nộp thuế tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam (theo mức thuế đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ một ƣu đãi đặc biệt), nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực hiện Biện pháp khấu trừ số thuế khoán thì khi đối tƣợng cƣ trú đó kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế khoán sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp số tiền thuế khoán đƣợc khấu trừ không vƣợt qúa số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc ngoài theo Luật thuế Việt Nam. Số thuế khoán là số thuế lẽ ra đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam phải nộp tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam trên khoản thu nhập phát sinh tại Nƣớc ký kết đó, nhƣng theo quy định tại Luật của Nƣớc ký kết đó đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ một biện pháp ƣu đãi đặc biệt. Ví dụ: Công ty X của Việt Nam có một cơ sở trƣờng trú tại U-dơ-bê-ki- xtăng. Trong năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là 100.000 đô la Mỹ. Theo quy định tại Luật thuế U-dơ-bê-ki-xtăng, khoản thu nhập này đƣợc miễn thuế nhƣ một biện pháp ƣu dãi đặc biệt (trƣờng hợp không đƣợc miễn, sễ phải nộp thuế với mức thuế suất 33%). Công ty X có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam theo mức thuế suất 25%. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - U-dơ- bê-ki-xtăng (Khoản 5, điều 24: Xóa bỏ việc định thuế hai lần). Việt Nam có nghĩa vụ khấu trừ số thuế khoán (tức là số thuế đáng ra đã phải nộp nhƣng đƣợc miễn tại U-dơ-bê-ki-xtăng). Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ số thuế khoán của công ty X ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế khoán tại U-dơ-bê-ki- xtăng (theo Luật thuế U-dơ-bê-ki- xtăng): 100.000 đô la Mỹ x 33% = 33.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam); 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ Nhƣ vậy, công ty Q trên thực tế không phải nộp thuế nhƣng đƣợc coi nhƣ đã nộp 25.000 đô la Mỹ (trong tổng số 33.000 đô la Mỹ tính theo Luật thuế U- dơ-bê-
80 ki-xtăng trƣớc khi đƣợc hƣởng ƣu đãi) và đƣợc trừ số thuế này vào thuế phải nộp tại Việt Nam (tức là không phải nộp thuế tại Việt Nam). 2.2.3.3. Biện pháp khấu trừ gián tiếp a) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập từ Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam mà khoản thu nhập này đã chịu thuế thu nhập công ty trƣớc khi đƣợc chia cho đối tƣợng đó và tại Hiệp định Việt Nam cam kết thực hiện biện pháp khấu trừ thuế gián tiếp thì khi kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số thuế gián tiếp đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số thuế đƣợc khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc ngoài theo Luật thuế Việt Nam. Số thuế gián tiếp đƣợc khấu trừ là số thuế do một công ty cổ phần là đối tƣợng của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đã nộp tại Nƣớc ký kết đó dƣới hình thức thuế thu nhập công ty trƣớc khi chia lãi cổ phần cho đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam với điều kiện đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam kiểm soát trực tiếp một tỷ lệ tối thiểu quyền bỏ phiếu của công ty cồ phần (thƣờng là 10%). Ví dụ: Công ty X của Việt Nam đầu tƣ 10 000 000 đô la Mỹ (tƣơng đƣơng 20% vốn cổ phần) tại công ty Y của Liên bang Nga. Trong năm 2009, công ty Y có thu nhập là 100.000 đô la Mỹ và phải nộp thuế theo Luật thuế Liên bang Nga (mức thuế suất 30%). Lợi tức sau thuế của công ty Y đƣợc chia cho công ty X theo tỷ lệ cổ phần và phải nộp thuế tại Liên bang Nga với mức thuế suất 10% (Khoản 2.a Điều 10: Tiền lãi cổ phần, Hiệp (định Việt Nam - Liên bang Nga). Công ty X có nghĩa vụ nộp thuế theo Luật thuế Việt Nam với mức thuế suất 25%. Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế gián tiếp của công ty X ở Việt Nam nhƣ sau: - Số lợi nhuận trƣớc thuế của Công ty X của Việt Nam đƣợc hƣởng trong tổng số lợi nhuận của Công ty Y tại Liên bang Nga là: 100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ - Số thuế thu nhập doanh nghiệp Công ty Y đã nộp tại Liên bang Nga đối với phần lợi nhuận nêu trên của Công ty X theo Luật thuế Liên bang Nga là: 20.000 đô la Mỹ x 30% = 6.000 đô la Mỹ Lợi tức cổ phần đƣợc chia sau thuế của Công ty X là: 20.000 đô la Mỹ - 6.000 đô la Mỹ = 14.000 đô la Mỹ
81 - Số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga đối với lợi tức cổ phần đƣợc chia theo Hiệp định Việt Nam - Liên bang Nga là: 14.000 đô la Mỹ x 10% = 1.400 đô la Mỹ - Tổng số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga (bao gồm cả thuế trực tiếp do công ty X nộp trên cổ tức và thuế gián tiếp do công ty Y có vốn đầu tƣ của công ty X nộp trên thu nhập công ty) là: 1.400 đô la Mỹ + 6.000 đô la Mỹ = 7.400 đô la Mỹ - Số thuế Công ty X phải nộp tại Việt Nam theo Luật thuế Việt Nam là: 20.000 đô la Mỹ x 25% = 5.000 đô la Mỹ Trong trƣờng hợp này, công ty X chỉ đƣợc khấu trừ tối đa là 5.000 đô la Mỹ trong tổng số 7.400 đô la Mỹ đã nộp tại Liên bang Nga. Phần chênh lệch 2.400 đô la Mỹ (7.400 đô la Mỹ - 5.000 đô la Mỹ) không đƣợc phép khấu trừ vào số thuế đối với thu nhập trong nƣớc (nếu có) của Công ty X. b) Mặc dù theo quy định trên, Việt Nam chỉ thực hiện biện pháp khấu trừ thuế gián tiếp khi có cam kết tại Hiệp định nhƣng nếu theo quy định của Luật Việt Nam, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của một đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc khấu trừ thuế gián tiếp thì quy định này vẫn đƣợc thực hiện. Các quy định về các biện pháp tránh đánh thuế hai lần nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản Biện pháp tránh đánh thuế hai lần (thƣờng là Điều 23) của Hiệp định. Mặc dù có các quy định nhƣ trên về thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần, nhƣng nếu theo quy định tại Hiệp định, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc miễn thuế tại Việt Nam thì khoản thu nhập này sẽ đƣợc miễn thuế và không đƣợc trừ số thuế đã nộp tại nƣớc ngoài (tức là chỉ bị đánh thuế một lần và không phải áp dụng biện pháp tránh đánh thuế hai lần). Ví dụ nhƣ tiền học bổng của học sinh và sinh viên nƣớc ngoài trong thời gian học tại Việt Nam. 2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định 2.2.4.1. Cơ quan giải quyết a) Tổng Cục thuế Giải quyết xin miễn giảm thuế theo Hiệp định do Cục thuế chuyển lên sau khi đã tập hợp đủ hồ sơ trong các trƣờng hợp sau:  Tổng số tiền thuế của một đối tƣợng nộp thuế cho năm tính thuế có liên quan trên 500.000.000 đồng Việt nam; hoặc  Đối với các đối tƣợng nộp thuế có địa điểm kinh doanh tại nhiều tỉnh, thành phố; hoặc
82  Đối tƣợng nộp thuế có các giao dịch, hợp đồng nội bộ không theo nguyên tắc giá thị trƣờng giữa các chủ thể kinh doanh độc lập. b) Cục thuế các tỉnh, thành phố Giải quyết các trƣờng hợp xin áp dụng Hiệp định khác 2.2.4.2. Thủ tục thực hiện hiệp định Các quy định về thủ tục thực hiện hiệp định, chủ yếu bao gồm các quy định về giấy tờ pháp lý khi làm các thủ tục về khấu trừ thuế, miễn giảm thuế, các thủ tục để xác nhận số thuế đã nộp tại một nƣớc và các thủ tục giải quyết khiếu nại. Phần này đƣợc quy định rất rõ trong phần D Thông tƣ 133/2004/TT-BTC về hƣớng dẫn thực hiện các hiệp định tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 4 – Các quy định về thủ tục áp dụng hiệp định) 2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam 2.3.1. Kết quả đạt đƣợc Nhƣ vậy tính đến nay, Việt Nam đã ký kết đƣợc 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc và vùng lãnh thổ, trong đó 54 Hiệp định đã có hiệu lực thi hành, còn 4 Hiệp định mới đƣợc ký kết trong năm 2009 vẫn chƣa có hiệu lực. Với 58 Hiệp định này, Việt Nam đã khẳng định đƣợc mức độ bành chƣớng về kinh tế của mình với các nƣớc trên thế giới, với khoảng trên 100 quốc gia và vùng lãnh thổ mà Việt Nam có quan hệ hợp tác kinh tế thì có khoảng một nửa số quốc gia trong số đó đã ký kết Hiệp định thuế với Việt Nam, điều này tạo thuận lợi cho việc đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các quốc gia ký kết bằng cách xóa bỏ vấn đề đánh thuế hai lần đồng thời ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản. Với vai trò này, Hiệp định thuế đã trở thành một nhân tố góp phần tạo ra một môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, do đó việc ký kết các Hiệp định thuế thực sự trở nên cần thiết trong bối cảnh kinh tế của Việt Nam hiện nay – bối cảnh toàn cầu hóa nền kinh tế. Trong thời gian tới đây, Việt Nam sẽ tiếp tục ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các quốc gia và vùng lãnh thổ khác; nhƣ Tuy-ni-di, Ả rập xê út, Cộng hòa Nam Phi,.... Việc triển khai áp dụng các Hiệp định thuế giữa Chính phủ Việt Nam và Chính phủ các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam trong thời gian qua đã cho thấy đƣợc hiệu quả tích cực của Hiệp định đối với mọi hoạt động, mọi đối tƣợng kinh tế mà nó chi phối. Với việc chi phối hầu hết các loại thu nhập tƣơng ứng với mọi lĩnh vực của nền kinh tế, Hiệp định đã tạo ra công bằng cũng nhƣ mang đến lợi
83 ích cho các doanh nghiệp, các cá nhân có quan hệ làm ăn buôn bán vƣợt ra khỏi biên giới quốc gia Việt Nam. Có thể nói, hệ thống pháp luật thuế Việt Nam ngày một hoàn thiện đã góp phần không nhỏ trong công cuộc thúc đẩy nền kinh tế phát triển bằng cách phát triển sản xuất kinh doanh, hợp tác đầu tƣ không những trong nƣớc mà còn với các quốc gia nƣớc ngoài, trên cơ sở nguyên tắc công bằng, thống nhất và đồng bộ. Dấu ấn hết sức quan trọng đối với hệ thống pháp luật thuế hiện nay là việc quản lý thuế đã đƣợc thống nhất và minh bạch hoá theo quy định của Luật quản lý thuế, đƣợc Quốc hội Nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ban hành ngày 29/11/2006 và có hiệu lực từ ngày 1/7/2007. Theo đó là Thông tƣ số 60/2007/TT-BTC của Bộ Tài chính ban hành ngày 14/6/2007 nhằm hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật quản lý thuế. Thông tƣ này áp dụng đối với việc quản lý các loại thuế theo quy định của pháp luật về thuế, các khoản lệ phí thuộc Ngân sách nhà nƣớc theo quy định của pháp luật về phí và lệ phí, các khoản thu khác thuộc Ngân sách Nhà nƣớc do cơ quan thuế quản lý thu. Nếu Thông tƣ số 60/2007/TT- BTC quy định một cách chung nhất về việc áp dụng cũng nhƣ thủ tục áp dụng các loại thuế, thì Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam với các nƣớc lại quy định riêng về việc áp dụng và thủ tục áp dụng các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản có yếu tố nƣớc ngoài, nhằm xóa bỏ việc đánh thuế hai lần cho các đối tƣợng nộp thuế. Thông tƣ này giải thích rõ ràng các quy định tại Hiệp định, giúp các doanh nghiệp cũng nhƣ các cá nhân có thể áp dụng Hiệp định một cách dễ dàng đối với từng hoạt động kinh tế của họ. Thêm vào đó, Tổng Cục thuế Việt Nam cũng nhƣ các Cục, chi cục thuế các tỉnh, thành phố có trách nhiệm giúp đỡ, giải thích và cho ý kiến đối với mọi thắc mắc của doanh nghiệp, cá nhân trong quá trình triển khai áp dụng Hiệp định, do đó, việc thi hành các Hiệp định đã ký kết và có hiệu lực trong thời gian qua đã diễn ra một cách suôn sẻ, ít xảy ra vƣớng mắc cũng nhƣ tranh chấp giữa các đối tƣợng nộp thuế của hai bên ký kết Hiệp định. 2.3.2. Hạn chế còn tồn tại Bên cạnh những ƣu điểm đạt đƣợc của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc, cũng cần phải nhìn thấy nhiều hạn chế còn đang tồn tại để tìm ra nguyên nhân và các giải pháp khắc phục. Sau đây là những hạn chế tiêu biểu mà theo tác giả, đã ảnh hƣởng không nhỏ đến hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế: - Thụ động trong việc ra quyết định, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên:
84 Một trong những đặc trƣng của áp dụng pháp luật chính là đƣa những quy định áp dụng chung vào từng trƣờng hợp cụ thể . Tuy những hƣớng dẫn của cơ quan nhà nƣớc có thẩm quyền nhƣ Bộ Tài chính và Tổng cục thuế đã tƣơng đối đầy đủ, nhƣng việc vận dụng tại các cơ quan quản lý thuế tại địa phƣơng còn nhiều lúng túng. Nếu chỉ nhìn vào số lƣợng những thắc mắc của Cục thuế địa phƣơng gửi lên Tổng cục thuế, sẽ rất dễ dẫn đến quan niệm rằng pháp luật thuế còn rất nhiều bất cập cần khắc phục hoặc nhiều trƣờng hợp còn chƣa có quy định. Tuy nhiên, nếu đọc công văn trả lời của Tổng cục thuế thì sẽ thấy ngay rằng, đại đa số các trƣờng hợp thắc mắc đều đã đƣợc giải thích hết sức rõ ràng trong Thông tƣ hƣớng dẫn thi hành. Điều đó chứng tỏ, việc nắm vững và vận dụng pháp luật thuế của các Cục thuế địa phƣơng còn rất nhiều hạn chế. - Chậm trễ trong việc thực hiện các ƣu đãi về thuế Ƣu đãi thuế (bao gồm đƣợc hƣởng mức thuế suất thấp, miễn thuế, giảm thuế, giãn nợ tiền thuế) là những quy định nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho chủ thể nộp thuế trong hoạt động sản xuất kinh doanh. Chính sách ƣu đãi thuế chỉ thực sự có hiệu quả khi việc triển khai thực hiện đƣợc nhanh chóng và đúng đối tƣợng. Thực tế cho thấy, nhiều trƣờng hợp, những hồ sơ đề nghị miễn thuế, giảm thuế hoặc hoàn thuế theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý một cách chậm trễ. Đôi khi, công chức quản lý thuế còn đòi hỏi những điều kiện về giấy tờ, hồ sơ, sổ sách vƣợt ra ngoài những yêu cầu của pháp luật. Không kể đến mục đích gây khó khăn để thực hiện hành vi tham nhũng, thì những yêu cầu quá mức này đã cản trở chủ thể nộp thuế thực hiện quyền của mình một cách hợp pháp, làm giảm hiệu ứng tốt của chính sách ƣu đãi thuế. - Các văn bản luật liên quan còn chƣa thống nhất, rõ ràng Ở hầu hết các quốc gia, ngƣời nộp thuế tự đánh giá các lợi ích về thuế đƣợc hƣởng theo hiệp định về thuế. Do đó, Thông tƣ 60/2007/TT-BTC đƣa ra những hƣớng dẫn về cách áp dụng hiệp định để đƣợc giảm thuế theo cơ chế tự khai, tự nộp đã đƣợc sự hƣởng ứng nồng nhiệt của các công ty đa quốc gia và chuyên gia làm việc ở nhiều nƣớc khác nhau. Mặc dù những hƣớng dẫn mới trong Thông tƣ 60 đã đơn giản hóa một số thủ tục trong lĩnh vực thuế đƣợc đề cập trƣớc đây trong Thông tƣ 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 nhƣng một số vấn đề phức tạp vẫn còn tồn tại. Cụ thể, gần đây, Bộ Tài chính đã nhận đƣợc sự phản hồi từ ngƣời nộp thuế về những trở ngại trong việc thực hiện thủ tục áp dụng hiệp định về thuế. Trong
85 công văn số 2492/BTC-TCT đƣợc Bộ Tài chính ban hành gần đây, thu nhập từ lãi tiền vay thuộc đối tƣợng điều chỉnh và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần, thực hiện theo quy định tại Thông tƣ 60, nhƣng thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn lại đƣợc thực hiện theo thủ tục quy định tại Thông tƣ 133. Nhƣ vậy, việc áp dụng dựa trên Thông tƣ 133 sẽ hƣớng dẫn đến quy định không rõ ràng và tạo ra nhiều nhầm lẫn cho cả ngƣời nộp thuế và cơ quan thuế. Tác giả cho rằng, nên áp dụng duy nhất một văn bản là Thông tƣ 60 thì dễ thực hiện hơn cho cả hai bên, đảm bảo thống nhất rõ ràng, tránh những rủi ro tiềm ẩn liên quan đến việc không xác định rõ đƣợc những điều khoản nào của Thông tƣ 133 vẫn còn hiệu lực hay đƣợc thay thế bởi thông tƣ mới. Nếu để tồn tại 2 văn bản song song sẽ dẫn tới sự diễn giải khác nhau ở các cơ quan thuế địa phƣơng. 2.3.3. Nguyên nhân Với những thực tế trên đây, đòi hỏi cần tìm ra những nguyên nhân chủ yếu dẫn đến những hạn chế đó, để từ đó có những giải pháp phù hợp với tình hình thực tế để hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế đƣợc nâng cao, đảm bảo quyền lợi cho các bên trong quan hệ pháp luật thuế. Thông qua quá trình nghiên cứu, tác giả cho rằng có những nguyên nhân cơ bản sau đây: - Một là, ý thức chấp hành pháp luật thuế của nhiều chủ thể nộp thuế còn kém Việc nộp thuế là nghĩa vụ của tổ chức, cá nhân theo quy định của pháp luật nhằm đảm bảo duy trì hoạt động của bộ máy nhà nƣớc, và đồng thời, để nhà nƣớc thực hiện các chức năng của mình. Tuy nhiên, do các lợi ích nhận đƣợc của nhà nƣớc thƣờng không cụ thể, nên đối với một số chủ thể nộp thuế, những thiệt hại vật chất cụ thể dƣờng nhƣ lớn hơn so với những giá trị vô hình mà nhà nƣớc đem lại. Chính vì vậy, thay vì hợp tác, nhiều chủ thể nộp thuế sử dụng nhiều thủ đoạn để làm giảm số thuế phải nộp một cách trái pháp luật. Bên cạnh đó, cũng cần phải nhận thức rằng, ý thức chấp hành pháp luật thuế không phải có đƣợc ngay lập tức bằng các mệnh lệnh hành chính. Nền kinh tế thị trƣờng xã hội chủ nghĩa ở nƣớc ta còn non trẻ, do vậy chƣa đủ thời gian để các cá nhân, tổ chức trong xã hội thật sự quen với những đòi hỏi của nó, trong đó có nghĩa vụ nộp thuế. Ý thức chấp hành pháp luật đƣợc nâng lên thông qua nhiều phƣơng thức, trong đó, công tác tuyên truyền phổ biến phải đƣợc thực hiện hiệu quả. Theo đánh giá của tác giả, mặc dù đã có nhiều chuyển biến, nhƣng công tác tuyên truyền
86 phổ biến pháp luật thuế hiện nay còn cứng nhắc, chung chung, do vậy hiệu quả còn nhiều hạn chế. - Hai là, trình độ công chức quản lý thuế còn nhiều hạn chế. Trong những năm vừa qua, hệ thống pháp luật thuế có nhiều thay đổi căn bản, số lƣợng chủ thể nộp thuế ngày càng nhiều hơn. Bên cạnh đó, những thủ đoạn gian lận thuế ngày càng tinh vi hơn đã gây khó khăn không nhỏ cho công tác quản lý thuế. Mặc dù hầu hết công chức quản lý thuế đều ý thức đƣợc việc trau dồi, bồi dƣỡng chuyên môn nghiệp vụ, nhƣng mức độ không đồng đều. Nhiều địa phƣơng, trình độ học vấn của công chức quản lý thuế chƣa đáp ứng đƣợc yêu cầu công tác, nên khi thực hiện công tác áp dụng pháp luật còn nhiều lúng túng, làm sai hoặc sợ làm sai dẫn đến chậm trễ trong việc ra quyết định Bên cạnh đó, chính vì nhận thức không đúng về vai trò của chủ thể nộp thuế, nên một số công chức thuế luôn giữ quan niệm, chủ thể nộp thuế là “những kẻ muốn trốn thuế”, nên nhiều trƣờng hợp, đáng lẽ có thể giải quyết ngay, nhƣng vẫn cẩn thận kiểm tra, gây ách tắc, chậm trễ, ảnh hƣởng đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. - Ba là, cơ sở hạ tầng đầu tƣ cho ngành thuế còn chƣa thoả đáng để đáp ứng nhu cầu nhiệm vụ. Với sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật, đặc biệt là công nghệ thông tin, thì những ứng dụng tiến bộ này vào hoạt động quản lý nhà nƣớc ngày càng đƣợc đẩy mạnh. Với số lƣợng rất lớn các chủ thể nộp thuế, việc ứng dụng công nghệ thông tin vào công tác quản lý thuế nhƣ khai thuế qua mạng internet, phần mềm dữ liệu quản lý thông tin ngƣời nộp thuế, các trang website thông tin về ngành thuế…, nếu đƣợc đầu tƣ thoả đáng sẽ đem lại những cải thiện đáng kể, nhằm giảm chi phí xã hội dành cho công tác quản lý thuế, đem lại hiệu quả kinh tế cao. Tuy nhiên, hiện nay, việc triển khai đầu tƣ cơ sở hạ tầng kỹ thuật cho ngành thuế nhìn chung còn chậm và chƣa đồng đều, cùng với hạn chế trong công tác đào tạo công chức quản lý thuế và chủ thể nộp thuế về các kỹ năng cần thiết để sử dụng công nghệ thông tin, nên đã hạn chế đáng kể đến hiệu quả áp dụng pháp luật. - Bốn là, còn nhiều hạn chế về tính hợp lý, sự minh bạch và thống nhất của hệ thống pháp luật thuế Có lẽ trên hết, hiệu quả áp dụng pháp luật chịu ảnh hƣởng lớn nhất từ chính các quy định pháp luật đƣợc áp dụng. Nhƣ chúng ta đã biết, nếu pháp luật phù hợp
87 với thực tiễn kinh tế xã hội và có tính định hƣớng, thì sẽ góp phần phát triển kinh tế xã hội và ngƣợc lại, nếu pháp luật bất cập thì sẽ kìm hãm sự phát triển. Hệ thống pháp luật thuế của nƣớc ta hiện nay đang trong giai đoạn hoàn thiện nên không tránh khỏi những bất cập. Bên cạnh đó, nền kinh tế phát triển nhanh, “bỏ xa” những quy định pháp luật cũng là một thực tế. Hiện nay, hệ thống pháp luật thuế còn nhiều quy định mâu thuẫn, chồng chéo và không hợp lý, nên khi áp dụng vào thực tiễn sẽ gặp khó khăn, không hiệu quả.
88 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới Theo báo cáo đầu tƣ thế giới năm 2009 của Hội nghị Liên Hợp Quốc về thƣơng mại và phát triển (UNCTAD – The United Nations Conference on Trade and Development), trong năm 2008 mạng lƣới các hiệp định đầu tƣ quốc tế tiếp tục đƣợc mở rộng, mặc dù chỉ có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs – Bilateral Investment Treaties) đƣợc ký kết, thấp hơn năm 2007 với 65 hiệp định. Thêm vào đó là 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs – Double Tax Treaties) và 16 hiệp định quốc tế khác (năm 2007 lần lƣợt là 69 và 13 hiệp định). Ngoài ra, trong 6 tháng đầu năm 2009 có 25 hiệp định đầu tƣ song phƣơng và 6 hiệp định đầu tƣ quốc tế khác đƣợc ký kết, điều này cho thấy một thực tế - bất chấp sự khủng hoảng của nền kinh tế và tài chính toàn cầu – sự gia tăng của các hiệp định đầu tƣ quốc tế khẳng định sự phát triển nhanh chóng của đầu tƣ ra nƣớc ngoài. Trong năm 2008, có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng mới đƣợc ký kết, đƣa tổng số các hiệp định đầu tƣ song phƣơng lên con số 2676 hiệp định vào cuối năm 2008. (Xem biểu đồ 2). Cùng năm này, 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần mới đƣợc ký kết, đƣa tổng số các hiệp định này lên con số 2805 (Xem biểu đồ 2). Các nƣớc phát triển đóng vai trò là một bên ký kết trong 63 hiệp định tránh đánh thuế hai lần mới này, và chỉ 18 trong tổng số 75 hiệp định mới đó đƣợc ký kết giữa các nƣớc phát triển với nhau. Ailen và Hà Lan dẫn đầu với 6 hiệp định tránh đánh thuế hai lần cho mỗi nƣớc trong năm 2008. Các nƣớc đang phát triển ký kết tới 39 hiệp định, dẫn đầu là Quata và Việt Nam với 4 hiệp định mỗi nƣớc. Chỉ có 5 hiệp định đƣợc ký kết giữa các nƣớc đang phát triển, chiếm 7% trên tổng số các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm 2008, 38 % trên tổng số các hiệp định này là đƣợc ký kết giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển (Xem biểu đồ 3)
89 Biểu đồ 2: Số lượng các hiệp định đầu tư song phương (BITs) và hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008 Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia) Biểu đồ 3: Số lượng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần được ký kết trong năm 2008, phân theo nhóm nước 7% 4% 17% 10% 24% 38% giữa các nước đang phát triển giữa các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước phát triển và các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước đang phát triển với các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước phát triển giữa nước phát triển với nước đang phát triển Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia)
90 Chiếm tỷ lệ nhỏ nhất là số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết giữa các nƣớc thuộc khu vực Đông Nam Âu (South East Europe – SEE ) và khối cộng đồng các quốc gia độc lập (Commenwealth of Independent States - CIS) chỉ với 4%, tiếp theo là giữa các đối tác thuộc các nƣớc đang phát triển với 7%. Chiếm tỷ lệ cao nhất vẫn là số lƣợng các hiệp định đƣợc ký kết giữa nƣớc phát triển với nƣớc đang phát triển hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau (tỷ lệ này lần lƣợt là 38% và 24%) Theo thống kê của UNCTAD, tính đến tháng 1/2009, Hoa Kỳ đứng đầu về số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần với 135 hiệp định đã đƣợc ký kết, tiếp đến là Trung Quốc với 118 hiệp định, Vƣơng quốc Anh với 85 hiệp định, Nhật Bản với 72 hiệp định; thấp nhất là các quốc gia ở châu Phi và Trung Đông, nhƣ Zimbabue mới chỉ ký kết đƣợc 20 hiệp định, Qatar với 29 hiệp định, Ôman với 30 hiệp định và Tiểu các vƣơng quốc Ả rập thống nhất là 44 hiệp định. Cùng với sự phát triển nhanh chóng của quá trình toàn cầu hóa nền kinh tế, việc gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại các nƣớc trên thế giới là điều tất yếu. Việc ký kết các hiệp định thuế này giữa các nƣớc phát triển với nƣớc đang phát triển hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau trong thời gian tới đây chắc chắn vẫn chiếm tỷ lệ cao nhất trên tổng số các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký, mặc dù số lƣợng có thể thấp hơn so với các năm trƣớc đây. Cùng với nó, số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa các đối tác thuộc các quốc gia đang phát triển sẽ tăng lên nhanh chóng đồng thời chiếm một tỷ lệ cao hơn trong “chiếc bánh” hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới trong những năm sắp tới. Tại các nƣớc phát triển, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã trở nên rất quen thuộc đối với các tổ chức, cá nhân của nó. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên là Hiệp định giữa chính phủ Hoa Kỳ và chính phủ Đan Mạch đƣợc ký kết vào ngày 06/05/1948 tại Washington đối với các loại thuế đánh vào thu nhập. Tại Việt Nam, hiệp định tránh đánh thuế lần đầu tiên đƣợc ký kết và đƣa vào áp dụng từ năm 1992 (Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ốt-xtrây-lia), nhƣ vậy hiệp định tránh đánh thuế hai lần không phải là quá mới đối với Việt Nam, tuy nhiên việc áp dụng hiệp định trong thực tế vẫn còn xảy ra nhiều vƣớng mắc, khó khăn.
91 Điều này có thể nói là một điểm trừ trong mắt các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, nhất là các nhà đầu tƣ đến từ các quốc gia phát triển, bởi lẽ tại quốc gia của họ, các vấn đề liên quan đến việc tránh đánh thuế hai lần đều đƣợc thực hiện một cách nhanh chóng và hiệu quả, nếu nhƣ làm việc với doanh nghiệp của một nƣớc đối tác mà việc thực hiện và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần chậm chạp, thủ tục rƣờm rà cũng nhƣ kiến thức của doanh nghiệp về vấn đề này không vững thì rất dễ gây thiệt hại cho doanh nghiệp đó. Do vậy, điều cần thiết hiện nay là chúng ta phải nhanh chóng khắc phục những vƣớng mắc, khó khăn đó; góp phần tạo nên một môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho Việt Nam. 3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam 3.2.1. Mục tiêu Là một công cụ của chính sách quản lý kinh tế, chính sách thuế phải hƣớng vào thực hiện các mục tiêu tổng thể của chính sách kinh tế mà Đại hội Đảng lần thứ IX của Việt Nam đề ra: “Đƣa đất nƣớc ta ra khỏi tình trạng kém phát triển; nâng cao rõ rệt đời sống vật chất, tinh thần của nhân dân, tạo nền tảng để đến năm 2020 nƣớc ta cơ bản trở thành một nƣớc công nghiệp theo hƣớng hiện đại. Nguồn lực con ngƣời, năng lực khoa học và công nghệ, kết cấu hạ tầng, tiềm lực kinh tế, quốc phòng, an ninh đƣợc tăng cƣờng; thể chế kinh tế thị trƣờng định hƣớng xã hội chủ nghĩa đƣợc hình thành về cơ bản; vị thế của nƣớc ta trên trƣờng quốc tế đƣợc nâng cao”. Tuy nhiên, với tƣ cách là một công cụ trọng tâm của chính sách tài chính quốc gia, liên quan đến việc huy động và phân bổ các nguồn lực tài chính của xã hội, nên vấn đề xuyên suốt của chính sách thuế là phải thực hiện các mục tiêu có tính đặc thù, đó là: - Giữ kỷ luật tài chính tổng thể để lành mạnh hóa nền tài chính quốc gia, ổn định kinh tế vĩ mô. Nguồn thu từ thuế phải có khả năng tài trợ các nhu cầu chi tiêu cần thiết ngày càng tăng của Chính phủ mà không phải viện đến sự vay mƣợn quá mức của khu vực công. Theo tính toán của Bộ tài chính đƣợc xác định trong chiến lƣợc phát triển tài chính đến năm 2010, thì tỷ lệ thu Ngân sách nhà nƣớc phải ở mức bình quân năm vào khoảng 20-21% GDP, trong đó thuế, phí và lệ phí đạt 18-19%
92 GDP. Trên cơ sở đó, đảm bảo quy mô chi ngân sách nhà nƣớc vào khoảng 24-25% GDP, khống chế bội chi ngân sách nhà nƣớc 4-5%GDP; bù đắp bội chi ngân sách bằng nguồn vốn trong nƣớc khoảng 3-5% GDP và vay nƣớc ngoài 1-1,5% GDP. - Nâng cao năng lực cạnh tranh và thu hút vốn đầu tƣ của nền kinh tế trong bối cảnh hội nhập và cam kết quốc tế nhằm thúc đẩy nền kinh tế tăng trƣởng bền vững và thực hiện thành công chiến lƣợc giảm nghèo. - Thuế phải là công cụ quản lý kinh tế vĩ mô của Nhà nƣớc có hiệu quả và hiệu lực. Thuế đi vào trong đời sống kinh tế - xã hội trên cơ sở thực thi một chính sách thuế minh bạch, công bằng, có tính luật pháp cao. Đối với Hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng, việc cải cách hệ thống thuế có ý nghĩa quan trọng quyết định hiệu quả của việc áp dụng các Hiệp định thuế đó. Bởi lẽ, hệ thống thuế có thống nhất, rõ ràng và minh bạch thì mới không gây tranh cãi hay mâu thuẫn trong khi triển khai thực hiện, đây cũng chính là vấn đề đang tồn tại trong quá trình thực tế áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. 3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam - Cải cách hệ thống thuế cần quán triệt quan điểm của Đảng và Nhà nƣớc về đổi mới chính sách thuế “…Tiếp tục cải cách hệ thống thuế phù hợp với tình hình đất nƣớc và cam kết quốc tế. Bổ sung, hoàn thiện, đơn giản hóa các sắc thuế, từng bƣớc áp dụng hệ thống thuế thống nhất, không phân biệt doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế khác nhau, doanh nghiệp Việt Nam và doanh nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài. Áp dụng thuế thu nhập cá nhân thống nhất và thuận lợi cho mọi đối tƣợng chịu thuế, bảo đảm công bằng xã hội và tạo động lực phát triển. Hiện đại hóa công tác thu thuế và tăng cƣờng quản lý của Nhà nƣớc.” (Văn kiện Đại hội Đảng lần IX – Chiến lƣợc phát triển kinh tế – xã hội 2001-2010). - Chính sách động viên của thuế cần tôn trọng kỷ luật tài chính tổng thể. Nguồn lực tài chính của nền kinh tế là giới hạn, do vậy mức huy động của thuế cũng phải có sự giới hạn. Với thực trạng là một quốc gia đang phát triển, nhu cầu chi tiêu của ngân sách rất lớn và áp lực cân đối ngân sách là không nhỏ, nhƣng không phải thế là tận thu để bao chi. Làm nhƣ vậy sẽ phá vỡ tính kỷ luật tài chính tổng thể, gây kìm hãm, không kích thích đầu tƣ, tiết kiệm của khu vực doanh nghiệp và dân cƣ.
93 Thuế không vì mục tiêu cân đối ngân sách trƣớc mắt, mà quan trọng phải hƣớng vào mục tiêu cao hơn và xa hơn đó là thúc đẩy đầu tƣ, vực dậy nền kinh tế, thoát khỏi tình trạng yếu kém và đuổi kịp các nƣớc trong khu vực. - Chính sách phải hình thành một cơ cấu thuế hợp lý nhằm tăng cƣờng nguồn thu và vai trò điều tiết vĩ mô của nhà nƣớc. Cải cách thuế cần tập trung vào việc thu hẹp những bóp méo của thuế, đi đôi với việc mở rộng cơ sở thuế và hạ thấp thuế suất. Đồng thời, chính sách thuế phải bao quát hết tất cả nguồn thu, cần đƣa vào áp dụng các loại thuế mới để quản lý nguồn thu và năng cao vai trò điều tiết: nhƣ thuế tài sản, thuế môi trƣờng. Cơ cấu của hệ thống thuế phải có những thay đổi thích hợp cho phù với sự phát triển kinh tế. - Chính sách thuế phải góp phần nâng cao năng lực cạnh tranh, tăng cƣờng đầu tƣ đổi mới công nghệ đáp ứng yêu cầu công nghiệp hóa trong điều kiện Việt Nam hội nhập vào khu vực và thế giới. Thực hiện cải cách thuế, từng bƣớc áp dụng hệ thống thuế thống nhất, minh bạch, trung lập, không phân biệt các thành phần kinh tế; đồng thời tháo dỡ dần chính sách bảo hộ bằng việc xóa bỏ hàng rào phi thuế quan, cắt giảm thuế nhập khẩu sẽ là những bƣớc đi quan trọng nhằm gây sức ép, buộc các doanh nghiệp Việt Nam tăng cƣờng đổi mới công nghệ, nâng cao khả năng cạnh tranh. Hiện nay các doanh nghiệp Việt Nam đang phải đối mặt với sự cạnh tranh ngày càng khốc liệt trên thị trƣờng trong nƣớc lẫn quốc tế. Nhu cầu tích tụ vốn để phát triển và đổi mới công nghệ của các doanh nghiệp là rất lớn và cấp bách. Vì vậy, chính sách thuế cần đƣợc điều chỉnh cho hợp lý hơn nhằm khuyến khích các doanh nghiệp tăng cƣờng tích tụ vốn và đầu tƣ thay đổi công nghệ, hiện đại hóa sản xuất, hạ thấp giá thành, nâng cao chất lƣợng sản phẩm, mở rộng thị trƣờng tiêu thụ, bồi dƣỡng nguồn thu, tăng thu nội địa cho ngân sách nhà nƣớc. - Hệ thống thuế phải đơn giản, ổn định, mang tính luật pháp cao và có sự tƣơng đồng với khu vực và thông lệ quốc tế. Thuế phải đƣợc phân nhiệm rõ ràng theo hƣớng chuyên môn hóa chức năng và thống nhất hóa mục tiêu nhằm khắc phục tình trạng đa mục tiêu trong một sắc thuế. Theo đó, cần đi sâu hoàn thiện các kỹ thuật thu thuế một cách thích hợp và đồng bộ nhằm đảm bảo hiệu quả tối ƣu của mỗi loại thuế cũng nhƣ cả hệ thống thuế. Các quy định của luật thuế cần đơn giản,
94 rõ ràng phù hợp với trình độ của bộ máy quản lý thuế cũng nhƣ ngƣời nộp thuế, đảm bảo tính dễ hiểu, dễ chấp hành và dễ kiểm tra. Đồng thời, trong bối cảnh hội nhập, hệ thống thuế Việt Nam phải có sự tƣơng đồng với quốc tế về một số loại thuế có liên quan đến thƣơng mại và đầu tƣ quốc tế. - Không ngừng hoàn thiện cơ chế hành thu, tạo ra sự chuyển biến về chất trong chính sách thuế và tƣơng đồng với khu vực về trình độ quản lý. Từng bƣớc hiện đại hóa công nghệ quản lý thuế, qua đó xác lập hệ thống dữ liệu về thuế liên tục, chính xác, kịp thời. Tiêu chuẩn hóa cán bộ thuế gắn liền với chế thƣởng phạt nghiêm minh. Kiện toàn bộ máy quản lý thuế cho phù với yêu cầu đổi mới chính sách thuế, trong đó xác lập cơ chế phối hợp đồng bộ giữa cơ quan thuế và các cơ quan công quyền để nâng cao hiệu quả công tác hành thu. Tăng cƣờng sự giáo dục tuyên truyền; nâng cao ý thức của công chúng về ý thức chấp hành chính sách thuế; từng bƣớc đƣa thuế trở thành chuẩn mực đạo đức trong cuộc sống xã hội. - Nhanh chóng trình Quốc hội ban hành hai loại thuế mới là thuế Tài sản và thuế Bảo vệ môi trƣờng (hoặc thuế môi trƣờng). Đây là hai loại thuế quan trọng lại rất mới, nhƣng đã đƣợc khởi động, bắt tay nghiên cứu từ nhiều năm nay. Đặc biệt thuế Môi trƣờng là loại thuế đƣợc nhiều ngƣời trông đợi nhằm góp phần ngăn chặn và khắc phục nạn ô nhiễm môi trƣờng đất, nƣớc, không khí, bụi, tiếng ồn hiện đang đe dọa nghiêm trọng cuộc sống cộng đồng và cản trở cho sản xuất kinh doanh. 3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Từ việc tìm hiểu hạn chế và phân tích các nguyên nhân nhƣ đã trình bày trong phần 2.3 của bài khóa luận này, tác giả xin có một số khuyến nghị sau đây nhằm tăng cƣờng hiệu quả ký kết và áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam. 3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết a) Tích cực ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các đối tác thương mại và đầu tư lớn Chúng ta đã biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trong quan hệ hợp tác kinh tế giữa hai bên đối tác. Đặc biệt là với các đối tác
95 thƣơng mại và đầu tƣ lớn của Việt Nam thì sự tồn tại của Hiệp định này càng trở nên thật sự cần thiết. Trong thời gian qua, Việt Nam đã ký Hiệp định với hầu hết các nƣớc có quan hệ kinh tế thân thiết với nƣớc mình, tuy nhiên đối với Hoa Kỳ là cƣờng quốc đã có quan hệ ngoại giao và thƣơng mại lâu dài với nƣớc ta, nhƣng đến nay giữa hai nƣớc vẫn chƣa ký kết đƣợc Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, điều này gây ra nhiều trở ngại cho các cá nhân và doanh nghiệp của cả hai nƣớc trong quá trình hợp tác, đầu tƣ và trao đổi thƣơng mại với nhau. Bởi thế trong thời gian tới, chúng ta phải nhanh chóng thực hiện việc đàm phán và ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Hoa Kỳ, tạo điều kiện thuận lợi cho quan hệ kinh tế giữa hai nƣớc. Từ năm 2009, Việt Nam và Niu-di-lân đã thỏa thuận sẽ tăng nhanh quy mô và kim ngạch buôn bán hai chiều, đẩy mạnh hợp tác kinh tế, nhất là trong các lĩnh vực xây dựng, khai khoáng, công nghiệp nhẹ, công nghiệp chế biến, các ngành tài chính, dịch vụ. Do đó, trong thời gian tới đây, hai nƣớc cần thúc đẩy việc ký kết các văn bản hợp tác trên các lĩnh vực khoa học – công nghệ, hải quan, an ninh, và nhất là đẩy nhanh tiến trình thảo luận và ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Không chỉ đối với Hoa Kỳ và Niu-di-lân, chúng ta cần phải tích cực đàm phán và ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc khác, đặc biệt là các nƣớc có môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn. Hiện nay, Việt Nam đang trong quá trình đàm phán Hiệp định với Ả rập Xê-út và Cộng hòa Nam Phi, đây là giai đoạn rất quan trọng ảnh hƣởng đến lợi ích của cá nhân cũng nhƣ tổ chức của nƣớc ta sau này, bởi thế cần phải thật chú trọng và cẩn thận trong đàm phán để có thể ký kết đƣợc một Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có lợi hơn cho chúng ta. b) Ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính đặc thù Một số nƣớc trên thế giới không chỉ ký với nhau Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, mà họ còn ký kết nhiều loại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần khác, nhƣ: - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải biển (Trung Quốc – Argentina) - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải hàng không (Trung Quốc – Pháp, Trung Quốc – Anh….)
96 - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải biển và vận tải hàng không (Anh – Brazil, Mỹ - Nhật Bản, Trung Quốc – Nam Phi, Nhật Bản – Argentina….) - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào quà tặng và thừa kế ( Mỹ - Anh, Anh – Thụy Sỹ, Pháp – Áo, Mỹ - Nhật Bản, Pháp – Bỉ, Pháp – Italia….) Trên thực tế, các loại thu nhập nêu trên đều đã đƣợc trình bày trong Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, tuy nhiên một số nƣớc nhƣ đã nêu trên đây thƣờng tách riêng hẳn một lĩnh vực rồi thỏa thuận, ký kết với nhau một hiệp định quy định chi tiết về phân chia quyền đánh thuế giữa hai nƣớc ký kết trong lĩnh vực đó. Điều này giúp cho việc thực hiện các quy định của hiệp định đƣợc dễ dàng và hiệu quả hơn rất nhiều so với kiểu quy định chung chung nhƣ trong các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần thông thƣờng. Bởi vậy, trong tƣơng lai gần, Việt Nam nên xem xét và ký kết các hiệp định loại này với các nƣớc. Đối với những quốc gia mà chúng ta đã ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần thông thƣờng, vẫn nên ký thêm các Hiệp định mang tính chất đặc thù để có thể góp phần khắc phục một số khó khăn trong quá trình áp dụng Hiệp định thông thƣờng. c) Theo dõi quá trình thực hiện để có thể đàm phán có hiệu quả hơn Trong quá trình triển khai áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã ký kết và có hiệu lực thi hành, các nhà chức trách có thẩm quyền cần theo dõi để rút ra các vƣớng mắc thƣờng gặp phải khi thực tế thực hiện, hay theo dõi việc thực hiện nhƣ thế nào thì có lợi hơn cho cá nhân và tổ chức nƣớc mình, qua đó để rút kinh nghiệm trong những lần đàm phán sau đó sao cho có hiệu quả hơn. d) Bổ sung nội dung của mẫu Hiệp định Việt Nam Đối với các quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cần bổ sung thêm những chi tiết hay những lĩnh vực còn thiếu có thể tạo ra thu nhập có yếu tố nƣớc ngoài. Ví dụ nhƣ quy định tại điều khoản về “Thu nhập từ vận tải biển và vận tải hàng không” hay “Thu nhập từ vận tải quốc tế” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định), cần bổ sung thêm nội dung liên quan đến vận tải đa phƣơng thức quốc tế. Bởi lẽ
97 “ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức (Multimodel transport operator) là ngƣời (tổ chức, doanh nghiệp) nhận trách nhiệm ký hợp đồng vận tải đa phƣơng thức, tự chịu trách nhiệm thực hiện hợp đồng đó mà không phải là đại lý hoặc ngƣời đại diện của ngƣời gửi hàng thay mặt ngƣời vận chuyển tham gia các hoạt động thực hiện vận tải đa phƣơng thức” (xem Nghị định 125/2003/NĐ-CP ngày 29/10/2003 về vận tải đa phƣơng thức quốc tế). Do đó ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức không có phƣơng tiện đƣợc coi là phƣơng tiện do doanh nghiệp của nƣớc ký kết thực hiện (nhƣ định nghĩa về vận tải quốc tế - Hiệp định đã ghi) nhƣng lại là ngƣời phát hành chứng từ vận tải đa phƣơng thức (duy nhất một bản kê khai hàng hóa) và đƣợc hƣởng thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế, tất nhiên có nghĩa vụ nộp thuế và phải đƣợc hƣởng quyền tránh đánh thuế 2 lần. Cũng tƣơng tự nhƣ vậy đối với hoạt động liên kết vận tải quốc tế giữa các phƣơng tiện do doanh nghiệp của cả Việt Nam và nƣớc ký kết cùng thực hiện (liên hiệp vận chuyển). 3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng a) Tăng cường công tác bồi dưỡng đội ngũ công chức thuế và phát triển cơ sở hạ tầng ngành thuế Thực tế diễn ra tại Việt Nam, đội ngũ cán bộ công chức thuế còn rất thụ động trong việc ra quyết định chỉ đạo, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên. Tại các Cục thuế địa phƣơng, nếu nhƣ có thắc mắc của doanh nghiệp hay cá nhân về việc áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cán bộ thuế địa phƣơng lập tức gửi các thắc mắc này lên hỏi Tổng Cục Thuế, mặc dù câu trả lời đều đã đƣợc quy định trong Hiệp định, cũng nhƣ thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện. Điều này cho thấy, kiến thức của các cán bộ thuế địa phƣơng về các vấn đề liên quan đến hiệp định tránh đánh thuế hai lần còn rất hạn chế, bởi vậy cần phải tăng cƣờng công tác bồi dƣỡng đội ngũ công chức thuế bằng cách tổ chức các lớp học từ cơ bản đến chuyên sâu về các vấn đề thuế nói chung và về hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng. Bên cạnh đó, những cải cách trong hoạt động quản lý nhà nƣớc và ứng dụng công nghệ thông tin đòi hỏi đội ngũ công chức quản lý thuế phải đƣợc bồi dƣỡng nâng cao trình độ để đáp ứng yêu cầu công tác. Cơ sở hạ tầng ngành thuế cũng cần
98 phải tiếp tục đƣợc hoàn thiện nhằm gia tăng tính hiệu quả của công việc, giảm thiểu thời gian và chi phí cho chủ thể nộp thuế khi thực hiện nghĩa vụ thuế. b) Đẩy mạnh công tác cải cách thủ tục hành chính thuế và phòng, chống tham nhũng trong ngành thuế Thủ tục hành chính nói chung và thủ tục hành chính thuế nói riêng hiện nay đã có nhiều cải cách nhằm phục vụ xã hội đƣợc tốt hơn. Tuy nhiên, nhiều thủ tục vẫn còn rƣờm rà, gây nhiều bất cập cho chủ thể nộp thuế cần đƣợc tiếp tục cải tiến. Bên cạnh đó, công tác phòng, chống tham nhũng cần phải đƣợc đẩy mạnh, thƣờng xuyên, để đảm bảo công bằng và tránh thất thoát nguồn thu cho ngân sách nhà nƣớc. Nhƣ đã phân tích tại mục 2.3.2 của bài khóa luận này, thực tế cho thấy, nhiều hồ sơ đề nghị miễn thuế theo hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý một cách chậm trễ, thậm chí còn yêu cầu những giấy tờ, sổ sách không có trong quy định, điều này ảnh hƣởng rất tiêu cực đến ý nghĩa của vấn đề ƣu đãi thuế của chính phủ. Để khắc phục vấn đề này, điều kiện cần thiết là phải có một đội ngũ cán bộ thuế có đạo đức và ý thức trách nhiệm cao, có nhiệm vụ giám sát và kiểm tra việc thực thi công vụ của các cán bộ thuế khác, nếu vi phạm sẽ bị xử phạt. Ngoài ra, chúng ta cũng nên thƣờng xuyên tổ chức các lớp học bồi dƣỡng đạo đức và ý thức ngành thuế cho mọi cán bộ công chức thuế, ít nhất một năm một lần. c) Đẩy mạnh công tác tuyên truyền, phổ biến pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng Thực tế cho thấy, kiến thức của các cá nhân cũng nhƣ các doanh nghiệp tại Việt Nam về pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng còn rất hạn chế. Nếu nhƣ ngƣời Việt Nam còn không hiểu và thông thạo pháp luật Việt Nam thì liệu chúng ta có thể làm việc một cách hiệu quả với các đối tác nƣớc ngoài đƣợc hay không? Câu trả lời chắc chắn là không, bởi lẽ thứ nhất, họ không đánh giá cao chúng ta nên chúng ta mất đi vị thế so với họ; thứ hai, họ sẽ lợi dụng những vấn đề mình không vững để đánh bại mình, mang lại lợi ích lớn hơn cho họ. Vậy trƣớc hết, mỗi cá nhân, mỗi doanh nghiệp khi tham gia hợp tác, trao đổi, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài cần phải trang bị cho mình không những là kiến
99 thức chuyên môn, là luật thuế nƣớc mình mà còn phải hiểu rõ về luật thuế của nƣớc bạn, có nhƣ thế chúng ta mới đứng vững đƣợc trên thƣơng trƣờng quốc tế. Ngoài ra, công tác phổ biến, tuyên truyền pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng cũng rất quan trọng. Nó cần đa dạng, phù hợp với những đối tƣợng khác nhau và tránh hình thức, bởi lẽ đối tƣợng của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần không chỉ gồm các cá nhân và tổ chức trong nƣớc mà còn gồm các cá nhân và tổ chức nƣớc ngoài, do đó phải phổ biến, tuyên truyền làm sao cho mọi ngƣời cùng hiểu và nắm vững. Có thể sử dụng nhiều kênh thông tin hiệu quả nhƣ truyền hình, báo viết và đặc biệt là internet để thực hiện công tác tuyên truyền pháp luật thuế. Cơ quan quản lý thuế có thể thiết kế đƣờng dây nóng để tƣ vấn trực tiếp cho chủ thể nộp thuế để họ thực hiện nghĩa vụ thuế đƣợc nhanh chóng, thuận lợi hơn.
100 KẾT LUẬN Sau khi nghiên cứu đề tài, có thể rút ra một số kết luận sau đây: 1. Tính đến nay, Việt Nam đã ký kết 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc và vùng lãnh thổ nằm rải rác tại hầu hết các châu lục trên thế giới. Dự báo trong thời gian tới đây, Chính phủ Việt Nam sẽ tiếp tục đàm phán và ký kết nhiều Hiệp định thuế với các quốc gia và vùng lãnh thổ khác, trong đó chú trọng đến khu vực châu Phi và Trung Đông. 2. Các văn bản luật, dƣới luật có liên quan đến Hiệp định tránh đánh thuế hai lần hầu hết đều đã thống nhất với nhau về mọi quy định. Tuy nhiên vẫn còn một vài quy định còn mâu thuẫn, chồng chéo lên nhau; các quy định tại Hiệp định vẫn chƣa bao trùm hết đƣợc toàn bộ các lĩnh vực trong nền kinh tế, vì thế trong thời gian tới, các nhà chức trách có thẩm quyền cần xem xét, sửa đổi và bổ sung những quy định đó. 3. Trong tƣơng lai gần, Việt Nam cần tiếp tục ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các đối tác thƣơng mại, đầu tƣ lớn. Đặc biệt là việc ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính chất đặc thù. 4. Trong thực tế áp dụng Hiệp định, các đối tƣợng nộp thuế và các Chi cục thuế địa phƣơng vẫn còn gặp nhiều vƣớng mắc, chủ yếu là trong vấn đề xác định nơi nộp thuế và các thủ tục pháp lý áp dụng; mặc dù quy định về những vấn đề này đều đã đƣợc giải thích rõ trong Hiệp định và Thông tƣ hƣớng dẫn Hiệp định. Vì thế, tác giả kiến nghị cần có biện pháp khắc phục, cụ thể là tăng cƣờng công tác bồi dƣỡng đội ngũ công chức thuế, đẩy mạnh công tác tuyên truyền phổ biến các luật thuế nói chung và các quy định của Hiệp định thuế nói riêng.
101 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO TIẾNG VIỆT 1. Bùi, Xuân Lƣu; Nguyễn, Hữu Khải; Nguyễn, Xuân Nữ (2003), Thuế và hệ thống thuế ở Việt Nam, NXB Giáo dục 2. Các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ các nước: Ai xơ len, Áo, Hàn Quốc, Hồng Kông, Thái Lan, Tây Ban Nha, Singapore, Philippin, Ôt-xtrây-lia, Trung Quốc, Xây sen, Hà Lan, Thụy Điển, Thụy Sỹ, Pakistan. 3. Quốc hội khóa XI Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật quản lý thuế số 78/2006/QH11 ngày 29/11/2006 4. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế thu nhập cá nhân số 04/2007/QH12 ngày 21/11/2007 5. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp số 14/2008/QH12 ngày 03/06/2008 6. Tổng Cục thuế Việt Nam (2007), Mẫu Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Nước ….. về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản. 7. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam 8. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư số 60/2007/TT-BTC ngày 14/06/2007 về hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật Quản lý thuế và hƣớng dẫn thi hành Nghị định số 85/2007/NĐ-CP ngày 25/05/2007 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành một số điều của Luật Quản lý thuế
102 TIẾNG ANH 9. Eurocham (2010), Các vấn đề thương mại và kiến nghị 2010, Eurocham Publication 10. OECD Committee on Fiscal Affair (2005), Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD Publication 11. The Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and Developing Countries of United Nations (2001), Model Double Taxation Convention Between Developed and Developing Countries, United Nations Publication TÀI LIỆU THAM KHẢO TỪ WEBSITE 12. Công văn của Tổng cục Thuế số 3820/TCT-HTQT ngày 18/9/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Hồng Kông. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_a ction=2&s_action=2&p_maVanBan=60101] 13. Công văn của Tổng cục Thuế số 2729/TCT-HTQT ngày 03/07/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Vê-nê-xu-ê-la và Xlô-va-ki-a. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue] 14. Công văn của Tổng cục Thuế số 3547/TCT-HTQT ngày 31/08/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với chính phủ Ô man. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue] 15. Công văn hướng dẫn của Tổng cục Thuế số 5077/TCT-HTQT, ngày 9/12/2009 về áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_action= 2&s_action=2&p_maVanBan=60114]
103 16. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 28/03/2010 từ [http://www.gdt.gov.vn/] 17. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần – Tầm quan trọng trong giai đoạn toàn cầu hóa. Truy cập ngày 03/04/2010 từ [http://www.agro.gov.vn/news/newsdetail.asp?targetID=10589 18. Michael, J.McIntyre; Model Tax Treaties – A comparison of the UN and OECD Models. Truy cập ngày 25/03/2010 từ [www.law.wayne.edu/tad/Documents/Teaching.../model_treaties.pdf] 19. Nguyễn, Hồng Thắng (2009), Vận dụng nguyên tắc đánh thuế trong thực tiễn. Truy cập ngày 10/04/2010 từ [http://luattaichinh.wordpress.com/2009/04/21/vận-dụng-nguyen-tắc-danh- thuế-trong-thực-tiễn/] 20. Vinatax, (Tuần 3 và 4 tháng 12 năm 2009), Điểm tin thuế thu nhập cá nhân, lương và bảo hiểm. Download ngày 10/04/2010 từ [www.hnew.org.vn/.../vinatax- diem%20tin%20so%202%20thng%2012%20nam%202009.pdf]
PHỤ LỤC
PHỤ LỤC 1 NGHỊ ĐỊNH THƯ ĐI KÈM VỚI HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ 2 LẦN VÀ NGĂN NGỪA VIỆC TRỐN LẬU THUẾ ĐỐI VỚI CÁC LOẠI THUẾ ĐÁNH VÀO THU NHẬP VÀ TÀI SẢN GIỮA CHÍNH PHỦ NƯỚC CHXHCN VIỆT NAM VÀ CHÍNH PHỦ CỘNG HÒA ÁO Tại thời điểm ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, trong ngày ký kết giữa Chính phủ nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Cộng hòa Áo, các bên ký dưới đây đã thỏa thuận các điều khoản dưới đây sẽ là một bộ phận hợp thành của Hiệp định. 1. Liên quan đến Điều 10, 11 và 12: Trường hợp sau khi Hiệp định này có hiệu lực, Việt Nam ký một Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với một Nước thứ ba là thành viên của Liên minh châu Âu và Hiệp định đó có mức thuế suất thuế khấu trừ tại nguồn (bao gồm cả thuế suất không phần trăm) thấp hơn các mức thuế suất đã quy định trong Hiệp định này, các mức thuế suất đó sẽ tự động thay thế các mức thuế suất của Hiệp định này kể từ ngày Hiệp định giữa Việt Nam và Nước thứ ba kia có hiệu lực. 2. Liên quan đến Điều 11: Mặc dù đã có các quy định của khoản 2 Điều 11, trong thời gian mà theo luật thuế của Áo, Cộng hòa Áo chưa đánh thuế tại nguồn trên lãi từ tiền vay được trả cho đối tượng cư trú của Việt Nam, tỷ lệ phần trăm được quy định cho khoản vay này sẽ được giảm xuống còn 5 phần trăm tổng số lãi từ tiền cho vay. 3. Liên quan đến khoản 4, Điều 21: Khoản thu nhập nêu tại khoản này sẽ không được xem xét khi áp dụng miễn thuế theo phương pháp lũy tiến. ĐỂ LÀM BẰNG, những người có tên dưới đây, được sự ủy quyền hợp thức của Chính phủ nước mình, đã ký Nghị định thư này.
Hiệp định làm thành hai bản tại Viên ngày 2 tháng 6 năm 2008 mỗi bản gồm các ngôn ngữ tiếng Đức, tiếng Việt và tiếng Anh, tất cả các văn bản đều có giá trị như nhau. Trường hợp có sự giải thích khác nhau về Hiệp định, văn bản tiếng Anh sẽ có giá trị quyết định./. THAY MẶT CHÍNH PHỦ NƯỚC CỘNG HÒA ÁO Hans Winkler THAY MẶT CHÍNH PHỦ NƯỚC CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Phạm Sỹ Danh
PHỤ LỤC 2 Danh sách các nước và vùng lãnh thổ ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Việt Nam STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực 01 Ôxtrâylia 13/10/1992 Hà Nội 30/12/1992 02 Thái Lan 23/12/1992 Hà Nội 29/12/1992 03 Pháp 10/02/1993 Hà Nội 01/07/1994 04 Nga 27/05/1993 Hà Nội 21/03/1996 05 Thụy Điển 24/03/1994 Stockholm 08/08/1994 06 Hàn Quốc 20/05/1994 Hà Nội 11/09/1994 07 Anh 09/04/1994 Hà Nội 15/12/1994 08 Singapore 02/03/1994 Hà Nội 09/09/1994 09 Ân Độ 07/09/1994 Hà Nội 02/02/1995 10 Hung-ga-ri 26/08/1994 Budapest 30/06/1995 11 Ba Lan 31/08/1994 Vác-sa-va 28/01/1995 12 Hà Lan 24/01/1995 Hague 25/10/1995 13 Trung Quốc 17/05/1995 Bắc Kinh 18/10/1996 14 Đan Mạch 31/05/1995 Copenhagen 24/04/1996 15 Na uy 01/06/1995 Oslo 14/04/1996 16 Nhật Bản 24/10/1995 Hà Nội 31/12/1995 17 Đức 16/11/1995 Hà Nội 27/12/1996 18 Rumani 08/07/1995 Hà Nội 24/04/1996 19 Ma-lai-xi-a 07/09/1995 KualaLumpur 13/08/1996 20 Lào 14/01/1996 Viên-chăn 30/09/1996 21 Bỉ 28/02/1996 Hà Nội 25/06/1999 22 Lúc-xăm-bua 04/03/1996 Hà Nội 19/05/1998 23 Udơbêkixtăng 28/03/1996 Hà Nội 16/08/1996 24 Ucraina 08/04/1996 Hà Nội 22/11/1996 25 Thuỵ Sĩ 06/05/1996 Hà Nội 12/10/1997 26 Mông Cổ 09/05/1996 Ulan Bator 11/10/1996 27 Bun-ga-ri 24/05/1996 Hà Nội 04/10/1996 28 Italia 26/11/1996 Hà Nội 20/02/1999 29 Bê-la-rút 24/04/1997 Hà Nội 26/12/1997 STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực
30 Séc 23/05/1997 Praha 03/02/1998 31 Ca-na-đa 14/11/1997 Hà Nội 16/12/1998 32 Inđônêxia 22/12/1997 Hà Nội 10/02/1999 33 Đài Bắc 06/04/1998 Hà Nội 06/05/1998 34 An-giê-ri 06/12/1999 An-giê 10/05/2001 35 Mi-an-ma 12/05/2000 Yangon 12/08/2003 36 Phần Lan 21/11/2001 Hensinki 26/12/2002 37 Phi-líp-pin 14/11/2001 Manila 29/09/2003 38 Ai-xơ-len 03/04/2002 Hà Nội 27/12/2002 39 CHDCND Triều Tiên 03/05/2002 Bình Nhưỡng 12/08/2007 40 Cu Ba 26/10/2002 La Havana 26/06/2003 41 Pa-kít-xtăng 25/03/2004 Islamabad 04/02/2005 42 Băng la đét 22/03/2004 Dhaka 19/08/2005 43 Tây Ban Nha 07/03/2005 Hà Nội 22/12/2005 44 Xây-sen 04/10/2005 Hà Nội 07/07/2006 45 Xri-Lan ca 26/10/2005 Hà Nội 28/09/2006 46 Ai-cập 06/03/2006 Cai-rô 17/12/2007 47 Bru-nây 16/08/2007 Ban-đa Xê-ri Bê- ga-oan (Bru-nây) 01/01/2009 48 Ai-len 10/03/2008 Dublin 01/01/2009 49 Ô-man 18/04/2008 Hà Nội 01/01/2009 50 Áo 02/06/2008 Viên 12/02/2009 51 Xlô-va-ki-a 27/10/2008 Hà Nội 29/07/2009 52 Vê-nê-xu-ê-la 20/11/2008 Ca-ra-cát 26/05/2009 53 Ma-rốc 24/11/2008 Hà Nội 10/07/2009 54 Hồng Kông 16/12/2008 Hà Nội 12/08/2009 55 Các Tiểu vương quốc A-rập Thống nhất (UAE) 16/02/2009 Dubai Chưa có hiệu lực 56 Ca-ta 08/03/2009 Đô ha Chưa có hiệu lực 57 Cô-oét 10/03/2009 Cô-oét Chưa có hiệu lực 58 Ix-ra-en 04/08/2009 Hà Nội Chưa có hiệu lực Nguồn: http://www.gdt.gov.vn/
PHỤ LỤC 3 Điều 18 Tiền lương hưu và Các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Phương án A 1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó. 2/ Mặc dù có các quy định tại khoản 1, tiền lương hưu và các khoản thanh toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của một Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước đó sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó. Phương án B 1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây có thể bị đánh thuế tại Nước đó. 2/ Tuy nhiên, khoản tiền lương hưu này và các khoản tiền tương tự khác cũng có thể bị đánh thuế tại Nước ký kết kia nếu khoản tiền đó do một đối tượng cư trú của Nước ký kết kia hoặc một cơ sở thường trú ở đó chi trả. 3/ Mặc dù có các quy định tại các khoản 1 và 2, tiền lương hưu và các khoản thanh toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của một Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước đó sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó.
PHỤ LỤC 4 CÁC QUY ĐỊNH VỀ THỦ TỤC THỰC HIỆN HIỆP ĐỊNH (Trích phần D Thông tư 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài chính về hướng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nước có hiệu lực thi hành tại Việt Nam) I. THỦ TỤC KHẤU TRỪ THUẾ NƯỚC NGOÀI VÀO THUẾ PHẢI NỘP TẠI VIỆT NAM Các tổ chức, cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam (sau đây gọi là đối tượng nộp thuế) được khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được coi như đã nộp) tại Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam theo quy định tại Phần C: Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam của Thông tư này cần hoàn tất các thủ tục dưới đây: 1. Đối tượng nộp thuế gửi hồ sơ đề nghị khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được coi như đã nộp) tại nước ngoài vào số thuế phải nộp tại Việt Nam đến cơ quan thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế. Hồ sơ gồm: 1.1 Đơn đề nghị khấu trừ thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến số thuế nước ngoài đề nghi được khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.2. Các tài liệu khác tùy theo hình thức đề nghị khấu trừ. Cụ thể: 1. 2.1. Trường hợp khấu trừ trực tiếp a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài: b) Bản sao chứng từ nộp thuế ở nước ngoài: và c) Bản gốc xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp. 1.2.2. Trường hợp khấu trừ số thuế khoán a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài; b) Bản sao đăng ký kinh doanh hoặc các chứng từ pháp lý xác nhận hoạt động kinh doanh tại nước ngoài; và c) Thư xác nhận của Nhà chức trách có thẩm quyền nước ngoài về số thuế đã miễn, giảm và xác nhận việc đề nghị khấu trừ số thuế khoán là phù hợp với Hiệp định và Luật pháp của Nước ký kết Hiệp định có liên quan.
1.2.3. Trường hợp khấu trừ gián tiếp a) Các tài liệu pháp lý chứng minh quan hệ và tỉ lệ góp vốn của đối tượng để nghị khấu trừ; b) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài của công ty chia lãi cổ phần mà đối tượng tham gia góp vốn; c) Bản sao Tờ khai thuế khấu trừ tại nguồn đối với lợi tức cổ phần được chia: và d) Xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp đối với cổ phần được chia và số thuế thu nhập công ty đã nộp trước khi chia lãi cổ phần. 2. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ xem xét và giải quyết khấu trừ thuế theo quy định tại Hiệp định và hướng dẫn tại Thông tư này trong thời hạn 30 ngày làm việc kể từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. II. THỦ TỤC MIỄN GIẢM VÀ HOÀN THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI TỔ CHỨC CÁ NHÂN LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ NƯỚC NGOÀI 1. Để được xét miễn, giảm thuế kể cả trường hợp hoàn thuế được thực hiện bằng hình thức bù trừ vèo số thuế phát sinh phải nộp ngân sách kỳ sau theo) quy định tại Hiệp định, đối tượng nộp thuế phải gửi hồ sơ đến cơ quan thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để nghị được miễn, giảm thuế. Hồ sơ xin miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm: 1.1. Đối với các loại thu nhập (trừ thu nhập từ vận tải quốc tế) 1.1.1. Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập đề nghi được miễn, giảm thuế thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định; Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào): 1.1.3. Bản sao: đăng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đâng ký kinh doanh và/hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đâng ký thuế do nước cư trú cấp và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc;
1.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ,hợp đồng đại lý, hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, hay hợp đồng lao động ký với tổ chức, cá nhân Việt Nam, giấy chứng nhận tiện gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận góp vốn vào công ty tại Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ thể); 1.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT -BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính (nếu đã nộp thuế). Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế, đối tượng nộp thuế đề nghị Cục Thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị miễn, giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận; 1.1.6. Xác nhận của tổ chức cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian hoạt động theo hợp đồng và thực tế hoạt động tại Việt Nam. 1.2. Đôí với thu nhập từ vận tải quốc tế 1.2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế chưa có quyết định miễn, giảm thuế của cơ quan thuế, hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm: a) Đơn và các tài liệu, chứng từ đã nêu tại điểm 1.1 nêu trên; và b) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải như bản sao hoặc bản chụp có xác nhận của đại diện ủy quyền hợp pháp tại Việt Nam giấy đãng ký sở hữu phương tiện vận tải (đối với trường hợp doanh nghiệp là đối tượng sở hữu) hoặc hợp đồng thuê hoặc nhượng quyển sử dụng ph- ương tiện vận tải (trường hợp doanh nghiệp đi thuê hoặc được trao quyền sử dụng). Đối với các phương tiện vận tải có vào cảng Việt Nam thì các doanh nghiệp có thể sử dụng xác nhận của cơ quan quản lý cảng hoặc giấy phép ra/vào cảng để thay thế các chứng từ điều hành phương tiện vận tải. Trường hợp doanh nghiệp có các hoạt động liên danh, hoán đổi, cho thuê chỗ,cho thuê tầu trống,... thì cần cung cấp thêm các chứng từ có liên quan (như hợp đồng liên danh cùng khai thác, điều hành phương tiện vận tải, hợp đồng hóan đổi chỗ, hợp đồng cho thuê tầu trống,...). Trường hợp các hợp đồng nói trên bao gồm nhiều điều khoản có tính chất đặc thù kinh doanh thì doanh nghiệp không phải sao gửi toàn bộ hợp đồng mà chỉ trích lục các quy định có liên quan cần thiết đủ để xác định đối tượng điều hành phương tiện, điều kiện và doanh thu áp dụng Hiệp định như tên tầu, tuyến vận
chuyển, định mức khai thác chỗ, thời gian thuê, giá trị hợp đồng, thời hiệu thi hành,...; và c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp phát sinh trong năm hoặc kỳ tính thuế (mẫu số 7A, B hoặc C đính kèm Thông tư này, tùy theo từng trường hợp). Hồ sơ miễn, giảm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với hoạt động vận tải quốc tế được xét theo số thực tế phát sinh trong cả năm, từ 01/01 đến 31/12 (đối với doanh nghiệp hoạt động tải Việt Nam trong cả năm dương lịch) hoặc trong các kỳ tính thuế (đối với doanh nghiệp hoạt động tại Việt Nam dưới 12 tháng trong năm d- ương lịch). 1.2.2. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã có quyết định miễn, giảm thuế của cơ quan thuế cho năm hoặc kỳ tính thuế trước, nếu tình trạng kinh doanh của đối tượng nộp thuế không thay đổi thì hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định cho năm hoặc các kỳ tính thuế tiếp theo bao gồm: a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư này), trong đó nêu rõ tình trạng kinh doanh trong năm hoặc kỳ tính thuế mới; b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào); c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế phát sinh trong năm hoặc trong kỳ. Nếu đối tượng nộp thuế có bất kỳ sự thay đổi nào về tình trạng kinh doanh như thay đổi về đăng ký kinh doanh, thay đổi về sở hữu hoặc điều hành phương tiện vận tải,... thì đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ cung cấp các giấy tờ có liên quan như đã quy định tại điểm 1.2.1 trên đây. 1.2.3. Thủ tục tạm miễn giảm đối với thu nhập từ vận tải quốc tế: Trường hợp đối tượng nộp thuế hoạt đang thường xuyên tại Việt Nam từ 12 tháng liên tục trở lên có thể nộp hồ sơ đề nghị; được tạm miễn giảm thuế cho cả năm hoặc cho kỳ thuế có liên quan đối với doanh thu thu được từ hoạt động vận tải quốc tế bằng phương tiện vận tải đã được xác định do đối tượng nộp thuế điều hành trực tiếp. Hồ sơ bao gồm: a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư này) nêu rõ yêu cầu về tạm miễn giảm thuế.
b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế nơi đối tượng là đối tượng cư trú cấp (của năm tính thuế hiện tại hoặc nâm tính thuế ngay trước năm đề nghị áp dụng tạm miễn, giảm thuế theo Hiệp định); c) Bản sao đăng ký kinh doanh và/hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp: d) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải (theo quy định tại điểm 1.2.1 trên đây); e) Hợp đồng hoặc văn bản xác nhận của đại lý hoặc đại diện hợp pháp tại Việt Nam về việc thay mặt cho doanh nghiệp chịu trách nhiệm kê khai, nộp thuế (kể cả việc truy nộp nếu có). Trong thời hạn 5 ngày làm việc kể từ khi hết thời hạn được tạm miễn giảm thuế, đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ nộp đủ hồ sơ tùy từng trường hợp, theo quy định tại điểm 1.2.1 và 1.2.2 trên đây gửi cơ quan thuế để có quyết định chính thức về số thuế được miễn, giảm theo Hiệp định. Ví dụ 43: Hãng tầu A là hãng tầu định tuyến (thuộc nước đã ký Hiệp định với Việt Nam) có kế hoạch khai thác tuyến vận tải Hải Phòng - Xinh-ga-po bằng tầu Al và A2 do hãng điều hành trực tiếp, đồng thời hãng A có hợp đồng 2 năm hoán đổi 50 TEU trên tầu A2 lấy 50 TEU trên tầu B1 của hãng B. Giả sử hãng tầu A ký hợp đồng đại lý với doanh nghiệp Việt Nam là 2 năm. Hãng tầu A có thể làm đơn dề nghị cơ quan thuế (cùng với hồ sơ kèm theo nhưng không bao gồm bảng kê thu nhập) để được cục Thuế ra công văn hướng dẫn nộp thuế cước với thuế suất không bao gồm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với doanh thu thu được từ việc xuất chứng từ vận tải cho hàng hóa được vận chuyển trên các tầu Al, A2 và Bl trong năm. Ngày 05/01 năm sau, hãng tầu có nghĩa vụ lập bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế gửi cơ quan thuế để có quyết định miễn, giảm thuế theo Hiệp định (bao gồm cả số thuế được tạm miễn, giảm và số thuế phát sinh thêm (nếu có). Doanh nghiệp có nghĩa vụ lưu giữ các chứng từ (lao gồm cả chứng từ, hợp đồng vận tải, hợp đồng thuê tầu, hóa đơn thu cước phí, hợp đồng đại lý và các giấy tờ giao dịch giữa đại lý và doanh nghiệp vận tải,... ) chứng minh cho việc kê khai thu nhập và áp dụng đúng quy định của Hiệp định để phục vụ mục đích kiểm tra, thanh tra của cơ quan thuế khi cần thiết. 1.3. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế và các điều khoản của từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc
kể từ ngày nhận đủ hồ sơ quy định tại điểm 1.1 và 1.2 nêu trên. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. Riêng đối với trường hợp tạm miễn, giảm thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế được quy định tại điểm 1.2.3. trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, cơ quan thuế ra Thông báo tạm miễn, giảm thuế. 2. Hoàn thuế trực tiếp từ ngân sách 2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã nộp thuế vào ngân sách và muốn được hoàn trả trực tiếp, không theo hình thức bù trừ vào số thuế phát sinh phải nộp kỳ sau người đề nghị hoàn thuế gửi hồ sơ đến Tổng cục Thuế để làm thủ tục hoàn thuế. Hồ sơ hoàn thuế bao gồm: 2.1.1. Đơn đề nghị hoàn thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 hoặc 2 kèm theo Thông tư này. Sử dụng mẫu số 1 trong trường hợp là đối tượng cư trú của Việt Nam: sử dụng mẫu số 2 trong trường hợp là đối tượng cư trú nước ngoài) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập được miễn giảm thuế và số thuế đề nghị được hoãn trả trực tiếp từ ngân sách thuế phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các phòng tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 2.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào); 2.1.3. Bản sao: đãng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đãng ký thuế do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đăng ký kinh doanh và hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp và hộ chiếu sử dụng cho việt xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân bành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc; 2.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ, hợp đồng đại lý, hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải (trong trường hợp doanh nghiệp vận tải quốc tế) hay hợp đồng lao động ký với tổ chức cá nhân Việt Nam, giấy chứng nhận tiền gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận góp vốn vào Công ty tại Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ thể);
2.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp (theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính). Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế đối tượng nộp thuế đề nghị Cục thuế xác nhận đến với số thuế đề nghị hoàn trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận; 2.1.6. Xác nhận của tổ chức, cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian hoạt động thực tế theo hợp đồng. 2.2. Tổng cục Thuế kiểm tra hồ sơ trình Bộ Tài chính ra quyết đinh hoàn thuế trong thời hạn 60 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ đề nghị hoàn thuế. Thời hạn 60 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. 2.3. Căn cứ Quyết định hoàn thuế của Bộ Tài chính Vụ Ngân sách Nhà nước làm thủ tục thoái trả tiền thuế. Trường hợp phải thoái trả tiền thuế bằng đồng tiền nước ngoài hoặc phải chuyển tiền thuế thoái trả vào tài khoản tại nước ngoài theo yêu cầu của đối tượng nộp thuế, Vụ Ngân sách Nhà nước làm thủ tục thanh toán theo chế độ hiện hành về chi ngân sách Nhà nước bằng ngoại tệ. III. THỦ TỤC MIỄN, GIẢM THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI CÁ NHÂN NƯỚC NGOÀI LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ VIỆT NAM Đối với cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam được hưởng các quy định miễn, giảm thuế đối với thu nhập quy định tại các Điều khoản thu nhập từ phục vụ Chính phủ, thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề và thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu (nêu tại các mục XIV: Thu nhập từ hoạt động phục vụ Chinh phủ, mục XV: Thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề, và mục XVI: Thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu Phần B của Thông tư này) thủ tục miễn giảm thuế như sau: 1. Người đề nghị miễn, giảm thuế gửi hồ sơ đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục miễn, giảm thuế. Hồ sơ bao gồm: 1.1 Đơn dề nghị, miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dich liên quan đến thu nhập đề nghị được miễn, giảm thuế thuế phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này.
1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước mà người để nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định ngay trước khi sang Việt Nam là đối tượng cư trú của nước đó do cơ quan thuế cấp. 1.3. Tài liệu chứng minh tính chất khoản thu nhập là tiền công hay tiền lương hưu do Chính phủ nước ngoài chi trả, tiền phục vụ cho hoạt động học tập và sinh hoạt trong trường hợp của sinh viên, thực tập sinh thu nhập trả cho hoạt động giảng dạy, nghiên cứu (như hợp đồng lao động, quyết định tuyển dụng, ...). 2. Cơ quan thuế căn Cứ hồ sơ xin miễn, giảm thuế và các điều khoản của từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc kể từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. IV. THỦ TỤC XÁC NHẬN THUẾ ĐÃ NỘP TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA NƯỚC NGOÀI Trường hợp một đối tượng cư trú của Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo quy định của Hiệp định và pháp Luật thuế Việt Nam muốn xác nhận số thuế đã nộp tại Việt Nam để được khấu trừ vào số thuế phải nộp tại nước cư trú cần thực hiện các thủ tục sau đây: 1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đề nghi xác nhận số thuế thực nộp tại Việt Nam gửi hồ sơ đề nghị đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm: 1.1 Đơn đề nghị xác nhận số thuế thực nộp tại Việt Nam (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập chiu thuế và số thuế phát sinh từ giao dịch đó thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.2. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi đã nộp thuế (theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính) trong trường hợp đã nộp thuế tại Việt Nam. Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế, đối tượng nộp thuế đề nghi Cục thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị miễn, giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận;
1.3. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cộ quan thuế cấp (ghi rõ là đến tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào). Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Cục thuế nơi đối tượng đăng ký thuế có trách nhiệm cấp giấy xác nhận số thuế đã nộp (mẫu số 3 hoặc 4 đính kèm Thông tư này. Sử dụng mẫu sỏ 3 đối với thuế thu nhập cá nhân và thuế thu nhập doanh nghiệp: sử dụng mẫu số 4 đối với thuế thu nhập tiền lãi cổ phần, lãi tiền cho vay, tiền bản quyền hoặc phí dịch vụ kỹ thuật). Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. 2. Trường hợp đối tượng đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam nhưng không phải nộp do được hưởng ưu đãi thuế và được coi như số thuế đã nộp để khấu trừ số thuế khoán tại nước nơi cư trú gửi hồ sơ đề nghị đến Tổng cục Thuế để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm: 2.1. Đơn đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập chịu thuế, số thuế phát sinh và các ưu đãi thuế đối với giao dịch đó thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 2.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào); 2.3. Bản sao tài liệu chứng minh về tình trạng kinh doanh, đầu tư và các ưu đãi về thuế thu nhập được hưởng tại Việt Nam như giấy phép kinh doanh, giấy phép đầu tư, chứng nhận sở hữu cổ phần,... tại Việt Nam; trường hợp đối tượng nộp thuế tự xác định các diều kiện được hưởng ưu đãi thuế thì gửi kẽm bản sao tờ khai hoặc biên bản quyết toán thuế thu nhập (bao gồm cả phụ lục kèm theo). Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Tổng cục Thuế có trách nhiệm xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam nhưng không phải nộp do được ưu đãi thuế dành cho đối tượng đề nghị. Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. V. THỦ TỤC XÁC NHẬN ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA VIỆT NAM 1. Tổ Chức cá nhân yêu cầu xác nhận là đối tượng cư trú thuế của Việt Nam theo quy định tại Hiệp định thực hiện thủ tục như sau:
1.1. Đối với các đối tượng đang là đối tượng nộp thuế, nộp đơn đề nghị (theo mẫu số 5 đính kèm Thông tư này) đến Cục Thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế. 1.2. Đối với các đối tượng không phải là đối tượng kê khai, nộp thuế: 1.2.1. Đơn đề nghị (theo quy định tại điểm 1.1 nói trên); 1.2.2. Xác nhận của cơ quan quản lý hoặc chính quyền đia phương về nơi thường trú hoặc nơi đăng ký hộ khẩu đối với cá nhân hoặc giấy đăng ký thành lập đối với các tổ chức (ví dụ như hợp tác xã, tổ hợp tác nông nghiệp); 1.2.3. Xác nhận của cơ quan chi trả thu nhập (nếu có). Trường hợp không có xác nhận này, đối tượng nộp đơn tự kê khai trong đơn và chịu trách nhiệm trước pháp Luật. 2. Trong vòng 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận được đơn, Cục Thuế căn cứ vào quy định tại Điều 4 của Hiệp định và hướng dẫn tại điểm 1 mục I: Phạm vi áp dụng của Thông tư Phần A của Thông tư này để xét và cấp giấy chứng nhận cư trú cho đối tượng đề nghị (mẫu số 6 đính kèm Thông tư này). Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. VI. QUY ĐỊNH KHÁC 1. Trường hợp đối tượng nộp thuế ủy quyển cho đại diện hợp pháp thực hiện các thủ tục áp dụng Hiệp định: 1.1. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại Việt Nam, bên ủy quyền và bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về công chứng và chứng thực của pháp Luật hiện hành (quy định tại Điều 48: Công chứng, chứng thực hợp đồng ủy quyền, giấy ủy quyền, Nghị định số 75/2000/NĐ-CP ngày 08/12/2000 của Chính phủ); 1.2. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại nước ngoài, bên ủy quyền và bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về giấy ủy quyền theo quy định của nước nơi đối tượng nộp thuế là đối tượng cư trú và hợp pháp hóa lãnh sự hợp đồng ủy quyền, giấy ủy quyền này. 2. Các bản sao kèm theo (trừ bản sao chứng từ nộp thuê) đều phải được công chứng, chứng thực theo quy định của pháp Luật về công chứng, chứng thực. 3. Thủ tục hợp pháp hóa lãnh sự: chữ ký, con dấu trên giấy tờ, tài liệu của nước ngoài để sử dụng tại Việt Nam phải được hợp pháp hóa lãnh sự, theo quy định tại Thông tư số 01/19991TT-NG ngày 03/6/1999 của Bộ Ngoại giao. Giấy tờ, tài liệu của các nước mà Hiệp định tương trợ tư pháp với Việt Nam có hiệu lực thi
hành tại Việt Nam quy định miễn hợp pháp hóa lãnh sự thì không phải thực hiện thủ tục hợp pháp hóa lãnh sự. 4. Trường hợp cần thiết và hợp lý, cơ quan thuế có thể yêu cầu người đề nghị được áp dụng Hiệp định giải thích hoặc cung cấp thêm các tài liệu có liên quan. 5. Các tài liệu, văn bản tiếng nước ngoài phải được dịch sang tiếng Việt và công chứng theo quy định hiện hành. Trường hợp pháp Luật không quy định công chứng người đề nghị được áp dụng Hiệp định phải chịu trách nhiệm đối với bản dịch. 6. Việc miễn, giảm thuế theo Hiệp định phải được thực hiện trên cơ sở quyết định của cơ quan thuế phù hợp với quy định của Hiệp định và Luật thuế Việt Nam. Cơ quan thuế không giải quyết miễn, giảm thuế đối với số thuế đã phát sinh trước khi nhận được đơn đề nghị miễn, giảm thuế. 7. Trường hợp đối tượng cư trú nước ngoài đề nghị áp dụng Hiệp định đối với thu nhập từ nhiều hợp đồng cung cấp cho nhiều đối tượng tại các địa phương khác nhau ở Việt Nam, đối tượng này có thể cung cấp bản gốc những tài liệu, vãn bản quy định phải hợp pháp hóa lãnh sự và công chứng, chứng thực tại Cục thuế nơi phát sinh số thuế đề nghi áp dụng Hiệp định lớn nhất đồng thời cung cấp bản sao cho các Cục thuế ở các đia phương khác liên quan và ghi rõ trong đơn đề nghị áp dụng Hiệp định nơi đã cung cấp bản gốc. VII. THỦ TỤC GIẢI QUYẾT KHẾU NẠI 1. Trường hợp đối tượng cư trú của Nước ký kết cho rằng cơ quan thuế Việt Nam xác định nghĩa vụ thuế của mình không phù hợp với quy định của Hiệp định có thể khiếu nại theo trình tự quy định của Luật thuế hoặc các văn bản về giải quyết khiếu nại của Việt Nam. 2. Người khiếu nại có thể không tiến hành khiếu nại theo trình tự nêu tại điểm 1 trên đây mà trực tiếp khiếu nại lên Nhà chức trách có thẩm quyển của Nước ký kết nơi đối tượng đó là đối tượng cư trú thuế. 3. Để tiến hành khiếu nại, người khiếu nại phải thực hiện đúng các quy định dưới dây: 3.1. Thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ đã được thông báo tại các quyết định xử lý của cơ quan thuế trước khi khiếu nại. 3.2. Việc khiếu nại phải được tiến hành trong vòng 3 năm kể từ khi có thông báo đầu tiên của cơ quan thuế dẫn đến việc xử lý thuế mà đối tượng nộp thuế cho là không đúng với Hiệp định. Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thời hạn 3 năm
kể từ khi khoản chi trả có liên quan đến nghĩa vụ thuế được thanh toán hoặc phát sinh -tùy theo từng Hiệp định. 3.3. Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam không giải quyết khiếu nại đối với trường hợp khiếu nại đang hoặc đã được tòa án giải quyết. Ví dụ 44: Ngày 01/6/2000, ông A, một đối tượng cư trú của Việt Nam nhận được thông báo thuế nộp thu nhập cá nhân của Cục thuế tỉnh H và ông cho rằng nghĩa vụ thuế ghi tại thông báo không đúng với quy định của Hiệp định. Sau khi thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ nêu tại thông báo thuế, ông A có quyền khiêú nại trực tiếp lên Tổng cục Thuế - với tư cách Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam - để giải quyết trường hợp của ông. Thời hạn để ông A có thể tiến hành đệ đơn khiếu nại là 3 năm kể từ ngày 01/6/2000.

More Related Content

PDF
Tailieu.vncty.com 5275 1261
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5125 4608
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5219 0449
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5142 5647
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5208 2542
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5145 0887
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5249 5591
Trần Đức Anh
 
PDF
Thực trạng công tác kế toán thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghi...
https://www.facebook.com/garmentspace
 
Tailieu.vncty.com 5275 1261
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5125 4608
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5219 0449
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5142 5647
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5208 2542
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5145 0887
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5249 5591
Trần Đức Anh
 
Thực trạng công tác kế toán thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghi...
https://www.facebook.com/garmentspace
 

What's hot (20)

PDF
Luận văn: Hoàn thiện chính sách thuế đối với bệnh viện quốc tế
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
PDF
Luận văn: Thuế nhà thầu ở Việt Nam trong bối cảnh hội nhập, HAY
Dịch vụ viết thuê Khóa Luận - ZALO 0932091562
 
DOCX
phân tích kết quả hoạt động kinh doanh
haiha91
 
DOC
Đề tài: Kế toán và xác định kết quả bán hàng tại công ty Thành Sen
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
PDF
Thực trạng công tác kế toán thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghi...
https://www.facebook.com/garmentspace
 
DOCX
Đề tài: Quản lý thuế giá trị gia tăng đối với hộ kinh doanh cá thể
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
DOCX
Chống thất thu thuế giá trị gia tăng đối với doanh nghiệp ngoài quốc doanh
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
DOC
Luận văn: Hoàn thiện công tác quản lý thuế giá trị gia tăng đối với các doanh...
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
DOCX
Đề tài: Chống thất thu thuế giá trị gia tăng đối với các doanh nghiệp - Gửi m...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
DOC
Tăng cường chống thất thu thuế TNDN đối với doanh nghiệp nhà nước
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
DOC
Quản lý thu thuế giá trị gia tăng với các doanh nghiệp ngoài quốc doanh - Gửi...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
DOC
Đề tài: Kiểm toán chu kỳ bán hàng - thu tiền tại Công ty PKF Việt Nam
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
DOCX
Đề tài: Kế toán thu ngân sách xã tại xã Đồng Tâm, HAY, 9đ
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
DOCX
Đề tài: Rủi ro trong tín dụng và biện pháp hạn chế tại Agribank, 9đ - Gửi miễ...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
DOCX
Đề tài: Quản trị sử dụng vốn kinh doanh tại Công ty cổ phần TASCO - Gửi miễn ...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
DOC
Luận văn: Hoàn thiện công tác kiểm soát nội bộ trong quản lý thu thuế thu nhập
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
PDF
Đề tài: Quản lý thuế xuất nhập khẩu tại Chi cục Hải quan cửa khẩu
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
PDF
Các nhân tố ảnh hưởng đến hành vi tuân thủ thuế nghiên cứu các doanh nghiệp ...
nataliej4
 
DOCX
Đề tài: Kiểm toán doanh thu tài chính do công ty kiểm toán Asco
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
PDF
Luận án: Quản lý thuế thu nhập cá nhân đối với người Việt Nam
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Luận văn: Hoàn thiện chính sách thuế đối với bệnh viện quốc tế
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Luận văn: Thuế nhà thầu ở Việt Nam trong bối cảnh hội nhập, HAY
Dịch vụ viết thuê Khóa Luận - ZALO 0932091562
 
phân tích kết quả hoạt động kinh doanh
haiha91
 
Đề tài: Kế toán và xác định kết quả bán hàng tại công ty Thành Sen
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Thực trạng công tác kế toán thuế giá trị gia tăng và thuế thu nhập doanh nghi...
https://www.facebook.com/garmentspace
 
Đề tài: Quản lý thuế giá trị gia tăng đối với hộ kinh doanh cá thể
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
Chống thất thu thuế giá trị gia tăng đối với doanh nghiệp ngoài quốc doanh
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Luận văn: Hoàn thiện công tác quản lý thuế giá trị gia tăng đối với các doanh...
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
Đề tài: Chống thất thu thuế giá trị gia tăng đối với các doanh nghiệp - Gửi m...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Tăng cường chống thất thu thuế TNDN đối với doanh nghiệp nhà nước
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Quản lý thu thuế giá trị gia tăng với các doanh nghiệp ngoài quốc doanh - Gửi...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Đề tài: Kiểm toán chu kỳ bán hàng - thu tiền tại Công ty PKF Việt Nam
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Đề tài: Kế toán thu ngân sách xã tại xã Đồng Tâm, HAY, 9đ
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Đề tài: Rủi ro trong tín dụng và biện pháp hạn chế tại Agribank, 9đ - Gửi miễ...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Đề tài: Quản trị sử dụng vốn kinh doanh tại Công ty cổ phần TASCO - Gửi miễn ...
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Luận văn: Hoàn thiện công tác kiểm soát nội bộ trong quản lý thu thuế thu nhập
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
Đề tài: Quản lý thuế xuất nhập khẩu tại Chi cục Hải quan cửa khẩu
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO: 0909232620
 
Các nhân tố ảnh hưởng đến hành vi tuân thủ thuế nghiên cứu các doanh nghiệp ...
nataliej4
 
Đề tài: Kiểm toán doanh thu tài chính do công ty kiểm toán Asco
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Luận án: Quản lý thuế thu nhập cá nhân đối với người Việt Nam
Dịch Vụ Viết Bài Trọn Gói ZALO 0917193864
 
Ad

Viewers also liked (10)

DOC
Tailieu.vncty.com cong nghe-che_bien_phan_compost_5949
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com tim hieu bluetooth va ung dung minh hoa
Trần Đức Anh
 
PPT
Bluetooth
John Williams
 
ODP
Bao cao Ma nguon mo
Thái Duy Nguyễn
 
PDF
Hướng dẫn làm quen với stm8 f103 - tincanban.com
Thùy Linh
 
DOCX
Tailieu.vncty.com do an-cong_nghe_san_xuat_sua_tiet_trung_9366
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com tieu luanc4v-1324
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com da dang-dinh_hoc_bao_ton_9274
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com do an-nhan_giong_in_vi_tro_cay_co_ngot_stevia_4562
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5106 4775
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com cong nghe-che_bien_phan_compost_5949
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com tim hieu bluetooth va ung dung minh hoa
Trần Đức Anh
 
Bluetooth
John Williams
 
Bao cao Ma nguon mo
Thái Duy Nguyễn
 
Hướng dẫn làm quen với stm8 f103 - tincanban.com
Thùy Linh
 
Tailieu.vncty.com do an-cong_nghe_san_xuat_sua_tiet_trung_9366
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com tieu luanc4v-1324
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com da dang-dinh_hoc_bao_ton_9274
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com do an-nhan_giong_in_vi_tro_cay_co_ngot_stevia_4562
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5106 4775
Trần Đức Anh
 
Ad

Similar to Tailieu.vncty.com 5138 529 (20)

PDF
[Slide] thue quoc te th s. nguyen thi kim dung
Ngô Đức Cường
 
PPT
Slide thue quoc te ts.phan huu nghi
Ngô Đức Cường
 
PDF
Thong tu so 205 2013 tt_btc
Gia sư kế toán trưởng
 
PDF
Bài giảng chương ba: Các trường hợp đánh thuế trùng
PhanThiDieuUyen
 
PPTX
ND8 PL thuế trong QHKT quốc tế.pptx
Nguyễn Quang Hiếu
 
PDF
Withholding tax - who pays - Ai trả thuế nhà thầu
Chuc Cao
 
DOC
Luận án: Hợp tác quốc tế về thuế trong điều kiện hiện nay của Việt Nam
Dịch vụ viết thuê Khóa Luận - ZALO 0932091562
 
DOCX
Pháp luật về quản lý thuế thu nhập cá nhân ở Việt Nam - Thực trạng và giải ph...
Dịch vụ viết thuê đề tài trọn gói ☎☎☎ Liên hệ ZALO/TELE: 0973.287.149 👍👍
 
DOCX
Luận Văn Giải Pháp Tăng Cường Công Tác Quản Lý Thuế Thu Nhập Cá Nhân.
Dịch Vụ Viết Thuê Luận Văn Zalo : 0932.091.562
 
DOC
Hoàn Thiện Pháp Luật Quản Lý Thuế Thu Nhập Cá Nhân Ở Việt Nam Hiện Nay.
Dịch Vụ Viết Thuê Đề Tài 0934.573.149 / Luanvantot.com
 
PDF
Luận văn: Quyền lợi của người nộp thuế thu nhập là cá nhân cư trú
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
DOC
Hoàn Thiện Quản Lý Thu Thuế Đối Với Doanh Nghiệp Ngoài Quốc Doanh Trên Địa Bà...
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
PPTX
BÀI GIẢNG: TỔNG QUAN VỀ LUẬT THUẾ VIỆT NAM TS. BÙI QUANG XUÂN
Minh Chanh
 
DOCX
Giải pháp tăng cường công tác quản lý thuế thu nhập cá nhân trên địa bàn tỉnh...
Dịch vụ viết thuê đề tài trọn gói 😊 Liên hệ ZALO/TELE: 0973.287.149
 
PDF
Luận văn: Tội trốn thuế trong luật hình sự Việt Nam, HOT
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
PDF
Lv (36)
Nguyễn Công Huy
 
DOC
Đề tài: Thực trạng thông tin về người nộp thuế trong pháp luật quản lý thuế t...
Viết thuê trọn gói ZALO 0934573149
 
PDF
Luận văn: Pháp luật về thuế nhập khẩu từ Chi cục Hải quan, 9d
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
PDF
Luan an tien si luat phap luat ve quan ly thue trong nen kinh te thi truong...
Hung Nguyen
 
PDF
Pháp luật về thuế
Long Hoang
 
[Slide] thue quoc te th s. nguyen thi kim dung
Ngô Đức Cường
 
Slide thue quoc te ts.phan huu nghi
Ngô Đức Cường
 
Thong tu so 205 2013 tt_btc
Gia sư kế toán trưởng
 
Bài giảng chương ba: Các trường hợp đánh thuế trùng
PhanThiDieuUyen
 
ND8 PL thuế trong QHKT quốc tế.pptx
Nguyễn Quang Hiếu
 
Withholding tax - who pays - Ai trả thuế nhà thầu
Chuc Cao
 
Luận án: Hợp tác quốc tế về thuế trong điều kiện hiện nay của Việt Nam
Dịch vụ viết thuê Khóa Luận - ZALO 0932091562
 
Pháp luật về quản lý thuế thu nhập cá nhân ở Việt Nam - Thực trạng và giải ph...
Dịch vụ viết thuê đề tài trọn gói ☎☎☎ Liên hệ ZALO/TELE: 0973.287.149 👍👍
 
Luận Văn Giải Pháp Tăng Cường Công Tác Quản Lý Thuế Thu Nhập Cá Nhân.
Dịch Vụ Viết Thuê Luận Văn Zalo : 0932.091.562
 
Hoàn Thiện Pháp Luật Quản Lý Thuế Thu Nhập Cá Nhân Ở Việt Nam Hiện Nay.
Dịch Vụ Viết Thuê Đề Tài 0934.573.149 / Luanvantot.com
 
Luận văn: Quyền lợi của người nộp thuế thu nhập là cá nhân cư trú
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
Hoàn Thiện Quản Lý Thu Thuế Đối Với Doanh Nghiệp Ngoài Quốc Doanh Trên Địa Bà...
Dịch vụ viết thuê Luận Văn - ZALO 0932091562
 
BÀI GIẢNG: TỔNG QUAN VỀ LUẬT THUẾ VIỆT NAM TS. BÙI QUANG XUÂN
Minh Chanh
 
Giải pháp tăng cường công tác quản lý thuế thu nhập cá nhân trên địa bàn tỉnh...
Dịch vụ viết thuê đề tài trọn gói 😊 Liên hệ ZALO/TELE: 0973.287.149
 
Luận văn: Tội trốn thuế trong luật hình sự Việt Nam, HOT
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
Lv (36)
Nguyễn Công Huy
 
Đề tài: Thực trạng thông tin về người nộp thuế trong pháp luật quản lý thuế t...
Viết thuê trọn gói ZALO 0934573149
 
Luận văn: Pháp luật về thuế nhập khẩu từ Chi cục Hải quan, 9d
Dịch vụ viết bài trọn gói ZALO 0917193864
 
Luan an tien si luat phap luat ve quan ly thue trong nen kinh te thi truong...
Hung Nguyen
 
Pháp luật về thuế
Long Hoang
 

More from Trần Đức Anh (17)

PDF
Tailieu.vncty.com 5117 1019
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5089 2417
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5088 8018
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com 5067 1967
Trần Đức Anh
 
PPT
Tailieu.vncty.com nst gioi-tinh_va_di_truyen_lien_ket_gioi_tinh_747
Trần Đức Anh
 
PPTX
Tailieu.vncty.com nhom 6-de_tai_flo_9602
Trần Đức Anh
 
PPT
Tailieu.vncty.com lai phan-tu_2413
Trần Đức Anh
 
PPTX
Tailieu.vncty.com duong hoa-hoc_3666
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com bao cao-chuyen_de_tot_nghiep_chu_5641
Trần Đức Anh
 
DOCX
Tailieu.vncty.com anh huong-cua_gia_vi_che_do_say_va_hoa_chat_bao_quan_den_...
Trần Đức Anh
 
PPT
Tailieu.vncty.com bai photpho-2652
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com pages from-gtkythuatbaoquannongsan_4_5841
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com tailieu xahoihoc
Trần Đức Anh
 
PDF
Tailieu.vncty.com dong-ho-thoi-gian-thuc-ds1307-pic16 f87
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com thiet-ke-dong-ho-thoi-gian-thu
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com rui-ro-trong-thanh-toan-doi-voi-hang-xua
Trần Đức Anh
 
DOC
Tailieu.vncty.com phan-tich-moi-truong-kinh-doanh-cua-ngan (1)
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5117 1019
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5089 2417
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5088 8018
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com 5067 1967
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com nst gioi-tinh_va_di_truyen_lien_ket_gioi_tinh_747
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com nhom 6-de_tai_flo_9602
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com lai phan-tu_2413
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com duong hoa-hoc_3666
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com bao cao-chuyen_de_tot_nghiep_chu_5641
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com anh huong-cua_gia_vi_che_do_say_va_hoa_chat_bao_quan_den_...
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com bai photpho-2652
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com pages from-gtkythuatbaoquannongsan_4_5841
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com tailieu xahoihoc
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com dong-ho-thoi-gian-thuc-ds1307-pic16 f87
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com thiet-ke-dong-ho-thoi-gian-thu
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com rui-ro-trong-thanh-toan-doi-voi-hang-xua
Trần Đức Anh
 
Tailieu.vncty.com phan-tich-moi-truong-kinh-doanh-cua-ngan (1)
Trần Đức Anh
 

Tailieu.vncty.com 5138 529

  • 1. TRƢỜNG ĐẠI HỌC NGOẠI THƢƠNG KHOA KINH TẾ VÀ KINH DOANH QUỐC TẾ CHUYÊN NGÀNH KINH TẾ ĐỐI NGOẠI ---------***--------- KHÓA LUẬN TỐT NGHIỆP ĐỀ TÀI: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM Sinh viên thực hiện : Bùi Phƣơng Lan Lớp : Anh 7 Khóa : 45 Giáo viên hƣớng dẫn : ThS. Đào Ngọc Tiến Hà Nội, tháng 5 năm 2010
  • 2. MỤC LỤC LỜI NÓI ĐẦU .......................................................................................................1 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN....................................................................................................4 1.1. Thuế và thuế thu nhập................................................................................4 1.1.1. Thuế ......................................................................................................4 1.1.2. Thuế thu nhập.......................................................................................5 1.1.3. Đánh thuế trùng....................................................................................9 1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần .........................10 1.2.1. Khái niệm............................................................................................10 1.2.2. Mục tiêu ..............................................................................................10 1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định ...........................................................10 1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định ..................11 1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định....................................................15 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM.........................................23 2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam......23 2.1.1. Thực trạng ký kết ................................................................................23 2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam .............................................................26 2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam..........43 2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định ................................................................44 2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) ....48 2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam................................77 2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định .....................................81 2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam...............................................................................................82 2.3.1. Kết quả đạt được .................................................................................82 2.3.2. Hạn chế còn tồn tại.............................................................................83 2.3.3. Nguyên nhân.......................................................................................85 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM........88 3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới....................................................................................................................88
  • 3. 3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam .................................91 3.2.1. Mục tiêu ..............................................................................................91 3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam ...............................92 3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam.........................................................................................94 3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết...........................................................94 3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng.......................................................97 KẾT LUẬN........................................................................................................100 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO ..........................................................101 PHU LỤC
  • 4. DANH MỤC BẢNG BIỂU VÀ BIỂU ĐỒ Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam.................................................................................28 Biểu đồ 1 - Phân chia các nƣớc ký kết theo khu vực ..............................................23 Biểu đồ 2: Số lƣợng các hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs) và hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008......89 Biểu đồ 3: Số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm 2008, phân theo nhóm nƣớc...................................................................................89
  • 5. 1 LỜI NÓI ĐẦU 1. Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu Bắt đầu từ thế kỷ 20, cùng với sự phát triển của cuộc cách mạng khoa học kỹ thuật, nền kinh tế thế giới đã có sự chuyển biến sâu sắc, sự áp dụng các thành tựu khoa học, kỹ thuật là động lực cơ bản làm thay đổi và tăng nhanh năng suất lao động, lực lƣợng sản xuất ngày càng phát triển và mang tính xã hội hoá cao. Các quốc gia đã nhận thức rõ sự phát triển của mỗi dân tộc phải đặt trong sự phát triển chung của thời đại trong mối quan hệ kinh tế toàn cầu. Đầu tƣ quốc tế là sự di chuyển các phƣơng tiện đầu tƣ nhƣ: tiền vốn, tài sản, kỹ thuật công nghệ… từ nƣớc này sang nƣớc khác để kinh doanh tìm kiếm lợi nhuận. Các nhà đầu tƣ sẽ quyết định đầu tƣ vào những nơi có khả năng thực hiện đƣợc chi phí thấp nhất, chiếm lĩnh đƣợc thị trƣờng, đạt đƣợc lợi nhuận cao,... trong đó thuế là một nhân tố quan trọng luôn đƣợc quan tâm. Nghĩa vụ về thuế của nhà đầu tƣ không chỉ đƣợc qui định bởi chính sách, pháp luật thuế tại quốc gia của họ mà còn đƣợc điều chỉnh bởi chính sách, pháp luật thuế của các quốc gia, vùng lãnh thổ mà họ đến đầu tƣ. Nhƣ vậy, về mặt pháp lý nhà đầu tƣ vừa thực hiện nghĩa vụ nộp thuế đối với quốc gia của mình, lại phải thực hiện nghĩa vụ thuế đối với quốc gia nơi thực hiện đầu tƣ, dẫn đến việc nộp thuế trùng. Để bảo đảm quyền lợi của nhà đầu tƣ cũng nhƣ phân chia quyền lợi về thuế giữa các quốc gia liên quan, cần có một giải pháp hợp lý để xử lý vấn đề này. Trong bối cảnh đó, Chính phủ các nƣớc thống nhất ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với thuế đánh vào thu nhập và tài sản. Hiệp định nhằm không thu thuế trùng đối với thu nhập của nhà đầu tƣ ở các quốc gia khác nhau, do đó góp phần xóa bỏ các rào cản về thƣơng mại, tạo điều kiện thuận lợi cho việc hợp tác kinh tế, đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại giữa hai bên tham gia ký kết. Loại thuế đƣợc áp dụng trong Hiệp định là thuế trực thu, nhƣ: thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế thu nhập cá nhân, thuế đối với tài sản. Nội dung của hiệp định thuế còn đề cập việc xác định quyền đánh thuế đƣợc phân chia giữa hai nƣớc nhƣ thế nào hoặc quyền đánh thuế đƣợc dành hoàn toàn cho một trong hai nƣớc (nếu áp dụng biên pháp miễn thuế). Khi quyền đánh thuế đƣợc phân định trong hai nƣớc thì căn cứ vào nội luật của nƣớc có quyền đánh thuế để xác định chế độ đánh thuế trên thu nhập đó.
  • 6. 2 Với vai trò quan trọng đó, việc ký kết và triển khai áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần một cách có hiệu quả thực sự cần thiết trong bối cảnh hội nhập kinh tế quốc tế của đất nƣớc ta hiện nay. Để có một cái nhìn rõ nét nhất về các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam cũng nhƣ việc áp dụng các quy định của nó vào thực tế, tác giả đã quyết định chọn đề tài “Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu cho khóa luận tốt nghiệp. 2. Mục tiêu nghiên cứu Mục tiêu nghiên cứu của khóa luận này là nhằm đƣa ra cho ngƣời đọc có cái nhìn chính xác nhất về thực trạng ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và các nƣớc, đồng thời trên cơ sở phân tích mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam cũng nhƣ các Hiệp định mà Việt Nam đã ký kết, luận văn làm rõ những cơ chế áp dụng của Hiệp định tại Việt Nam, nhƣ việc phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập, các biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần và các thủ tục pháp lý trong quá trình áp dụng Hiệp định. 3. Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu Đối tƣợng nghiên cứu của khóa luận là các hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà Việt Nam đã ký kết và cơ chế, các quy định của Việt Nam nhằm thực hiện các hiệp định đó. Phạm vi nghiên cứu của khóa luận là mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam năm 2007 do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài chính phê duyệt, qua đó liên hệ tới một số Hiệp định mà Việt Nam đã ký kết từ năm 1992 tới nay; ngoài ra khóa luận còn nghiên cứu các văn bản luật, dƣới luật liên quan đến Hiệp định để thấy rõ đƣợc cơ chế áp dụng của các Hiệp định này tại Việt Nam, đặc biệt là Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính về hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. 4. Phƣơng pháp nghiên cứu Khóa luận kết hợp sử dụng đồng bộ các phƣơng pháp phân tích, tổng hợp, so sánh, quy nạp, diễn dịch, kết hợp giữa phân tích lý luận với thực tiễn để làm sáng tỏ vấn đề nghiên cứu. 5. Kết cấu của khóa luận Ngoài phần mở đầu, phần kết luận và phần phụ lục, khóa luận đƣợc chia thành ba chƣơng:
  • 7. 3 Chương 1: Một số vấn đề lý luận về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần Chương 2: Thực trạng ký kết và cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Chương 3: Một số khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Tác giả xin chân thành cảm ơn: - Thạc sĩ: Đào Ngọc Tiến – Giảng viên, Phó Trƣởng phòng Quản lý khoa học, Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội - Chị: Hoàng Thị Thanh Bình – Phó trƣởng Ban Ban Hợp tác quốc tế, Tổng Cục Thuế Việt Nam đã nhiệt tình chỉ bảo, giúp đỡ tác giả hoàn thành tốt bài luận văn này. Mặc dù đã rất cố gắng, nhƣng do thời gian và trình độ có hạn nên khóa luận không thể tránh khỏi thiếu sót. Tác giả hy vọng nhận đƣợc các ý kiến góp ý để khóa luận đƣợc hoàn thiện hơn. Sinh viên thực hiện BÙI PHƢƠNG LAN
  • 8. 4 CHƢƠNG 1: MỘT SỐ VẤN ĐỀ LÝ LUẬN VỀ HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN 1.1. Thuế và thuế thu nhập 1.1.1. Thuế Nhƣ chúng ta đã biết, thuế là một công cụ quan trọng mà bất kỳ Nhà nƣớc nào cũng sử dụng để hoàn thành chức năng của mình. GS.TS Bùi, Xuân Lƣu; TS. Nguyễn, Hữu Khải; Th.S Nguyễn, Xuân Nữ (2003, tr.13) đã kết luận rằng: “Thuế là một phần thu nhập mà mỗi tổ chức, cá nhân có nghĩa vụ đóng góp cho Nhà nƣớc theo luật định để đáp ứng yêu cầu chi tiêu theo chức năng của Nhà nƣớc. Ngƣời đóng thuế đƣợc hƣởng hợp pháp phần thu nhập còn lại.” Nhƣ vậy, thuế trƣớc hết phải là một phần thu nhập. Thu nhập của mỗi một tổ chức, cá nhân sẽ đƣợc chia ra làm hai phần, một phần để nộp thuế và phần còn lại để tái sản xuất kinh doanh, tiêu dùng hay tiết kiệm tùy thuộc vào quyết định của tổ chức, cá nhân đó. Thứ hai, thuế là một trong những nghĩa vụ mang tính bắt buộc mà mỗi tổ chức, cá nhân phải thực hiện theo luật định, việc quy định nghĩa vụ đóng góp của nhân dân do cơ quan quyền lực cao nhất của Nhà nƣớc là Quốc hội ban hành thành văn bản pháp quy dƣới dạng luật hoặc các bộ luật. Nộp thuế vừa là nghĩa vụ, vừa là quyền lợi của bất kỳ tổ chức, cá nhân nào. Quyền lợi của ngƣời đóng thuế là những lợi ích kinh tế, phúc lợi xã hội do các khoản đầu tƣ từ thuế của ngân sách Nhà nƣớc mang lại, ví dụ nhƣ các hệ thống giao thông, thủy điện, trƣờng học, bệnh viện… Đối với mỗi tổ chức, cá nhân sau khi đã hoàn thành nghĩa vụ nộp thuế cho Nhà nƣớc theo luật định, phần thu nhập còn lại thuộc sở hữu hợp pháp của họ. Thuế gắn liền với sự ra đời và tồn tại của Nhà nƣớc, do đó thuế mang bản chất kinh tế, chính trị, xã hội sâu sắc. Thuế là nguồn thu chủ yếu của ngân sách Nhà nƣớc để phục vụ cho các nhu cầu chi tiêu của chính nó. Tuy nhiên, qua thu thuế phải tác động tới sản xuất - kinh doanh, thúc đẩy sản xuất - kinh doanh phát triển, nếu mức động viên về thuế không hợp lý, chỉ nhằm đảm bảo các nhu cầu chi tiêu của Nhà nƣớc mà bỏ qua đảm bảo tăng trƣởng về kinh tế thì sẽ dẫn đến hậu quả xấu nhiều mặt cả về kinh tế - chính trị. Bên cạnh đó, thuế còn là công cụ quản lý và điều chỉnh vĩ mô nền kinh tế quốc dân, bởi vì chính sách thuế có ảnh hƣởng trực tiếp tới giá cả, tới quan hệ cung cầu, tới cơ cấu đầu tƣ và sự phát triển cũng nhƣ suy thoái
  • 9. 5 của nền kinh tế mỗi quốc gia. Ngoài ra, thuế còn góp phần điều hòa thu nhập, thực hiện công bằng xã hội. Tùy theo cách phân loại mà chúng ta có các loại thuế khác nhau: thuế trực thu, thuế gián thu, thuế hàng hóa dịch vụ, thuế tài sản, thuế thu nhập. Hiện nay, tại Việt Nam có các sắc thuế sau: - Thuế giá trị gia tăng - Thuế tiêu thụ đặc biệt - Thuế xuất, nhập khẩu - Thuế thu nhập doanh nghiệp - Thuế thu nhập cá nhân - Thuế nhà, đất - Thuế sử dụng đất nông nghiệp - Thuế tài nguyên - Thuế chuyển quyền sử dụng đất - Thuế môn bài Trong phạm vi đề tài nghiên cứu, tác giả chỉ xin trình bày tóm tắt về loại thuế thu nhập, gồm hai sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân. Trong đó lƣu ý tới các nguyên tắc đánh thuế thu nhập. 1.1.2. Thuế thu nhập Thuế thu nhập là một loại thuế trực thu đánh trực tiếp vào thu nhập thực tế của các tổ chức và cá nhân. Tại Việt Nam, thuế thu nhập gồm có 2 sắc thuế: thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế thu nhập cá nhân. 1.1.2.1. Thuế thu nhập doanh nghiệp Thuế thu nhập doanh nghiệp xuất hiện rất sớm trong lịch sử phát triển của thuế. Hiện nay ở các nƣớc phát triển, thuế thu nhập doanh nghiệp giữ vai trò đặc biệt quan trọng trong việc đảm bảo ổn định nguồn thu ngân sách nhà nƣớc và thực hiện phân phối thu nhập. Ở Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đƣợc Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua ngày 10/05/1997 và có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1999 thay cho Luật thuế lợi tức. Cùng với công cuộc cải cách thuế năm 1990, Luật thuế lợi tức đã đƣợc ban hành. Tuy nhiên qua 8 năm thực hiện, Luật thuế lợi tức dần dần bộc lộ nhiều nhƣợc điểm và không còn phù hợp với nền kinh tế Việt Nam trong giai đoạn mới: giai
  • 10. 6 đoạn mở rộng quan hệ hợp tác với các nƣớc trong khu vực và trên thế giới. Vì vậy, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp đã đƣợc ban hành nhằm đảm bảo sự phù hợp với yêu cầu phát triển của nền kinh tế trong giai đoạn mới. Qua lần sửa đổi bổ sung đầu tiên, Quốc hội nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam thông qua Luật thuế thu nhập doanh nghiệp ngày 17/06/2003, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2004 đồng thời bãi bỏ Luật thuế thu nhập doanh nghiệp năm 1997. Lần sửa đổi bổ sung thứ hai, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp mới nhất đƣợc Quốc hội thông qua ngày 03/06/2008, có hiệu lực thi hành từ 01/01/2009, đây cũng chính là Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành tại Việt Nam, trong đó quy định về ngƣời nộp thuế, thu nhập chịu thuế, thu nhập đƣợc miễn thuế, căn cứ tính thuế, phƣơng pháp tính thuế và ƣu đãi thuế thu nhập doanh nghiệp. Khoản 2, điều 2, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy định: “Doanh nghiệp có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phải nộp thuế thu nhập doanh nghiệp nhƣ sau: - Doanh nghiệp đƣợc thành lập theo quy định của pháp luật Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam và thu nhập chịu thuế phát sinh ngoài Việt Nam liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú đó; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam mà khoản thu nhập này không liên quan đến hoạt động của cơ sở thƣờng trú; - Doanh nghiệp nƣớc ngoài không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nộp thuế đối với thu nhập chịu thuế phát sinh tại Việt Nam.” Điều 3, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp Việt Nam hiện hành quy định: “Thu nhập chịu thuế bao gồm thu nhập từ hoạt động sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ và thu nhập khác. Thu nhập khác bao gồm thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn, chuyển nhƣợng bất động sản; thu nhập từ quyền sở hữu, quyền sử dụng tài sản; thu nhập từ chuyển nhƣợng, cho thuê, thanh lý tài sản; thu nhập từ lãi tiền gửi cho vay vốn, bán ngoại tệ; hoàn nhập các khoản dự phòng; thu khoản nợ khó đòi đã xóa nay đòi đƣợc; thu khoản nợ phải trả không xác định đƣợc chủ, khoản thu nhập từ kinh doanh từ những năm trƣớc bị bỏ sót và các khoản thu nhập khác, kể cả thu nhập nhận đƣợc từ hoạt động sản xuất, kinh doanh ở ngoài Việt Nam”
  • 11. 7 Nhƣ vậy có thể kết luận rằng: “Thuế thu nhập doanh nghiệp là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập của các tổ chức, cá nhân sản xuất – kinh doanh hàng hóa, dịch vụ có thu nhập chịu thuế.” 1.1.2.2. Thuế thu nhập cá nhân Thuế thu nhập cá nhân đã đƣợc áp dụng từ lâu ở các nƣớc phát triển, đối tƣợng nộp thuế này là mọi dân cƣ trong nƣớc và ngƣời nƣớc ngoài có thu nhập phát sinh ở nƣớc sở tại, không phân biệt nghề nghiệp và địa vị xã hội. Đồng thời, tùy theo tính chất của các khoản thu nhập cá nhân, ngƣời ta chia thu nhập làm hai loại: thu nhập thƣờng xuyên và thu nhập không thƣờng xuyên để tính thuế cho phù hợp. Lần đầu tiên ở Anh vào năm 1799, thuế thu nhập cá nhân đƣợc đƣa vào thực hiện nhƣ một hình thức thu tạm thời nhằm mục đích trang trải cho cuộc chiến tranh chống Pháp và đƣợc chính thức áp dụng vào năm 1942. Sau đó nhiều nƣớc tƣ bản phát triển khác cũng áp dụng thuế này nhƣ: ở Nhật Bản năm 1887, Đức năm 1899, Mỹ năm 1903, Pháp năm 1916 và Liên Xô năm 1922. Ở Việt Nam, ngày 27/12/1990, Chủ tịch nƣớc đã ký lệnh công bố Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao và đã đƣợc ủy ban thƣờng vụ quốc hội thông qua. Để cho phù hợp với tình hình thực tế của từng giai đoạn phát triển kinh tế - xã hội của đất nƣớc, kể từ khi ban hành đến khi chấm dứt hiệu lực đã có 6 lần sửa đổi, bổ sung Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao: lần thứ nhất vào ngày 10/03/1992, lần thứ 2 vào ngày 01/06/1994, lần thứ ba vào ngày 06/02/1997, lần thứ tƣ vào ngày 30/06/1999, lần thứ năm vào ngày 13/06/2001 và lần thứ sáu là Pháp lệnh sửa đổi, bổ sung số 14/2004/PL-UBTVQH11 ban hành năm 2004. Để nâng cao hơn nữa tính chất quan trọng và phải có các biện pháp chế tài đủ mạnh để việc thực hiện thu thuế thu nhập cá nhân đƣợc đi vào ổn định, có hiệu quả và công bằng; tại kỳ họp Quốc hội khóa XII đã thông qua Luật số 04/2007/QH12 – Luật thuế thu nhập cá nhân, có hiệu lực thi hành ngày 01/01/2009; đồng thời bãi bỏ Pháp lệnh thuế thu nhập đối với ngƣời có thu nhập cao số 35/2001/PL-UBTVQH10 đã đƣợc sửa đổi bổ sung một số điều theo Pháp lệnh số 14/2004/PL-UBTVQH11. Theo đó là nghị định số 100/2008/NĐ-CP đƣợc ban hành ngày 08/09/2008 hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu nhập cá nhân và thông tƣ số 84/2008/TT-BTC của Bộ Tài chính về việc hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật thuế thu nhập cá nhân và hƣớng dẫn Nghị định số 100/2008/NĐ-CP quy định chi tiết một số điều của Luật thuế thu nhập cá nhân.
  • 12. 8 Điều 2, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành quy định về đối tƣợng nộp thuế nhƣ sau: “1. Đối tƣợng nộp thuế thu nhập cá nhân là cá nhân cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phát sinh trong và ngoài lãnh thổ Việt Nam và cá nhân không cƣ trú có thu nhập chịu thuế quy định tại Điều 3 của Luật này phát sinh trong lãnh thổ Việt Nam. 2. Cá nhân cƣ trú là ngƣời đáp ứng một trong các điều kiện sau đây: a) Có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong một năm dƣơng lịch hoặc tính theo 12 tháng liên tục kể từ ngày đầu tiên có mặt tại Việt Nam; b) Có nơi ở thƣờng xuyên tại Việt Nam, bao gồm có nơi ở đăng ký thƣờng trú hoặc có nhà thuê để ở tại Việt Nam theo hợp đồng thuê có thời hạn. 3. Cá nhân không cƣ trú là ngƣời không đáp ứng điều kiện quy định tại khoản 2 Điều này.” Điều 3, Luật thuế thu nhập cá nhân Việt Nam hiện hành có quy định rõ về các loại thu nhập chịu thuế (gồm 10 loại). Nhƣ vậy, thuế thu nhập cá nhân là một loại thuế trực thu đánh vào thu nhập chịu thuế của từng cá nhân, có vai trò quan trọng trong việc thực hiện công bằng xã hội, động viên một phần thu nhập của mỗi cá nhân vào ngân sách Nhà nƣớc. 1.1.2.3. Các nguyên tắc đánh thuế thu nhập a) Nguyên tắc nguồn Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc nguồn là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với các hoạt động tạo ra thu nhập, hay nói cách khác chính là cách đánh thuế đối với thu nhập phát sinh hoặc có nguồn phát sinh tại nƣớc đó. b) Nguyên tắc cƣ trú Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc cƣ trú là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với bản thân đối tƣợng có thu nhập. Theo nguyên tắc này, một đối tƣợng đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú tại một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu nhập tại nƣớc đó. c) Nguyên tắc quốc tịch Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc quốc tịch là cách đánh thuế căn cứ vào mối liên hệ giữa một nƣớc với đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng mang quốc tịch của nƣớc đó. Theo nguyên tắc này, bất kỳ đối tƣợng nào đƣợc xác định là mang quốc tịch của một nƣớc sẽ bị đánh thuế thu nhập tại nƣớc đó. d) Nguyên tắc kết hợp
  • 13. 9 Đánh thuế thu nhập theo nguyên tắc kết hợp là cách đánh thuế căn cứ vào các mối liên hệ của một nƣớc đối với thu nhập có phát sinh/nguồn phát sinh tại nƣớc đó và đối tƣợng có thu nhập là đối tƣợng cƣ trú và/hoặc là đối tƣợng mang quốc tịch của nƣớc đó. 1.1.3. Đánh thuế trùng Khi mở rộng phạm vi hoạt động ra khỏi biên giới, cá nhân/doanh nghiệp đó sẽ không chỉ chịu sự điều chỉnh của luật thuế nƣớc mình (nƣớc cƣ trú/nƣớc mình mang quốc tịch) mà còn cả luật thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (nƣớc nguồn). Trong thƣơng mại quốc tế, việc cùng tồn tại nhiều hệ thống thuế khác nhau giữa các nƣớc dẫn tới việc một khoản thu nhập của một đối tƣợng nộp thuế có thể bị đánh thuế tại hai nƣớc khác nhau. Hệ thống thuế khác nhau kéo theo các nguyên tắc đánh thuế thu nhập khác nhau, hay sự quy định khác nhau trong từng nguyên tắc, việc áp dụng các nguyên tắc này giữa hai hay nhiều quốc gia chính là nguyên nhân dẫn đến hiện tƣợng đánh thuế trùng. Cụ thể, đối tƣợng cƣ trú hay nguồn phát sinh thu nhập đƣợc xác định khác nhau theo quy định của từng nƣớc và trong nhiều trƣờng hợp, một công ty hoặc cá nhân có thể là đối tƣợng cƣ trú của hai hay nhiều nƣớc, do đó việc đánh thuế trùng có thể xảy ra trong nhiều trƣờng hợp nhƣ: - Hai hay nhiều nƣớc đều đánh thuế trên thu nhập toàn cầu của cùng một đối tƣợng nộp thuế, do đối tƣợng này đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của các nƣớc này; - Hai hay nhiều nƣớc cùng xác định một khoản thu nhập của một đối tƣợng nộp thuế phát sinh từ nƣớc mình và cùng đánh thuế trên khoản thu nhập đó; - Một công ty hay cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc này nhƣng có thu nhập phát sinh ở nƣớc khác, do đó vừa phải nộp thuế (trên thu nhập toàn cầu) tại nƣớc cƣ trú, vừa phải nộp thuế đối với khoản thu nhập phát sinh tại nƣớc nguồn. Với việc toàn cầu hóa nền kinh tế, hoạt động đầu tƣ ra nƣớc ngoài ngày càng tăng, sự dịch chuyển của lao động từ nƣớc này sang nƣớc khác ngày càng nhiều, việc đánh thuế trùng gây ra nhiều vấn đề nhƣ rào cản thƣơng mại (không khuyến khích đầu tƣ xuyên quốc gia), là nguyên nhân dẫn đến việc vi phạm nghĩa vụ thuế, trốn lậu thuế....của các đối tƣợng liên quan. Để giải quyết vấn đề đánh thuế trùng nêu trên, các nƣớc thƣờng ký kết hiệp định song phƣơng – Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, tài sản; trong đó chủ yếu thỏa thuận
  • 14. 10 việc phân chia quyền đánh thuế của từng nƣớc đối với một số khoản thu nhập/tài sản của các đối tƣợng liên quan. 1.2. Khái quát chung về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần 1.2.1. Khái niệm Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (sau đây gọi là Hiệp định) là một điều ƣớc quốc tế giữa các nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm tránh đánh thuế trùng đối với thu nhập từ các hoạt động đầu tƣ, thƣơng mại qua biên giới trên cơ sở phân chia quyền đánh thuế giữa các bên tham gia ký kết. 1.2.2. Mục tiêu Mục tiêu của Hiệp định về cơ bản là nhằm phân định quyền đánh thuế của mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn và/hoặc tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Do việc đánh thuế trùng đƣợc xem nhƣ là rào cản thƣơng mại, là trở ngại đối với tự do hóa giao lƣu, hợp tác kinh tế, với mục đích là loại bỏ trở ngại trên, Hiệp định góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các nƣớc ký kết. Ngoài ra, Hiệp định còn có mục tiêu tạo ra cơ chế giải quyết tranh chấp giữa các quốc gia, đảm bảo đối xử công bằng về nghĩa vụ thuế cho các đối tƣợng nộp thuế. Để thực hiện mục tiêu này, các Hiệp định thƣờng thỏa thuận một số nguyên tắc, biện pháp để phân chia, xác định thẩm quyền đánh thuế của từng nƣớc ký kết nhƣ: - Xác định quyền đánh thuế của nƣớc nơi phát sinh thu nhập đối với một số khoản thu nhập của đối tƣợng không cƣ trú. - Giới hạn mức thuế suất đánh trên một số khoản thu nhập của đối tƣợng không cƣ trú của nƣớc nơi phát sinh thu nhập (chẳng hạn nếu thuế suất theo quy định của luật trong nƣớc cao hơn mức thuế suất quy định tại Hiệp định, thì áp dụng mức thuế suất theo Hiệp định); - Cho khấu trừ số thuế đã nộp ở nƣớc ngoài vào số thuế phải nộp tại nƣớc cƣ trú; - Ngăn ngừa việc trốn lậu thuế bằng cách trao đổi thông tin giữa các nƣớc ký kết. 1.2.3. Nguyên tắc áp dụng Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tải sản giữa Việt Nam với các nƣớc đƣợc áp dụng theo các nguyên tắc sau đây:
  • 15. 11 - Trƣờng hợp có mâu thuẫn giữa các quy định tại Hiệp định và các quy định tại luật thuế trong nƣớc thì sẽ áp dụng theo các quy định tại Hiệp định. - Trƣờng hợp tại Hiệp định có các quy định theo đó Việt Nam có quyền thu thuế nhƣng luật thuế của Việt Nam chƣa có quy định về thu thuế đó hoặc quy định với mức độ thấp hơn thì áp dụng theo các quy định tại luật thuế của Việt Nam. - Hiệp định không tạo ra các nghĩa vụ thuế mới, khác hoặc nặng hơn so với luật thuế trong nƣớc. - Các từ ngữ chƣa đƣợc định nghĩa trong Hiệp định sẽ có nghĩa nhƣ quy định tại luật trong nƣớc theo mục đích thuế tại thời điểm đó (trừ trƣờng hợp ngữ cảnh đòi hỏi có sự giải thích khác). - Khi áp dụng, xử lý thuế đối với từng trƣờng hợp phải căn cứ theo quy định cụ thể tại từng Hiệp định. Việc xử lý miễn, giảm thuế theo các quy định của Hiệp định không áp dụng theo cơ chế tự động. Các đối tƣợng muốn đƣợc hƣởng ƣu đãi theo Hiệp định phải thực hiện theo các thủ tục quy định tại Mục D – Thông tƣ 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài chính hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. 1.2.4. Lịch sử hình thành và phát triển của các mẫu Hiệp định Hiện nay trên thế giới có hai mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã đƣợc ban hành nhằm hƣớng dẫn các quốc gia và vùng lãnh thổ áp dụng trong quá trình đàm phán và ký kết Hiệp định. Đó là mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế (OECD – Organisation for Economic Co-operation and Development) và của Liên Hợp Quốc (UNO – The United Nations Organisation; or UN – United Nations). 1.2.4.1. Mẫu Hiệp định của Tổ chức Hợp tác và Phát triển kinh tế OECD Quá trình hình thành và phát triển của mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần bắt đầu từ khi Hội đồng của Tổ chức kinh tế Châu Âu (OECC) – nay là OECD – thông qua bản giới thiệu các vấn đề liên quan đến việc đánh thuế hai lần vào ngày 25 tháng 2 năm 1955. Vào thời điểm đó, 70 hiệp định song phƣơng đã đƣợc ký kết giữa các nƣớc là thành viên của OECD ngày nay. Năm 1928, mẫu hiệp định song phƣơng đầu tiên đƣợc soạn thảo, tiếp theo là mẫu hiệp định của Mexico năm 1943 và mẫu Hiệp định của Luân Đôn năm 1946, các quy định tại các điều khoản của những Hiệp định này đều đƣợc soạn thảo dựa trên sự đúc kết từ các hiệp định
  • 16. 12 thƣơng mại song phƣơng giữa các quốc gia và đƣợc sửa đổi, bổ sung trong suốt những thập niên tiếp theo. Sự phụ thuộc lẫn nhau về kinh tế và sự cộng tác của các thành viên Tổ chức kinh tế châu Âu (OECC) sau chiến tranh ngày càng tăng cho ta thấy vai trò quan trọng của các biện pháp tránh đánh thuế hai lần ngày một rõ nét. Một loạt các hiệp định thuế song phƣơng đã đƣợc ký kết giữa các thành viên của OECC, cùng thời gian này, sự phù hợp của các hiệp định trong tất cả các nguyên tắc, định nghĩa, các điều khoản, các phƣơng pháp và sự thống nhất theo cách hiểu thông thƣờng làm cho hiệp định càng trở nên cần thiết. Năm 1956, ủy ban tài chính châu Âu đã soạn thảo một bản dự thảo hiệp định trong đó gồm các quy định có thể giải quyết hiệu quả vấn đề đánh thuế hai lần đang tồn tại giữa các thành viên của OECD và nó có thể đƣợc chấp nhận áp dụng tại tất cả các thành viên này. Từ năm 1958 đến năm 1961, Ủy ban Tài chính của OECD đã soạn thảo 4 bản dự thảo hiệp định tạm thời, trƣớc khi trình bản dự thảo hiệp định cuối cùng với tên gọi “dự thảo Hiệp định đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản”. Ngày 30 tháng 7 năm 1963, Hội đồng OECD đã thông qua một văn bản liên quan đến vấn đề tránh đánh thuế hai lần và kêu gọi chính phủ của các quốc gia thành viên, khi ký kết hoặc sửa đổi các hiệp định song phƣơng giữa họ thì nên tuân theo bản dự thảo hiệp định đó. Khi trình bản dự thảo Hiệp định vào năm 1963, Ủy ban tài chính của OECD đã vạch ra kế hoạch, rằng bản dự thảo Hiệp định đó có thể đƣợc sửa đổi vào bất kỳ một giai đoạn nào sau này. Việc sửa đổi cần phải lấy ý kiến về kinh nghiệm thu đƣợc của các quốc gia thành viên trong quá trình đàm phán và ký kết các hiệp định song phƣơng, về sự thay đổi trong hệ thống thuế của từng quốc gia đó, về sự gia tăng của các mối quan hệ tài chính quốc tế, và về sự phát triển của các lĩnh vực, các ngành nghề kinh doanh mới và sự cần thiết của các tổ chức hợp tác kinh doanh trên tầm quốc tế. Với tất cả các lý do này, sau năm 1971 Ủy ban Tài chính OECD đổi tên thành Vụ Tài chính OECD, đảm trách việc sửa đổi bản dự thảo Hiệp định năm 1963 và theo đó là các bình luận (có chức năng giải thích từng điều khoản trong Hiệp định). Kết quả là năm 1977, Mẫu hiệp định và các bình luận mới đƣợc xuất bản. Tự do hóa và toàn cầu hóa nền kinh tế của OECD nhanh chóng đƣợc triển khai và thực hiện vào những năm 1980. Kết quả là, trong các phiên làm việc thƣờng lệ của mình, sau năm 1977 Vụ tài chính OECD tiếp tục kiểm tra một cách trực tiếp hoặc gián tiếp các vấn đề khác nhau liên quan tới mẫu Hiệp định năm 1977. Công
  • 17. 13 việc này đem lại kết quả với một số lƣợng các bản báo cáo, một vài bản trong số đó giới thiệu những sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận. Năm 1991, nhận thấy việc sửa đổi của Mẫu Hiệp định và các bình luận trở nên cần thiết, Vụ Tài chính OECD thông qua nội dung của một mẫu Hiệp định linh hoạt cung cấp định kỳ mà các thông tin đƣợc cập nhật và sửa đổi một cách thƣờng xuyên hơn mà không phải chờ tới khi có một bản sửa đổi hoàn chỉnh. Vì vậy nó cũng đã đƣợc quyết định cho xuất bản một phiên bản đã đƣợc sửa đổi và cập nhật của mẫu Hiệp định 1977 bằng cách kết hợp nhiều ý kiến phản hồi từ những báo cáo đã đề cập trên đây. Bởi mức độ ảnh hƣởng rộng rãi của Mẫu hiệp định đã vƣợt ra khỏi phạm vi những quốc gia thành viên của OECD, Vụ Tài chính OECD đã quyết định quá trình sửa đổi bổ sung hiệp định có thể đƣợc mở rộng để hƣởng lợi ích từ đầu vào là các quốc gia không phải thành viên, các tổ chức quốc tế hoặc các bên đƣơng sự khác. Các khoản đóng góp từ bên ngoài nhƣ vậy sẽ giúp Vụ tài chính trong nhiệm vụ tiếp tục cập nhật mẫu Hiệp định cho phù hợp với sự thay đổi của các quy định và các nguyên tắc thuế khóa quốc tế. Đây là nguyên do của việc xuất bản mẫu Hiệp định năm 1992. Không giống nhƣ bản dự thảo Hiệp định năm 1963 và mẫu Hiệp định năm 1977, mẫu sửa đổi không phải là văn bản có giá trị bao hàm cao nhất nhƣng nó là văn bản đầu tiên của quá trình sửa đổi theo hƣớng cập nhật thông tin định kỳ và bằng cách này đảm bảo rằng mẫu Hiệp định sẽ tiếp tục phản ánh đúng cái nhìn của các quốc gia thành viên tại bất cứ thời điểm nào. Qua một trong các lần cập nhật, vào năm 1997, quan điểm của một số các quốc gia không thành viên lần đầu tiên đƣợc đề cập tới trong mẫu Hiệp định. Từ đó tới nay, Mẫu Hiệp định đã đƣợc sửa đổi và cập nhật qua các năm 1999, 2003 và gần đây nhất là năm 2005. 1.2.4.2. Mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN Ảnh hƣởng của mẫu Hiệp định OECD đã vƣợt ra khỏi phạm vi các nƣớc thành viên. Nó đƣợc sử dụng nhƣ một tài liệu cơ bản để tham khảo trong quá trình đàm phán giữa các quốc gia thành viên và không thành viên, thậm chí giữa các quốc gia không thành viên với nhau cũng nhƣ đối với các tổ chức quốc tế khác trong phạm vi về đánh thuế hai lần và các vấn đề liên quan. Đặc biệt, nó còn đƣợc dùng làm cơ sở cho việc soạn thảo bản dự thảo gốc và bản sửa đổi của “Mẫu Hiệp định đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển của Liên Hợp Quốc”
  • 18. 14 bằng cách sao chép một phần quan trọng của tất cả các điều khoản và bình luận của mẫu Hiệp định OECD. Sự gia tăng của các dòng vốn đầu tƣ từ các nƣớc phát triển sang các nƣớc đang phát triển phụ thuộc rất nhiều vào môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Vấn đề đánh thuế hai lần có ảnh hƣởng tiêu cực tới việc trao đổi hàng hóa và dịch vụ; việc di chuyển vốn và nhân lực trong quá trình hợp tác, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài, do đó việc tránh hay loại bỏ vấn đề đánh thuế hai lần trở thành một thành phần quan trọng của môi trƣờng đầu tƣ quốc tế. Ngoài ra, mục tiêu chủ yếu của các hiệp định thuế song phƣơng là bảo đảm cho các đối tƣợng nộp thuế tránh đƣợc việc đánh thuế hai lần (dù trực tiếp hay gián tiếp) và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế. Sự cần thiết của việc khuyến khích ký kết các hiệp định thuế song phƣơng giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển đƣợc công nhận bởi Hội đồng kinh tế và xã hội của Liên Hợp quốc, tại nghị quyết số 1273 (XLIII) đƣợc thông qua ngày 4 tháng 8 năm 1967 bởi Tổng thƣ ký Liên Hợp quốc “cần thành lập một nhóm công tác đặc biệt bao gồm các chuyên gia và các nhà quản lý về thuế đƣợc Chính phủ các nƣớc bổ nhiệm, nhƣng hoạt động theo năng lực của riêng mình, từ cả các nƣớc phát triển và các nƣớc đang phát triển tƣơng ứng với các vùng và các hệ thống thuế khác nhau, với nhiệm vụ tìm hiểu, khai thác bằng nhiều cách để làm cho việc ký kết các Hiệp định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển một cách thuận tiện nhất, bao gồm việc giới thiệu các hƣớng dẫn về tác dụng của các Hiệp định thuế để bảo đảm hoàn toàn cho lợi ích của họ. Chiểu theo nghị định này, năm 1968, Tổng thƣ ký Liên Hợp Quốc đã thành lập “the Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and Developing Countries” – tạm dịch là – “Nhóm chuyên gia về Hiệp định thuế giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển”, bao gồm các nhân viên thuế chính thức và các chuyên gia đến từ cả các nƣớc phát triển và đang phát triển. Nhóm chuyên gia này đã hoàn thành bản hƣớng dẫn việc đàm phán các hiệp định song phƣơng giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển trong kỳ họp khóa 7 của Liên Hợp quốc, từ năm 1968 đến năm 1977, với sự tham gia của các thành viên đến từ Achentina, Brazil, Chi lê, Pháp, Đức, Ghana, Ấn độ, Ix-ra-en, Nhật Bản, Hà Lan, Na-uy, Pa-kit-xtang, Philippin, Xri-lan-ka, Xu-đăng, Tuy-ni-di, Thổ Nhĩ Kỳ, Vƣơng quốc Anh và Bắc Ai-len, Hoa Kỳ và Thụy Sĩ. Năm 1979, Nhóm chuyên gia cũng đã hoàn thành việc soạn thảo một bản dự thảo mẫu hiệp định song phƣơng giữa một nƣớc phát triển với một nƣớc đang phát triển dựa trên bản hƣớng dẫn nêu trên.
  • 19. 15 Tại kỳ họp thứ 8 của Liên Hợp Quốc diễn ra tại Giơ-ne-vơ từ ngày 10 đến ngày 21 tháng 12 năm 1979, Nhóm chuyên gia đã trình bản dự thảo mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc và đƣợc thông qua . Năm 1980, Liên Hợp Quốc xuất bản “Mẫu hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển”. Ngày 28 tháng 4 năm 1980, Hội đồng Kinh tế và Xã hội Liên Hợp Quốc đã đổi tên nhóm chuyên gia thành “Ad Hoc Group of Experts on International Cooperation in Tax Matters” – tạm dịch là – Nhóm chuyên gia về các vấn đề thuế trong hợp tác quốc tế. Trong những năm 90, nhận thấy nhiều thay đổi quan trọng trong môi trƣờng kinh tế và tài chính quốc tế, thêm vào đó là các bản cập nhật và sửa đổi của mẫu Hiệp định OECD vào các năm 1992, 1994, 1995 và 1997, Nhóm chuyên gia về các vấn đề thuế trong hợp tác quốc tế quyết định sửa đổi và cập nhật “Mẫu hiệp định của Liên Hợp Quốc về đánh thuế hai lần giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển” vào năm 1997, tiếp đó là các lần sửa đổi và cập nhật vào năm 1999 và gần đây nhất là bản mẫu Hiệp định năm 2001. 1.2.5. Các nội dung cơ bản của Hiệp định Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cho dù dựa trên các mẫu khác nhau nhƣng thƣờng gồm các nội dung cơ bản sau đây và có thể đƣợc chia thành 7 phần: 1.2.5.1. Phần 1: Phạm vi áp dụng của Hiệp định (Điều 1-2) Trong phần này, Hiệp định có nêu rõ những đối tƣợng nào là đối tƣợng áp dụng của Hiệp định (đối tƣợng cƣ trú của một hoặc của cả hai nƣớc ký kết). Thêm vào đó, Hiệp định còn quy định chi tiết những loại thuế áp dụng trong Hiệp định: “Hiệp định này áp dụng đối với các loại thuế do một nƣớc ký kết hoặc chính quyền địa phƣơng của nƣớc đó, đánh vào thu nhập và tài sản, bất kể hình thức áp dụng của các loại thuế đó nhƣ thế nào.” – khoản 1, Điều 2, mẫu Hiệp định năm 2007 của Việt Nam. Khoản 3, Điều 2 của Hiệp định cũng nêu rõ các loại thuế hiện hành của cả hai nƣớc ký kết đƣợc áp dụng trong Hiệp định, tại Việt Nam gồm có thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế tài sản (nếu có) – đƣợc gọi chung là “thuế Việt Nam” Tại Trung Quốc bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập đối với các xí nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài và các xí nghiệp nƣớc ngoài, thuế thu nhập địa phƣơng – đƣợc gọi chung là “thuế Trung Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc
  • 20. 16 Cộng hòa dân chủ nhân dân Trung Hoa về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 17/05/1995 tại Bắc Kinh và có hiệu lực từ ngày 18/10/1996) Tại Hàn Quốc bao gồm thuế thu nhập, thuế công ty và thuế cƣ trú – đƣợc gọi chung là “thuế Hàn Quốc” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ nƣớc Đại hàn dân quốc về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 20/05/1994 tại Hà Nội và có hiệu lực từ ngày 11/09/1994) Tại Tây Ban Nha bao gồm thuế thu nhập cá nhân, thuế công ty, thuế thu nhập đối với các đối tƣợng không cƣ trú và các loại thuế địa phƣơng thu trên thu nhập – đƣợc gọi chung là “thuế Tây Ban Nha” (theo khoản 3, Điều 2 của Hiệp định giữa chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và chính phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập, ký kết ngày 07/03/2005 tại Hà Nội và có hiệu lực từ ngày 22/12/2005) v.v…. Hiệp định cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay về cơ bản giống nhƣ các loại thuế đã quy định tại khoản 3, Điều 2 của Hiệp định đƣợc ban hành sau ngày ký kết Hiệp định để bổ sung, hoặc thay thế các loại thuế hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai nƣớc ký kết sẽ thông báo cho nhau những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của từng nƣớc để tránh xảy ra tranh chấp trong quá trình thực hiện Hiệp định. 1.2.5.2. Phần 2: Các định nghĩa (Điều 3-5) Phần này gồm các điều liên quan đến việc giải thích các thuật ngữ đƣợc sử dụng trong Hiệp định. Trong đó Điều 3 có nhiệm vụ giải thích 9 thuật ngữ: - “Tên nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam” – Ví dụ: “Áo”, “Trung Quốc”, “Hà Lan”, “Singapore”,v.v… - “Việt Nam” - “Nƣớc ký kết” và “ Nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng” - “Công ty” - “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết” và “Doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia” - “Đối tƣợng mang quốc tịch”
  • 21. 17 - “Vận tải quốc tế” - “Nhà chức trách có thẩm quyền” Riêng điều 4 và điều 5 có nhiệm vụ giải thích chi tiết 2 thuật ngữ quan trọng: “Đối tƣợng cƣ trú” và “ Cơ sở thƣờng trú” – phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.3. Phần 3: Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (Điều 6- 22) Có thể nói, đây là phần thể hiện rõ nhất mục tiêu của Hiệp định là phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập cho các bên tham gia ký kết. Phần này gồm có 17 điều (từ điều 6 đến điều 22), tƣơng ứng với mỗi điều là quy định của Hiệp định đối với một loại thu nhập: Điều 6: Thu nhập từ bất động sản Điều 7: Lợi tức kinh doanh Điều 8: Vận tải biển và vận tải hàng không Điều 9: Các doanh nghiệp liên kết Điều 10: Tiền lãi cổ phẩn Điều 11: Lãi từ tiền cho vay Điều 12: Tiền bản quyền Điều 13: Phí dịch vụ kỹ thuật Điều 14: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản Điều 15: Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập Điều 16: Hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc Điều 17: Thù lao Giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp Điều 18: Nghệ sĩ và vận động viên Điều 19: Tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Điều 20: Phục vụ chính phủ Điều 21: Sinh viên và thực tập sinh Điều 22: Thu nhập khác Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.4. Phần 4: Phân định quyền đánh thuế đối với tài sản (Điều 23) Nếu nhƣ phần 3 là các quy định của Hiệp định về vấn đề phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập, thì đây lại là phần quy định về vấn đề phân chia
  • 22. 18 quyền đánh thuế đối với tài sản. Các loại tài sản bị đánh thuế đƣợc quy định tại phần này là: - Tài sản là bất động sản nêu tại Điều 6 Hiệp định này do một đối tƣợng cƣ trú của một nƣớc ký kết sở hữu có tại nƣớc ký kết kia. - Tài sản là động sản hình thành nên một phần tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú của một doanh nghiệp của một nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết kia hoặc là động sản thuộc một cơ sở cố định của một đối tƣợng cƣ trú của một nƣớc ký kết có tại nƣớc ký kết kia để thực hiện các dịch vụ cá nhân độc lập. - Tài sản là tàu thủy, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế và thuyền hoạt động trong vận tải đƣờng thủy nội địa và tài sản là động sản liên quan đến hoạt động của tàu thủy, máy bay và thuyền đó. 1.2.5.5. Phần 5: Biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần (Điều 24) Điều 24 của Hiệp định quy định về các biện pháp xóa bỏ việc đánh thuế hai lần. Có hai phƣơng pháp nhƣ sau: - Phƣơng pháp miễn thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại nƣớc nguồn hoặc nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc miễn thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng Nƣớc cƣ trú khi xác định thuế suất áp dụng đối với thu nhập hay tài sản còn lại của đối tƣợng nộp thuế vẫn có thể tính đến các khoản thu nhập và tài sản đã đƣợc miễn thuế (tức là tính tổng thu nhập để xác định mức thuế suất lũy tiến phù hợp) - Phƣơng pháp khấu trừ thuế: thu nhập hoặc tài sản bị đánh thuế tại Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ phải chịu thuế tại Nƣớc cƣ trú, nhƣng thuế đã tính tại Nƣớc nguồn hoặc Nƣớc nơi có tài sản sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế đƣợc tính tại Nƣớc cƣ trú tính trên thu nhập hoặc tài sản đó. Phần này sẽ đƣợc tác giả đi sâu phân tích trong Chƣơng 2 của bài khóa luận này. 1.2.5.6. Phần 6: Các quy định đặc biệt (Điều 25-28) Phần này gồm có 4 điều quy định về các vấn đề sau: Điều 25: Không phân biệt đối xử Quy định tại điều này có mục tiêu đảm bảo rằng những ngƣời mang quốc tịch của các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng ở trong tình trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng không có quốc tịch đƣợc đối xử bình đẳng về thuế nhƣ các đối tƣợng cƣ trú của các quốc gia cƣ trú.
  • 23. 19 Thứ nhất là các quy định để chống lại việc những ngƣời mang quốc tịch của các Nƣớc ký kết, đối tƣợng cƣ trú của quốc gia thứ ba, những đối tƣợng trong tình trạng không có quốc tịch và các cơ sở thƣờng trú của các đối tƣợng không có quốc tịch phải chịu bất cứ một sự đánh thuế nào khác hoặc nặng hơn so với sự đánh thuế đƣợc áp dụng đối với ngƣời mang quốc tịch của Nƣớc ký kết kia trong cùng một hoàn cảnh. Thứ hai, không phân biệt đối xử với một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết kia. Trong trƣờng hợp này, việc đánh thuế đối với cơ sở thƣờng trú của quốc gia mà ở đó cơ sở thƣờng trú hiện diện sẽ không đƣợc kém thuận lợi hơn so với công ty của bản thân quốc gia đó. Thứ ba, đảm bảo rằng lợi tức tiền vay, tiền bản quyền và các khoản chi trả khác đƣợc thanh toán bởi một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết cho một đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết kia phải đƣợc khấu trừ khi tính thu nhập chịu thuế với cùng một điều kiện nhƣ là các khoản chi trả này đƣợc thanh toán cho đối tƣợng cƣ trú của cùng quốc gia doanh nghiệp. Thứ tƣ, đảm bảo rằng các doanh nghiệp, các tổ chức liên doanh và các pháp nhân khác là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết mà vốn của chúng đƣợc sở hữu hoặc kiểm soát bởi đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia đƣợc đối xử không kém thuận lợi hơn (về thuế) so với doanh nghiệp đƣợc sở hữu hoặc kiểm soát bởi đối tƣợng cƣ trú của quốc gia đó. Điều 26: Thủ tục thỏa thuận song phương Theo quy định tại điều này, khi một đối tƣợng nộp thuế thấy rằng mình đã phải nộp thuế không đúng với quy định tại Hiệp định thì có thể yêu cầu nhà chức trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết giải quyết các khiếu nại của mình. Trong trƣờng hợp một Nƣớc ký kết không thể đơn phƣơng giải quyết thì cỏ thể yêu cầu nhà chức trách có thẩm quyền của một trong hai Nƣớc ký kết đƣa vấn đề của mình ra giải quyết trên cơ sở song phƣơng. Thủ tục thỏa thuận song phƣơng còn tạo điều kiện cho bản thân nhà chức trách có thẩm quyền của các Nƣớc ký kết tham vấn lẫn nhau để loại bỏ việc đánh thuế trùng đối với các trƣờng hợp còn chƣa đƣợc quy định tại Hiệp định. Khái niệm “Nhà chức trách có thẩm quyền” đã đƣợc định nghĩa tại Điều 3 – Các định nghĩa chung – của Hiệp định này, thƣờng là “Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Bộ trƣởng” (nhƣ Việt Nam, Hà Lan, Singapore, Aixơlen, Tây Ban Nha, Thụy Điển….), cũng có thể là “Tổng cục quản lý thuế Nhà
  • 24. 20 nƣớc hoặc đại diện đƣợc ủy quyền của Tổng cục quản lý thuế Nhà nƣớc” (Trung Quốc), hoặc “Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Cơ quan thuế thu nhập Trung ƣơng” (Pakistan), hay “Cục trƣởng cục thuế liên bang hoặc ngƣời đại diện đƣợc ủy quyền của Cục trƣởng” (Thụy Sĩ). Điều 27: Trao đổi thông tin Theo quy định tại điều này, khi cơ quan thuế của một Nƣớc ký kết có đƣợc các thông tin từ hoạt động trao đổi thông tin theo quy định của Hiệp định thì cơ quan thuế đó có trách nhiệm đảm bảo sự bí mật của thông tin này dù rằng việc cung cấp các thông tin này cho các cơ quan tòa án là hành động đƣợc phép theo quy định của Hiệp định. Trong quá trình trao đổi thông tin, một quốc gia ký kết hoàn toàn không có nghĩa vụ buộc phải thực hiện các biện pháp hành chính khi các biện pháp này trái với các quy định của nội luật cũng nhƣ thủ tục quản lý hành chính của quốc gia mình, hoặc khi xét thấy việc trao đổi thông tin nhƣ vậy có thể dẫn đến việc làm lộ các bí mật thƣơng mại hoặc các bí mật tƣơng tự. Cơ quan duy nhất có thẩm quyền trong việc trao đổi thông tin theo quy định tại Hiệp định là Nhà chức trách có thẩm quyền đã đƣợc xác định tại Hiệp định. Điều 28: Thành viên cơ quan đại diện ngoại giao và cơ quan lãnh sự Theo quy định tại điều này, các quy định tại Hiệp định sẽ không ảnh hƣởng đến quyền miễn trừ của các thành viên cơ quan ngoại giao, lãnh sự đƣợc quy định trong các điều ƣớc quốc tế mà nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ký kết hoặc gia nhập. 1.2.5.7. Phần 7: Các quy định về hiệu lực và chấm dứt hiệu lực của Hiệp định (Điều 29-30) Điều 29: Hiệu lực Điều này quy định về thời gian mà Hiệp định có hiệu lực và hiệu lực thi hành. Theo đó, mỗi nƣớc ký kết, thông qua đƣờng ngoại giao, sẽ thông báo cho nhau biết bằng văn bản việc hoàn tất các thủ tục theo yêu cầu của luật pháp nƣớc mình để Hiệp định có hiệu lực. Hiệp định sẽ có hiệu lực vào ngày nhận đƣợc thông báo sau cùng. Hiệp định sẽ có hiệu lực thi hành tại Việt Nam: - Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh kể từ ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định có hiệu lực, và trong các năm tiếp theo.
  • 25. 21 - Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi tức hoặc thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm Hiệp định có hiệu lực, và trong các năm tiếp theo. Ví dụ: Hiệp định giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Vƣơng quốc Tây Ban Nha, có hiệu lực vào ngày 22/12/2005, nhƣ vậy sẽ có hiệu lực thi hành đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh kể từ ngày 01/01/2006, và trong các năm tiếp theo. Đối với các loại thuế còn lại, Hiệp định này sẽ có hiệu lực thi hành vào ngày 01/01/2006 hoặc bất kỳ ngày nào sau ngày đó. Điều 30: Chấm dứt hiệu lực Tại điều này, Hiệp định quy định nhƣ sau: “Hiệp định này sẽ vẫn còn hiệu lực cho tới khi một Nƣớc ký kết tuyên bố chấm dứt hiệu lực. Từng Nƣớc ký kết thông qua đƣờng ngoại giao có thể chấm dứt hiệu lực Hiệp định bằng cách gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định ít nhất 6 tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ sau thời hạn 5 năm kể từ ngày Hiệp định có hiệu lực. Trong trƣờng hợp nhƣ vậy, Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành tại Việt Nam: - Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh vào ngày 1 tháng 1 của năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông báo kết thúc hiệu lực, và trong các năm tiếp theo. - Đối với các loại thuế khác của Việt Nam, liên quan đến thu nhập, lợi tức hoặc lợi nhuận từ chuyển nhƣợng tài sản hoặc tài sản phát sinh vào ngày hoặc sau ngày 1 tháng 1 năm dƣơng lịch tiếp sau năm gửi thông báo. Vẫn ví dụ trên, Hiệp định giữa Việt Nam và Áo có hiệu lực vào ngày 22/12/2005, ngày 22/12/2010 là ngày kết thúc thời hạn 5 năm kể từ ngày Hiệp định có hiệu lực. Nhƣ vậy, theo quy định tại Hiệp định, nếu Nƣớc Cộng hòa Áo muốn gửi thông báo chấm dứt hiệu lực Hiệp định cho Việt Nam, thì sẽ phải gửi ít nhất 6 tháng trƣớc khi kết thúc bất kỳ năm dƣơng lịch nào bắt đầu từ năm 2011, tức là vào khoảng thời gian từ tháng 1 đến tháng 6 hàng năm bắt đầu từ năm 2011. Giả sử, thông báo đƣợc gửi vào tháng 2 năm 2012, thì Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thu trên các khoản thu nhập chịu thuế phát sinh vào ngày 1 tháng 1 năm 2013, và trong các năm tiếp theo; đối với các loại thuế còn
  • 26. 22 lại, Hiệp định sẽ hết hiệu lực thi hành có thể vào ngày 1 tháng 1 năm 2013 hoặc bất kỳ ngày nào sau ngày đó. Tóm lại, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần là một điều ƣớc quốc tế giữa các nƣớc và/hoặc vùng lãnh thổ có chủ quyền về thuế nhằm phân định quyền đánh thuế của mỗi bên tham gia ký kết nhằm tránh đánh thuế trùng và ngăn ngừa việc trốn và/hoặc tránh các loại thuế đánh trên thu nhập và tài sản. Với mục tiêu này, Hiệp định có vai trò quan trọng trong việc xóa bỏ các rào cản thƣơng mại, góp phần thúc đẩy hoạt động đầu tƣ, hợp tác kinh tế, trao đổi thƣơng mại giữa các nƣớc ký kết. Hiệp định thƣờng gồm có 30 điều quy định chi tiết về các vấn đề liên quan, với nội dung cơ bản là các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với 17 loại thu nhập và một số loại tài sản khác nhau. Ngoài ra khi ký kết Hiệp định, các nƣớc còn thƣờng ký với nhau một “Nghị định thƣ” đi kèm với Hiệp định và coi nhƣ là một bộ phận hợp thành của nó để bổ sung thêm các quy định có liên quan đến một số điều trong Hiệp định. (Xem Phụ lục 1 – Nghị định thƣ đi kèm với Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Chính phủ nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Cộng hòa Áo)
  • 27. 23 CHƢƠNG 2: THỰC TRẠNG KÝ KẾT VÀ CƠ CHẾ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 2.1. Thực trạng ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam 2.1.1. Thực trạng ký kết Nhận biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trong quá trình mở cửa nền kinh tế, hợp tác đầu tƣ, phát triển thƣơng mại quốc tế, từ những năm đầu thế kỷ 20, Việt Nam đã đàm phán và ký kết với nhiều quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới. Tính đến nay, chúng ta đã ký đƣợc gần 60 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 2 – Danh sách các nƣớc và vùng lãnh thổ ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Việt Nam) Xét theo nƣớc đối tác, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với một số quốc gia nằm tại tất cả các châu lục trên thế giới, nhiều nhất là tại châu Âu với 26 nƣớc, sau đó là tại châu Á – Thái Bình Dƣơng với 20 nƣớc và vùng lãnh thổ (Hồng Kông, Đài Bắc), ít nhất là tại Châu Phi và châu Mỹ với 3 quốc gia cho mỗi châu lục (châu Phi gồm có An-giê-ri, Ma-rốc và nƣớc Cộng hòa Xây-sen; châu Mỹ gồm có Ca-na-đa, Cu ba và Vê-nê-xu-ê-la). Cuối cùng là khu vực Trung Đông với 6 nƣớc: Ai cập, Ô- man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Ta có thể thấy rõ tỷ lệ phân chia theo khu vực của các quốc gia và vùng lãnh thổ đã ký kết Hiệp định với Việt Nam qua Biểu đồ 1 dƣới đây: Biểu đồ 1 - Phân chia các nước ký kết theo khu vực 46% 5% 34% 5% 10% Châu Âu Châu Phi Châu Á - TBD Châu Mỹ Trung Đông
  • 28. 24 Khu vực châu Âu chiếm tỷ lệ lớn nhất với 46% trên tổng số các nƣớc và vùng lãnh thổ, sau đó là đến khu vực châu Á – Thái Bình Dƣơng với 34%, khu vực Trung Đông chiếm 10% và thấp nhất là 2 khu vực Châu Mỹ & Châu Phi với 5% cho mỗi châu lục. Điều này cho thấy, Việt Nam đã ký kết Hiệp định với rất nhiều quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới, nhƣng nhiều nhất vẫn là ở châu Âu và châu Á – Thái Bình Dƣơng, hầu hết các Hiệp định này đã ký kết đƣợc một thời gian dài, đây là những Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên đƣợc ký kết giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc, chủ yếu là vào những năm 90 với 33 Hiệp định, Hiệp định đầu tiên đƣợc ký với chính phủ Ôxtrâylia ngày 13/10/1992 tại Hà Nội và có hiệu lực ngày 30/12/1992, ngay sau đó là Hiệp định với chính phủ Thái Lan – đây là Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có hiệu lực đầu tiên tại Việt Nam, vào ngày 29/12/1992, chỉ sau ngày ký kết một tuần (23/12/1992) và trƣớc ngày hiệu lực của Hiệp định với Ôxtrâylia một ngày; số còn lại gồm 13 Hiệp định đƣợc ký kết rải rác vào các năm từ năm 2000 đến năm 2008, gần đây nhất là Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính quyền đặc khu hành chính Hồng Kông (Trung Quốc) đƣợc ký kết vào ngày 16/12/2008, có hiệu lực vào ngày 12/08/2009 và chính thức có hiệu lực thi hành tại Việt Nam vào ngày 01/01/2010. Trong thời gian qua, quan hệ kinh tế thƣơng mại giữa Việt Nam và Hồng Kông phát triển nhanh, đặc biệt từ cuối những năm 80, sau khi Việt Nam thực hiện chính sách đổi mới, Hồng Kông luôn đóng vai trò là cầu nối trong quan hệ buôn bán, đầu tƣ của Việt Nam với nƣớc ngoài. Bên cạnh đó, Hồng Kông cũng là một trong những khu vực đầu tƣ vào Việt Nam sớm nhất, ngay sau khi có luật đầu tƣ nƣớc ngoài năm 1987. Trong nhiều năm liền, Hồng Kông luôn nằm trong nhóm các nƣớc và vùng lãnh thổ đầu tƣ nhiều nhất vào Việt Nam. Tính đến nay, Hồng Kông đã có trên 400 dự án đầu tƣ vào Việt Nam với tổng số vốn cam kết gần 5 tỷ USD, đứng thứ 5 trong tổng số hơn 70 nƣớc và vùng lãnh thổ đầu tƣ vào Việt Nam. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ hai nƣớc đã góp phần thúc đẩy hợp tác thƣơng mại và đầu tƣ, tạo ra một môi trƣờng pháp lý về rõ ràng, ổn định, tạo điều kiện cho các nhà đầu tƣ Việt Nam và Hồng Kông phát triển các hoạt động đầu tƣ kinh doanh. Phòng thƣơng mại và Công nghiệp Việt Nam (VCCI) phối hợp với Văn phòng Kinh tế thƣơng mại Hồng Kông tại Singapore tổ chức “Hội thảo về Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Hồng Kông” tại Hà Nội ngày 4/8/2009 và tại Thành phố Hồ Chí Minh ngày 05/08/2009 nhằm giới thiệu tóm tắt nội dung, giải đáp các thắc mắc để giúp các
  • 29. 25 doanh nghiệp Việt Nam, Hồng Kông chuẩn bị trƣớc khi Hiệp định đi vào thực tế, giúp mang nhiều lợi ích thiết thực cho cộng đồng doanh nghiệp hai bên. Châu Phi và Châu Mỹ là hai châu lục có số lƣợng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết với chính phủ Việt Nam ít nhất. Mỗi châu lục mới chỉ có 3 quốc gia, tƣơng ứng với 3 Hiệp định. Trong đó, Hiệp định đƣợc ký kết sớm nhất là Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ca-na-đa vào ngày 14/11/1997 tại Hà Nội, có hiệu lực vào ngày 16/12/1998; sau đó là Hiệp định đƣợc ký kết với chính phủ An-giê-ri vào ngày 06/12/1999, nhƣng phải đến 10/05/2001 Hiệp định mới chính thức có hiệu lực. 4 Hiệp định còn lại đều đƣợc ký kết vào những năm 2000, Hiệp định với Cu-Ba ký ngày 26/10/2002, có hiệu lực ngày 26/06/2003; Hiệp định với Cộng hòa Xây sen ký ngày 04/10/2005, có hiệu lực ngày 07/07/2006; Hiệp định với Vê-nê-xu-ê-la ký ngày 20/11/2008 , có hiệu lực ngày 26/05/2009 và gần đây nhất là Hiệp định với Ma-rốc ngày 24/11/2008, có hiệu lực ngày 10/07/2009. Đây đều là các quốc gia đã thiết lập quan hệ ngoại giao với Việt Nam từ rất lâu, tuy nhiên quan hệ kinh tế, trao đổi thƣơng mại và nhất là hợp tác đầu tƣ trực tiếp giữa hai nƣớc còn rất khiêm tốn (thậm chí còn chƣa có nhƣ đối với Cộng hòa Xây sen), nhƣng các bên tin tƣởng rằng việc ký kết Hiệp định tránh đánh hai lần là yếu tố quan trọng tạo sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác, phát triển vì sự thịnh vƣợng chung của hai bên ký kết, bên cạnh đó còn mở ra cánh cửa quan hệ kinh tế, đầu tƣ với các quốc gia trong khu vực. Khu vực Trung Đông chiếm 10% trên tổng số các Hiệp định đƣợc ký kết, tƣơng đƣơng với 6 Hiệp định của 6 nƣớc: Ai cập, Ô-man, Các Tiểu Vƣơng quốc Ả- rập thống nhất, Ca-ta, Cô-oét và Ix-ra-en. Đây đều là các Hiệp định mới đƣợc ký kết giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc, có tới 4 trên tổng số 6 Hiệp định chƣa có hiệu lực, đó là Hiệp định với Ix-ra-en ngày 04/08/2009 tại Hà Nội, với Cô- oét ngày 10/03/2009 tại thủ đô Cô-oét, với Ca-ta ngày 08/03/2009 tại Đô-ha và với Các tiểu Vƣơng quốc Ả-rập thống nhất ngày 16/02/2009 tại Du-bai. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ai cập ngày 06/03/2006 là Hiệp định thuế đầu tiên mà chính phủ Việt Nam ký kết với một quốc gia ở Trung Đông, tiếp đến là Hiệp định với chính phủ Ô-man ký kết ngày 18/04/2008 tại Hà Nội, có hiệu lực bắt đầu từ ngày 01/01/2009. Việt Nam và Ô man đã thiết lập quan hệ ngoại giao từ ngày 09/06/1992, cho đến nay quan hệ giữa hai nƣớc đang ngày một phát triển và đạt đƣợc những tín hiệu đáng mừng. Năm 2003, quan hệ hợp tác kinh tế, thƣơng mại giữa hai nƣớc hầu nhƣ chƣa có gì, nhƣng đến năm 2006, kim
  • 30. 26 ngạch thƣơng mại hai chiều Việt Nam – Ô man đạt khoảng 7 triệu USD, năm 2007 kim ngạch thƣơng mại hai chiều đạt khoảng 9 triệu USD, năm 2008 đạt khoảng 18 triệu USD, sang năm 2009 con số này tăng lên tới 25,3 triệu USD, tăng 4,17% so với năm 2008. Việc ký kết hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Ô- man sẽ tạo môi trƣờng pháp lý và sức hấp dẫn mới đối với sự hợp tác kinh tế và đầu tƣ giữa hai nƣớc. Ô-man mong muốn đƣợc hợp tác đầu tƣ 100% vốn hoặc liên doanh với Việt Nam trong các dự án tài chính – ngân hàng, dầu khí, than, bất động sản, xây dựng. Mức độ bao phủ rộng khắp của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ của các nƣớc và vùng lãnh thổ trên thế giới đã tạo điều kiện không nhỏ cho các doanh nghiệp hay các cá nhân của Việt Nam nói riêng và tất cả các quốc gia và vùng lãnh thổ nói chung trong quá trình hợp tác, trao đổi hay buôn bán với nƣớc ngoài, đặc biệt là tạo ra hành lang pháp lý về thuế một cách rõ ràng, minh bạch, góp phần tránh xảy ra tranh chấp cho các bên liên quan. 2.1.2. Mẫu Hiệp định của Việt Nam 2.1.2.1. Khái quát chung Kể từ khi bắt đầu đàm phán để ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên của Việt Nam với các nƣớc, cho đến nay tất cả các Hiệp định đã đƣợc ký kết đều tuân theo một mẫu nhất định do Tổng Cục thuế soạn thảo và đƣợc Bộ Tài chính phê duyệt dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc. Tính đến thời điểm này Việt Nam đã có 3 mẫu Hiệp định tƣơng ứng với các năm 1990, 2003 và 2007. Theo đó, tất cả các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2003 sẽ tuân theo mẫu Hiệp định năm 1990, các Hiệp định đƣợc ký kết trƣớc năm 2007 sẽ tuân theo mẫu năm 2003, và các Hiệp định đƣợc ký kết từ năm 2007 cho đến nay sẽ tuân theo mẫu năm 2007. Tuy là 3 mẫu Hiệp định tại 3 thời điểm khác nhau, nhƣng các mẫu này đều giống nhau về nội dung cơ bản và cũng đều tuân theo một kết cấu nhất định (nhƣ đã giới thiệu tại mục 1.2.5 của bài khóa luận này). Nếu có sự khác nhau trong nội dung của Hiệp định giữa các thời kỳ thì đó cũng chỉ là những sự thay đổi theo đúng với thay đổi của chính sách nhà nƣớc và sự phát triển của nền kinh tế quốc dân. Ví dụ nhƣ trong mục (a), khoản 3, Điều 2 của Hiệp định về vấn đề “Các loại thuế bao gồm trong Hiệp định”, theo mẫu Hiệp định của Việt Nam năm 1990 gồm: thuế thu nhập cá nhân, thuế lợi tức và thuế chuyển lợi nhuận ra nƣớc ngoài; theo mẫu Hiệp định năm 2003 bao gồm: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế chuyển thu nhập ra nƣớc ngoài; và theo mẫu Hiệp định mới nhất (mẫu năm 2007)
  • 31. 27 thì các loại thuế áp dụng gồm có: thuế thu nhập cá nhân, thuế thu nhập doanh nghiệp và thuế tài sản (nếu có). Việc thay đổi các loại thuế tại 3 mẫu Hiệp định năm 1990, năm 2003 và năm 2007 là phù hợp với chính sách thuế của nhà nƣớc theo từng thời kỳ, từng giai đoạn phát triển của Việt Nam. Khoản 4, Điều 2 của Hiệp định cũng đã quy định rõ: “Hiệp định này cũng sẽ đƣợc áp dụng cho các loại thuế có tính chất tƣơng tự hay về căn bản giống nhƣ các loại thuế trên ban hành sau ngày ký Hiệp định này bổ sung, hoặc thay thế các loại thuế hiện hành. Các nhà chức trách có thẩm quyền của hai Nƣớc ký kết sẽ thông báo cho nhau biết những thay đổi quan trọng trong các luật thuế của từng nƣớc”. Tức là, sau ngày ký kết Hiệp định, nếu mỗi bên ký kết có thay đổi quan trọng gì liên quan đến luật thuế của mỗi nƣớc, cũng nhƣ liên quan đến các loại thuế đã đƣợc nêu trong Khoản 3 Điều này, nhƣ việc sửa đổi, bổ sung hoặc thay thế các loại thuế đã đƣợc nêu trong Hiệp định, thì các nhà chức trách có thẩm quyền của mỗi bên ký kết (tại Việt Nam là Bộ trƣởng Bộ Tài chính hoặc ngƣời đƣợc ủy quyền của Bộ trƣởng) sẽ thông báo cho bên kia biết về sự thay đổi đó. Luật thuế thu nhập doanh nghiệp của nƣớc ta đƣợc ban hành đầu tiên vào ngày 10/05/1997 và có hiệu lực từ ngày 01/01/1999, tuy nhiên trong Khoản 3, Điều 2 của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết vào các năm từ 1999 đến 2002, tên gọi “thuế lợi tức” vẫn đƣợc gọi thay vì “thuế thu nhập doanh nghiệp” bởi vì các Hiệp định này vẫn đƣợc áp dụng theo mẫu năm 1990 trong khi Bộ Tài chính chƣa kịp sửa đổi và soạn thảo lại mẫu Hiệp định này. Việc thay đổi về luật thuế thu nhập doanh nghiệp thay cho luật thuế lợi tức hay bất kỳ loại thuế nào đều đƣợc các nhà chức trách có thẩm quyền và các cán bộ của Tổng cục thuế Việt Nam thông báo cho bên ký kết kia trong quá trình đàm phán cũng nhƣ trong quá trình thực hiện Hiệp định. Nhƣ đã giới thiệu ở phần trên, Hiệp định của Việt Nam đƣợc Tổng Cục thuế soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc, tuy nhiên một số mục, khoản, điều khoản trong Hiệp định của Việt Nam vẫn khác so với các quy định tại mẫu của Liên Hợp Quốc. Sau đây, tác giả sẽ đi phân tích và so sánh hai mẫu Hiệp định của UN và OECD, đồng thời chỉ ra mối liên hệ tới mẫu Hiệp định của Việt Nam. 2.1.2.2. So sánh mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD và mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam. Nhƣ đã trình bày ở phần trên, mẫu Hiệp định của Liên Hợp Quốc UN đƣợc soạn thảo dựa trên mẫu Hiệp định của Tổ chức hợp tác và Phát triển kinh tế OECD,
  • 32. 28 do đó về kết cấu và nội dung cơ bản của 2 mẫu Hiệp định này là giống nhau. Bởi thế trong phần này, tác giả chỉ giới thiệu những điểm khác nhau trong 2 mẫu Hiệp định này, đồng thời liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam. Bảng 1 – Sự khác nhau giữa hai mẫu Hiệp định OECD và UN và mối liên hệ với mẫu Hiệp định của Việt Nam
  • 33. 29 Điều khoản Mẫu UN Mẫu OECD Mẫu Việt Nam Khoản 1, Điều 3 (Các định nghĩa chung) Định nghĩa các thuật ngữ: “đối tƣợng, công ty, doanh nghiệp của nƣớc ký kết và doanh nghiệp của nƣớc ký kết kia, vận tải quốc tế, nhà chức trách có thẩm quyền, đối tƣợng mang quốc tịch” Ngoài các thuật ngữ đã đƣợc định nghĩa nhƣ mẫu UN, mẫu Hiệp định OECD đƣa thêm định nghĩa về thuật ngữ “kinh doanh” – bao gồm việc thực hiện các dịch vụ ngành nghề và các hoạt động khác có tính chất độc lập. Giống mẫu của UN Khoản 1, Điều 4 (Đối tƣợng cƣ trú) Căn cứ để xác định đối tƣợng cƣ trú của một đối tƣợng chịu thuế là: nhà ở, nơi cƣ trú, trụ sở thành lập, trụ sở điều hành hoặc các tiêu chuẩn khác có tính chất tƣơng tự, và bao gồm cả Nhà nƣớc, chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phƣơng tại đó. Mẫu OECD không đƣa “trụ sở thành lập” để làm căn cứ xác định đối tƣợng cƣ trú của một đối tƣợng chịu thuế. Các căn cứ còn lại giống với mẫu UN. Mẫu hiệp định của Việt Nam dùng thuật ngữ “trụ sở đăng ký” để thay cho thuật ngữ “trụ sở thành lập” theo mẫu UN, các căn cứ còn lại giống với mẫu UN. Khoản 3, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” cũng bao gồm: việc cung cấp các dịch vụ, bao gồm cả dịch vụ tƣ vấn do một doanh nghiệp thực hiện thông qua ngƣời làm công cho doanh nghiệp hay một đối tƣợng khác đƣợc doanh nghiệp ủy nhiệm thực hiện tại Nƣớc ký kết kia, nhƣng chỉ trong trƣờng hợp những hoạt động mang tính chất nói trên (trong cùng một dự án hoặc Không đề cập đến vấn đề này Giống với mẫu UN. Ngoài ra còn bổ sung thêm một quy định: Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú cũng bao gồm”: một đối tƣợng tiến hành các hoạt động tại một Nƣớc ký kết (kể cả các hoạt động ngoài
  • 34. 30 một dự án có liên quan) kéo dài tại một Nƣớc trong khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại hơn 6 tháng trong bất kỳ giai đoạn 12 tháng. khơi) liên quan đến việc thăm dò và khai thác tài nguyên thiên nhiên có tại Nƣớc ký kết đó sẽ đƣợc coi nhƣ là tiến hành kinh doanh thông qua một cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết đó. Mục (a) (b), Khoản 4, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” sẽ đƣợc coi là không bao gồm: (a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng cho mục đích lƣu kho hoặc trƣng bày hàng hóa hay tài sản của doanh nghiệp; (b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu kho hoặc trƣng bày. (a) việc sử dụng các phƣơng tiện riêng cho mục đích lƣu kho, trƣng bày, hoặc giao hàng hóa hay tài sản của doanh nghiệp; (b) việc duy trì kho hàng hóa hoặc tài sản của doanh nghiệp chỉ với mục đích lƣu kho, trƣng bày hoặc giao hàng.  đƣa thêm khái niệm “giao hàng” so với mẫu UN. Giống với mẫu UN Khoản 6, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Một tổ chức bảo hiểm của một Nƣớc ký kết, trừ trƣờng hợp tái bảo hiểm, sẽ đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Nƣớc ký kết kia nếu tổ chức đó thu phí bảo hiểm hoặc bảo hiểm các rủi ro tại Nƣớc kia thông qua một đối tƣợng không phải là một đại Không có điều khoản này Giống với mẫu UN
  • 35. 31 lý có tƣ cách độc lập đƣợc điều chỉnh bởi khoản 7. Khoản 7 - đối với mẫu UN và mẫu Việt Nam & khoản 6 – đối với mẫu OECD, Điều 5 (Cơ sở thƣờng trú) Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết sẽ không đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú ở một Nƣớc ký kết khác chỉ vì doanh nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động kinh doanh tại Nƣớc đó thông qua một đại lý môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập, với điều kiện những đối tƣợng này hoạt động trong khuôn khổ kinh doanh thông thƣờng của họ. Tuy nhiên, khi đại lý đó giành toàn bộ hoặc hầu nhƣ toàn bộ hoạt động của mình để tiến hành công việc thay mặt cho doanh nghiệp đó, đại lý đó sẽ không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách độc lập theo nghĩa của khoản này, và điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa doanh nghiệp đó và đại lý, trong quan hệ kinh doanh và quan hệ tài chính, khác với điều kiện đƣợc tạo ra hoặc áp đặt giữa các doanh nghiệp độc lập, thì đại lý đó sẽ Một doanh nghiệp sẽ không đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú ở một Nƣớc ký kết chỉ vì doanh nghiệp đó chỉ thực hiện hoạt động kinh doanh tại Nƣớc kia thông qua một đại lý môi giới, một đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác có tƣ cách độc lập, với điều kiện những đối tƣợng này hoạt động trong khuôn khổ kinh doanh thông thƣờng của họ.  không đề cập đến vấn đề khi nào thì một đại lý không đƣợc coi là có tƣ cách độc lập nhƣ mẫu UN. Giống với mẫu UN
  • 36. 32 không đƣợc coi là đại lý có tƣ cách độc lập theo nghĩa của khoản này. Khoản 3, Điều 7 (Lợi tức kinh doanh) Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu trừ các khoản chi phí phát sinh phục vụ cho mục đích kinh doanh của cơ sở thƣờng trú này, bao gồm cả chi phí điều hành và chi phí quản lý chung cho dù chi phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào khác. Tuy nhiên, sẽ không cho phép tính vào các khoản chi phí đƣợc trừ bất kỳ khoản tiền nào, nếu có, do cơ sở thƣờng trú trả cho (trừ khi là khoản thanh toán các chi phí thực tế) trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào khác của doanh nghiệp dƣới hình thức tiền bản quyền, các khoản lệ phí hay bất kỳ khoản thanh toán nào tƣơng tự khác để đƣợc phép sử dụng bằng phát minh hay các quyền khác, hay dƣới hình thức tiền hoa hồng trả cho việc thực hiện các Trong khi xác định lợi tức của một cơ sở thƣờng trú, cơ sở này sẽ đƣợc phép khấu trừ các khoản chi phí phát sinh phục vụ cho mục đích của cơ sở thƣờng trú này, bao gồm cả chi phí điều hành và chi phí quản lý chung cho dù chi phí đó phát sinh tại Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú đó đóng hặc ở bất kỳ nơi nào khác.  không đề cập đến các khoản chi phí không đƣợc trừ nhƣ mẫu Hiệp định UN và mẫu Hiệp định Việt Nam. Giống với mẫu UN
  • 37. 33 dịch vụ riêng biệt hay trả cho các công việc quản lý, hay dƣới hình thức trả lãi tính trên tiền cho cơ sở thƣờng trú vay, trừ trƣờng hợp tiền lãi của cơ sở ngân hàng. Cũng tƣơng tự, trong khi xác định lợi tức của cơ sở thƣờng trú sẽ không tính đến các khoản tiền (trừ các khoản tiền thanh toán các chi phí thực tế) do cơ sở thƣờng trú từ trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng khác của doanh nghiệp, dƣới hình thức tiền bản quyền, các khoản lệ phí hay các khoản thanh toán tƣơng tự để cho phép sử dụng bằng phát minh hay các quyền khác, hay dƣới hình thức tiền hoa hồng trả cho việc thực hiện các dịch vụ riêng biệt hay trả cho công việc quản lý, hay dƣới hình thức lãi tính trên tiền cho trụ sở chính của doanh nghiệp hay bất kỳ văn phòng nào của doanh nghiệp vay, trừ trƣờng hợp lãi từ tiền cho vay của cơ sở ngân hàng. Khoản 5, Điều 7 Không có điều khoản này Khoản này quy định: Không một khoản lợi Không có điều khoản
  • 38. 34 (Lợi tức kinh doanh) – Mẫu Hiệp định OECD tức nào sẽ đƣợc phân bổ cho một cơ sở thƣờng trú nếu cơ sở thƣờng trú đó chỉ đơn thuần mua hàng hóa hoặc tài sản cho doanh nghiệp. này (Giống mẫu Hiệp định của UN) Điều 8 – Vận tải biển và vận tải hàng không Đƣa ra hai phƣơng án A và B: *) phƣơng án A: - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi có trụ sở điều hành thực tế của doanh nghiệp. - Nếu trụ sở điều hành thực tế của doanh nghiệp vận tải biển hoặc của một doanh nghiệp vận tải đƣờng thủy trong đất liền đặt tại tàu hoặc thuyền, thì trụ sở điều hành thực tế này sẽ đƣợc coi là đặt tại Nƣớc ký kết nơi có bến cảng chính của tàu, thuyền đó hoặc nếu không có bến cảng chính thì sẽ đƣợc coi là đặt tại Nƣớc ký kết mà đối tƣợng điều hành con tàu, thuyền đó là đối tƣợng cƣ trú *) phƣơng án B: Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng án A của mẫu Hiệp định UN. Quy định dựa theo phƣơng án A của mẫu Hiệp định UN, tuy nhiên có đƣa thêm một quy định khác nhƣ sau: Lợi tức tại các nguồn của một Nƣớc ký kết do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết kia thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ có thể bị đánh thuế tại Nƣớc thứ nhất nhƣng thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá một
  • 39. 35 - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi diễn ra hoạt động quản lý hiệu quả của doanh nghiệp. - Lợi tức từ hoạt động của tàu thủy trong vận tải quốc tế sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi có địa điểm quản lý hiệu quả của doanh nghiệp trừ khi hoạt động vận tải phát sinh từ hoạt động tại Nƣớc ký kết kia có tính chất thƣờng xuyên. Nếu các hoạt động đó có tính chất thƣờng xuyên thì lợi tức đó có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết kia. Lợi tức chịu thuế tại Nƣớc ký kết kia sẽ đƣợc xác định trên cơ sở phân bổ hợp lý lợi tức ròng phát sinh từ hoạt động vận tải của doanh nghiệp. Số thuế tính trên khoản phân bổ đó sẽ đƣợc trừ ….. phần trăm. (Tỷ lệ phần trăm sẽ đƣợc xác định thông qua đàm phán song phƣơng). trong hai mức sau tùy theo mức nào thấp hơn: (a)…….phần trăm tổng doanh thu thu đƣợc từ nguồn tại Nƣớc đó, (lấy …… phần trăm mức thuế cƣớc của Việt Nam tại thời điểm đàm phán), hoặc (b) ….. phần trăm mức thuế suất đối với thu nhập cùng loại tại Nƣớc ký kết.
  • 40. 36 Khoản 2, Điều 10 (Tiền lãi cổ phần) Những khoản tiền lãi cổ phần bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi công ty trả tiền lãi cổ phần là đối tƣợng cƣ trú và theo các luật của Nƣớc đó, nhƣng nếu đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng tiền lãi cổ phần thì thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá: (a) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc xác định thông qua thỏa thuận đàm phán song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần nếu đối tƣợng thực hƣởng là một công ty (không phải là một tổ chức hùn vốn) nắm giữ trực tiếp ít nhất 10 phần trăm vốn của công ty trả lãi cổ phần; (b) ….. phần trăm (tỷ lệ phần trăm đƣợc xác định thông qua thỏa thuận đàm phán song phƣơng) tổng số tiền lãi cổ phần trong tất cả các trƣờng hợp khác. (a) 5 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần nếu đối tƣợng thực hƣởng là một công ty (không phải là một tổ chức hùn vốn) nắm giữ trực tiếp ít nhất 25 phần trăm vốn của công ty trả lãi cổ phần; (b)15 phần trăm tổng số tiền lãi cổ phần trong tất cả các trƣờng hợp khác. Quy định giống với mẫu Hiệp định UN. Khoản 2, Điều 12 (Tiền bản quyền) – Mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Khoản 1, Điều 12 của các mẫu Hiệp định UN, OECD và Việt Nam đều quy định: Tiền bản quyền phát sinh tại một Nƣớc ký kết và đƣợc trả cho đối tƣợng cƣ trú Không có quy định giống nhƣ khoản 2 Điều 12 của mẫu Hiệp định UN. Giống với quy định tại mẫu UN.
  • 41. 37 của Nƣớc ký kết kia có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết kia. Tuy nhiên, mẫu Hiệp định UN có thêm khoản 2 quy định: những khoản tiền bản quyền đó cũng có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi phát sinh tiền bản quyền, và theo các luật của nƣớc đó, nhƣng nếu đối tƣợng thực hƣởng tiền bản quyền là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia thì mức thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá …….phần trăm tổng số tiền bản quyền. Khoản 5, Điều 12 (Tiền bản quyền) – mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Tiền bản quyền sẽ đƣợc coi là phát sinh tại một Nƣớc ký kết khi đối tƣợng trả tiền bản quyền chính là Nhà nƣớc đó, chính quyền cơ sở, cơ quan chính quyền địa phƣơng hoặc là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc đó. Tuy nhiên, khi một đối tƣợng trả tiền bản quyền, là hay không là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết, có ở một Nƣớc ký kết một cơ sở thƣờng trú hay một cơ sở cố định liên quan đến trách nhiệm trả tiền bản quyền đã phát sinh và Không có quy định về vấn đề giống nhƣ quy định tại khoản 5, Điều 12 của mẫu Hiệp định UN và mẫu Hiệp định Việt Nam. Giống nhƣ quy định tại mẫu Hiệp định UN.
  • 42. 38 tiền bản quyền đó do cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố dịnh đó chịu thì khoản tiền bản quyền này sẽ vẫn đƣợc coi là phát sinh ở Nƣớc nơi cơ sở thƣờng trú hay cơ sở cố định đó đóng. Điều 13 (Phí dịch vụ kỹ thuật) – Mẫu Hiệp định Việt Nam Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Đây là điều khoản quy định về việc phân chia quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với các khoản phí dịch vụ kỹ thuật. (chi tiết xem Phụ lục ……) - Khoản 4, Điều 13 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định UN - Khoản 4, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Lợi tức từ việc chuyển nhƣợng các cổ phiếu thuộc tài sản của một công ty, hoăc quyền lợi trong một tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản có tài sản bao gồm chủ yếu, trực tiếp hoặc gián tiếp, là bất động sản nằm tại một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết đó. Đặc biệt là: (1) Không có quy định nào của khoản Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Lợi tức thu đƣợc từ việc chuyển nhƣợng các cổ phần trong vốn cổ phần của một công ty, hoặc phần quyền lợi trong một tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc di sản, mà tài sản của các tổ chức này chủ yếu trực
  • 43. 39 Hiệp định Việt Nam này đƣợc áp dụng cho trƣờng hợp của các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản, không phải là các công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản hoạt động trong lĩnh vực quản lý bất động sản, mà tài sản của nó bao gồm chủ yếu, trực tiếp hay gián tiếp là bất động sản đƣợc các đối tƣợng này sử dụng vào các hoạt động kinh doanh của mình. (2) Theo mục đích của khoản này, từ “chủ yếu” trong quan hệ sở hữu bất động sản có nghĩa là giá trị của các bất động sản đó vƣợt quá 50% giá trị của tổng các tài sản do công ty, tổ chức hùn vốn, quỹ tín thác hoặc quỹ quản lý tài sản đó sở hữu. tiếp hoặc gián tiếp bao gồm bất động sản có tại một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc đó. Khái niệm “chủ yếu” liên quan đến bất động sản đƣợc sử dụng tại khoản này là giá trị của bất động sản mà nó vƣợt quá 30% tổng giá trị tài sản thuộc quyền sở hữu của tổ chức. - Khoản 5, Điều 13 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định UN Lợi tức từ chuyển nhƣợng cổ phiếu – khác với loại đã nêu tại khoản 4 – trong một công ty là đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết có thể bị đánh thuế tại Nƣớc này. Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Giống với quy định tại mẫu UN.
  • 44. 40 - Khoản 5, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) – Mẫu Hiệp định Việt Nam Điều 14 (Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập) – Mẫu Hiệp định UN và Việt Nam Đây là điều khoản quy định về phân chia quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với thu nhập của một cá nhân thu đƣợc từ các hoạt động dịch vụ ngành nghề hay các hoạt động khác có tính chất độc lập. (chi tiết xem Phụ lục…..) Điều 14 về “Hoạt động của dịch vụ các nhân độc lập” đƣợc xỏa khỏi mẫu Hiệp định OECD vào ngày 29/04/2000 trên cơ sở bản báo cáo “Issues Related to Article 14 of the OECD Model Tax Convention – Văn bản liên quan tới điều 14 của mẫu Hiệp định thuế OECD” đƣợc Vụ Tài chính OECD thông qua ngày 27/1/2000. Quyết định này phản ánh sự thật rằng không có một sự khác nhau đáng kể nào giữa ý nghĩa của thuật ngữ “cơ sở thƣờng trú” đƣợc sử dụng tại Điều 7 và Điều 14; hay giữa việc làm thế nào để tính toán lợi nhuận hoặc mức thuế theo nhƣ nội dung tại 2 điều khoản này. Tác động của việc xóa bỏ Điều 14 khỏi Hiệp định là vấn đề thu nhập phát sinh từ các hoạt động dịch vụ chuyên Giống với quy định tại mẫu UN.
  • 45. 41 nghiệp hay các hoạt động khác mang tính chất độc lập đã đƣợc quy định trong Điều 7 và đƣợc coi nhƣ là lợi tức kinh doanh. Điều 16 – Mẫu Hiệp định UN và OECD & Điều 17 – Mẫu Hiệp định Việt Nam. Quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc và thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp. Quy định đối với thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp đƣợc phát biểu nhƣ sau: “Các khoản tiền lƣơng, tiền công và các khoản tiền công khác do một đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết nhận đƣợc với tƣ cách là một cán bộ trong hàng ngũ nhà quản lý cao nhất của một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết kia có thể bị đánh thuế tại Nƣớc kia” Chỉ quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc. (Vấn đề này đƣợc quy định giống với quy định tại Mẫu UN) Giống với quy định tại Mẫu Hiệp định UN (Quy định về việc phân chia quyền đánh thuế đối với thù lao cho giám đốc và thù lao cho cán bộ quản lý cao cấp) Điều 18 – Mẫu Hiệp định UN và OECD & Điều 19 – Mẫu Hiệp định Việt Nam Về: Tiền lƣơng Đƣa ra hai phƣơng án A & B (chi tiết xem Phụ lục 3: Tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội – Điều 18 mẫu Hiệp định Liên Hợp Quốc) Chỉ đƣa ra một phƣơng án giống với phƣơng án A của mẫu UN Giống với mẫu UN.
  • 46. 42 hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Điều 27 – Mẫu Hiệp định OECD (Trợ giúp thu thuế) Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này. Đây là điều khoản quy định về các vấn đề hỗ trợ thu thuế giữa hai Nƣớc ký kết Hiệp định. (chi tiết xem Phụ lục….) Không có điều khoản nào quy định về vấn đề này.
  • 47. 43 Nhƣ vậy có thể thấy, mẫu Hiệp định của UN và OECD về cơ bản là giống nhau, tuy nhiên mẫu Hiệp định của UN thƣờng quy định chi tiết hơn, ví dụ nhƣ tại Khoản 3, 6 và 7 thuộc Điều 5 về Cơ sở thƣờng trú; Khoản 3 thuộc Điều 7 về Lợi tức kinh doanh; khoản 2, 5 thuộc Điều 12 về Tiền bản quyền và Khoản 4, 5 Điều 13 về Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Tuy nhiên cũng có những vấn đề mẫu OECD có quy định nhƣng mẫu UN lại không đề cập tới, nhƣ khoản 5, Điều 7 (mẫu Hiệp định OECD) về Lợi tức kinh doanh; hay Điều 27 mẫu Hiệp định OECD về Trợ giúp thu thuế. Bên cạnh đó, những quy định tại mẫu Hiệp định của Việt Nam hầu hết là giống với mẫu Hiệp định UN, tuy nhiên tại một số điều khoản, 2 mẫu vẫn có quy định khác nhau, ví dụ nhƣ tại khoản 1, Điều 4 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Đối tƣợng cƣ trú; khoản 3, Điều 5 (đối với cả 2 mẫu Hiệp định) về Cơ sở thƣờng trú; Khoản 4, Điều 13 (đối với mẫu Hiệp định UN) và khoản 4, Điều 14 (đối với mẫu Hiệp định Việt Nam) về Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản. Ngoài ra, mẫu Hiệp định Việt Nam có quy định một vấn đề mà cả 2 mẫu UN và OECD đều không đề cập tới, đó là Điều 13 (mẫu Hiệp định Việt Nam) về Phí dịch vụ kỹ thuật. Để đi vào chi tiết, sau đây tác giả sẽ phân tích cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam, bao gồm các vấn đề liên quan tới phạm vi áp dụng; việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản; các biện pháp tránh đánh thuế hai lần và các thủ tục thực hiện Hiệp định theo quy định trong mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. 2.2. Cơ chế áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Tính đến nay, đã có 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc và vùng lãnh thổ đã đƣợc ký kết. Để thi hành tốt các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, ngay từ năm 1997, Tổng Cục thuế và Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 52/TC-TCT ngày 16 tháng 8 năm 1997 hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc; sau đó là Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. Sang năm 1998, Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ số 59/1998/TT- BTC ngày 12 tháng 5 năm 1998 bổ sung Thông tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 hƣớng dẫn và giải thích nội dung các điều khoản của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc đã ký kết và có hiệu lực thi hành tại Việt Nam. Đến năm 2000, một lần nữa Bộ Tài chính lại sửa đổi, bổ sung Thông
  • 48. 44 tƣ số 95/1997/TT-BTC ngày 29 tháng 12 năm 1997 bởi Thông tƣ số 37/2000/TT- BTC ngày 05 tháng 05 năm 2000. Tiếp đó, ngày 31 tháng 12 năm 2004 Bộ Tài chính đã ban hành Thông tƣ 133/2004/TT-BTC hƣớng dẫn thực hiện nội dung cơ bản của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam, áp dụng cho các đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ trú của cả 2 Nƣớc ký kết. Thông tƣ hƣớng dẫn chi tiết về thuế đối với các loại thu nhập; biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam; các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định; trách nhiệm và quyền hạn của nhà chức trách có thẩm quyền. Ban hành danh mục các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam với các nƣớc và vùng lãnh thổ; Mẫu đơn đề nghị áp dụng hiệp định giữa Việt Nam và nƣớc ký kết áp dụng cho các tổ chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam và mẫu đơn áp dụng cho các tổ chức, cá nhân là đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài; mẫu giấy xác nhận đã nộp thuế thu nhập; mẫu giấy chứng nhận cƣ trú và mẫu bảng kê thu nhập vận tải áp dụng cho trƣờng hợp doanh nghiệp trực tiếp điều hành phƣơng tiện vận tải và trƣờng hợp hoán đổi/chia chỗ. Thông tƣ này có hiệu lực thi hành sau 15 ngày kể từ ngày đăng Công báo và bãi bỏ các Thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trƣớc đó. Ngoài ra Bộ Tài chính còn ban hành công văn số 9958/BTC-TCT ngày 9 tháng 8 năm 2005 về hƣớng dẫn một số điều của Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC ngày 31 tháng 12 năm 2004. Cơ quan có trách nhiệm và nghĩa vụ đàm phán, ký kết và quản lý quá trình thực hiện Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam là Tổng Cục thuế nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam. Tổng Cục thuế theo chỉ đạo của Bộ Tài chính để thực hiện những công việc thuộc phạm vi trách nhiệm của mình. 2.2.1. Phạm vi áp dụng Hiệp định 2.2.1.1. Phạm vi lãnh thổ áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ các nƣớc đƣợc áp dụng trong phạm vi lãnh thổ, lãnh hải và vùng đặc quyền kinh tế thuộc chủ quyền quốc gia của hai bên ký kết.
  • 49. 45 2.2.1.2. Phạm vi đối tượng áp dụng Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các đối tƣợng là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc đồng thời là đối tƣợng cƣ trú của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. a) Đối tượng cư trú của một Nước ký kết Theo Điều 1, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam: “Thuật ngữ “đối tƣợng cƣ trú của một Nƣớc ký kết” là đối tƣợng mà theo Luật của một Nƣớc ký kết là đối tƣợng chịu thuế tại nƣớc đó do: - Có nhà ở, có thời gian cƣ trú tại nƣớc đó hoặc các tiêu thức có tính chất tƣ- ơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một cá nhân; hoặc - Có trụ sở điều hành, trụ sở đăng ký, hoặc đƣợc thành lập tại nƣớc đó hoặc các tiêu thức có tính chất tƣơng tự trong trƣờng hợp đối tƣợng đó là một tổ chức.” b) Đối tượng cư trú của Việt Nam Theo Điều 2, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, các đối tƣợng sau đây đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam: - Cá nhân là ngƣời mang quốc tịch Việt Nam, cá nhân là ngƣời không mang quốc tịch Việt Nam nhƣng định cƣ không thời hạn tại việt Nam, ngƣời nƣớc ngoài có mặt tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên tính trong 12 tháng liên tục cho năm tính thuế đầu tiên kể từ khi ngƣời đó đến Việt Nam và 183 ngày trở lên tính cho những năm dƣơng lịch tiếp theo, trong đó, ngày đến và ngày đi đƣợc tính là 01 (một) ngày. - Các tổ chức đƣợc thành lập và hoạt động theo pháp Luật tại Việt Nam nhƣ doanh nghiệp nhà nƣớc, hợp tác xã, công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần, doanh nghiệp tƣ nhân, công ty hợp danh, doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài, ngân hàng liên doanh, công ty tài chính liên doanh, công ty tài chính 100% vốn nƣớc ngoài, công ty cho thuê tài chính liên doanh và công ty cho thuê tài chính 100% vốn nƣớc ngoài đƣợc cấp giấy phép hoạt động kinh doanh tại Việt Nam.
  • 50. 46 c) Đồng thời là đối tượng cư trú của cả Việt Nam và nước ký kết (Tình trạng cư trú đôi) Theo Điều 3, chƣơng I, phần A của thông tƣ 133/2004/TT-BTC, nếu một đối tƣợng vừa là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam vừa là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì căn cứ vào các tiêu thức theo thứ tự ƣu tiên dƣới đây để xác định đối tƣợng đó là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam: (i) Đối với cá nhân: - Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú ở Việt Nam (nhà thuộc sở hữu hoặc nhà thuê thực quyền sử dụng của đối tƣợng đó) thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc nhƣng cá nhân đó có quan hệ kinh tế chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ việc làm, có địa điểm kinh doanh, nơi quản lý tài sản cá nhân, hoặc có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Việt Nam nhƣ quan hệ gia đình, xã hội (ví dụ: hội viên các đoàn thể xã hội, hiệp hội nghề nghiệp,...),... thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu không xác định đƣợc cá nhân đó có quan hệ kinh tế, quan hệ cá nhân tại nƣớc nào chặt chẽ hơn hoặc nếu cá nhân đó không có nhà ở thƣờng trú ở nƣớc nào, nhƣng cá nhân đó có thời gian có mặt tại Việt Nam nhiều hơn trong năm tính thuế thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó thƣờng xuyên có mặt cả ở Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cũng nhƣ không có mặt thƣờng xuyên ở cả hai nƣớc nhƣng cá nhân đó mang quốc tịch Việt Nam thì cá nhân đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Nếu cá nhân đó mang quốc tịch của cả Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam hoặc không mang quốc tịch của cả hai nƣớc thì Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam sẽ giải quyết vấn đề này thông qua thủ tục thỏa thuận song phƣơng với Nhà chức trách có thẩm quyền của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. (ii) Đối với công ty, tổ chức kinh doanh:
  • 51. 47 - Nếu đối tƣợng đó đƣợc thành lập tại Việt Nam thì đối tƣợng đó là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. - Trƣờng hợp đối tƣợng đó thành lập ở cả hai nƣớc thì nhà chức trách có thẩm quyền của hai nƣớc sẽ xác định đối tƣợng đó chỉ là đối tƣợng cƣ trú của một trong hai nƣớc bằng một thỏa thuận chung; hoặc nếu đối tƣợng đó có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam thì đối tƣợng đó đƣợc coi là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. Trụ sở điều hành thực tế của một doanh nghiệp là nơi doanh nghiệp đặt cơ quan để tổ chức, điều hành và ra các quyết định chủ yếu về sản xuất, kinh doanh của doanh nghiệp. Trụ sở điều hành thực tế thƣờng là nơi các cán bộ cao cấp (ví dụ nhƣ Ban lãnh đạo) họp, xem xét, thảo luận và đƣa ra các quyết định quản lý hoặc nơi ghi chép và lƣu giữ các sổ sách kế toán quan trọng để thực hiện các quyết định về sản xuất, kinh doanh hoặc các tiêu thức khác có tính chất tƣơng tự. Các quy định về đối tƣợng cƣ trú nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản Đối tƣợng cƣ trú (thƣờng là Điều 4) của Hiệp định. Ví dụ về xác định đối tượng cư trú: - Ông X là đối tƣợng mang quốc tịch Philipin sang Việt Nam lao động từ năm 2006-2008. - Ông X có nhà tại Philipin, đồng thời, khi sang Việt Nam, ông mua thêm một căn hộ nữa để ở. - Vợ con, gia đình của ông X ở tại Philipin. Trong năm 2007, ông ở tại Việt Nam 205 ngày và chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam. - Theo luật pháp của Philipin, ông mang quốc tịch Philipin nên là đối tƣợng cƣ trú của Philipin theo giác độ thuế. - Theo luật pháp của Việt Nam, ông ở Việt Nam trên 183 ngày trong năm 2007 nên là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm tính thuế 2007. Nhƣ vậy, Ông X vừa là đối tƣợng cƣ trú của Philippin, vừa là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam (tình trạng “cƣ trú đôi”). Theo thứ tự ƣu tiên để xác định một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú tại mục (a), Điều 3, chƣơng I, phần A của Thông tƣ
  • 52. 48 133/2004/TT-BTC hoặc Khoản 2, Điều 4 (Cơ sở thƣờng trú) của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Philippin: - Tiêu chí “nhà ở thƣờng trú”: ông X có nhà ở thƣờng trú tại cả hai nƣớc Việt Nam và Philipin - Tiêu chí “trung tâm các quyền lợi chủ yếu ”: do vợ con, gia đình của ông X ở tại Philipin nên ông X có quan hệ cá nhân chặt chẽ hơn tại Philipin. Do trong năm 2007, ông chỉ có thu nhập phát sinh tại Việt Nam nên ông X có quan hệ kinh tế chặt chẽ hơn tại Việt Nam. - Tiêu chí “nơi thƣờng xuyên sinh sống”: do năm 2007, ông X ở tại Việt Nam 205 ngày, tức là thƣờng xuyên sinh sống tại Việt Nam hơn Do đó ông X đƣợc xác định là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trong năm 2007. 2.2.1.3. Phạm vi các loại thuế áp dụng Hiệp định đƣợc áp dụng đối với các loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản) do các Nƣớc ký kết (bao gồm cả cơ quan chính quyền cơ sở, chính quyền địa phƣơng của Nƣớc đó) áp dụng. Tại Việt Nam, các loại thuế áp dụng gồm có:  Thuế thu nhập cá nhân  Thuế thu nhập doanh nghiệp  Thuế tài sản (nếu có): hiện nay, tại Việt Nam chƣa có một văn bản luật nào quy định về các loại thuế đánh vào tài sản, tuy nhiên, mẫu Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam năm 2007 vẫn đƣa mục “thuế tài sản” vào trong quy định về các loại thuế áp dụng (đƣợc gọi chung là thuế Việt Nam) để dành sẵn cho tƣơng lai, khi Việt Nam ban hành loại thuế này, lúc đó sẽ không phải đàm phán lại các Hiệp định đã đàm phán và ký kết trƣớc đó. 2.2.2. Phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) Tùy theo cách phân định quyền đánh thuế giữa hai Nƣớc ký kết đối với các loại thuế đánh vào thu nhập (và tài sản), ta có thể phân chia các loại thu nhập (và tài sản) thành 5 nhóm chính sau đây:
  • 53. 49  Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nƣớc nguồn  Loại thu nhập không bị đánh thuế tại nƣớc cƣ trú  Trƣờng hợp khác Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích từng loại thu nhập (và tài sản) theo từng nhóm đã nêu trên đây để thấy rõ cơ chế áp dụng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam đối với việc phân định quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập (và tài sản) này nhƣ thế nào. 2.2.2.1. Loại thu nhập (và tài sản) có thể bị đánh thuế không hạn chế tại nước nguồn Nhóm này gồm 6 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ bất động sản và chuyển nhƣợng bất động sản; Lợi tức kinh doanh của cơ sở thƣờng trú và thu nhập từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú; Thu nhập từ hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên; Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân độc lập; Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc và Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp. a) Thu nhập từ bất động sản và chuyển nhượng bất động sản Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập từ bất động sản và chuyển nhƣợng tài sản đƣợc quy định rõ tại Điều 6 và Khoản 1, Điều 14 mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. a.1. Định nghĩa Bất động sản Theo quy định tại Hiệp định, bất động sản có tại Việt Nam đƣợc định nghĩa theo Điều 181: Bất động sản và động sản tại Luật Dân sự của Việt Nam và gồm cả những tài sản phụ kèm theo bất động sản, đàn gia súc và thiết bị sử dụng trong nông nghiệp và lâm nghiệp, các quyền lợi đƣợc áp dụng theo quy định tại Luật đất đai, quyền sử dụng bất động sản, quyền đƣợc hƣởng các khoản thanh toán trả cho việc khai thác hoặc quyền khai thác tài nguyên thiên nhiên.
  • 54. 50 Các loại tầu thủy, thuyền, máy bay không đƣợc coi là bất dộng sản. Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là có bất động sản tại Việt Nam nếu đối tƣợng đó sở hữu các tài sản không di dời đƣợc tại Việt Nam nhƣ nhà ở, công trình xây dựng. hoặc có quyền sử dụng đất tại Việt Nam (theo Điều 181: Bất động sản và động sản của Luật dân sự) và nếu đối tƣợng đó có một đàn gia súc tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến quyền sử dụng đất này thì đàn gia súc đó cũng đƣợc coi là bất động sản tại Việt Nam. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Thu nhập từ bất động sản (Điều 6 mẫu Hiệp định Việt Nam) Theo quy định tại Hiệp định, tất cả các loại thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ việc trực tiếp sử dụng khai thác hoặc cho thuê các loại bất động sản tại Việt Nam, kể cả bất động sản của doanh nghiệp hoặc của cá nhân hành nghề độc lập phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Một Việt kiều X là một đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sở hữu một căn nhà tại Việt Nam và sử dụng căn nhà đó với mục đính cho thuê. Thu nhập từ việc cho thuê căn nhà này sẽ phải chịu thuế thu nhập tại Việt Nam dù rằng ngƣời đó không có mặt tại Việt Nam trong suốt thời kỳ tính thuế. (ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng bất động sản (Khoản 1, Điều 13 mẫu Hiệp định Việt Nam) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế thu nhập theo quy định của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhập từ việc chuyển nhƣợng bất động sản tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Hãng khai thác dầu mỏ của Pháp chuyển nhƣợng quyển khai thác dầu mỏ tại một địa điểm trên vùng biển Việt Nam, thu nhập nhận đƣợc sẽ phải nộp thuế thu nhập theo quy định tại Luật pháp của Việt Nam. b) Lợi tức kinh doanh của một cơ sở thường trú và từ chuyển nhượng của cơ sở thường trú Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với lợi tức kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú và từ chuyển nhƣợng của cơ sở thƣờng trú đƣợc trình bày rõ
  • 55. 51 tại Điều 7 (Lợi tức kinh doanh) và Khoản 2, Điều 14 (Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản) của Hiệp định. b.1. Định nghĩa lợi tức kinh doanh (hay thu nhập từ hoạt động kinh doanh) Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh là thu nhập của các doanh nghiệp của Nƣớc ký kết (sau đây gọi là doanh nghiệp nƣớc ngoài) hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam, không bao gồm các khoản thu nhập sau: thu nhập từ bất động sản, vận tải biển và vận tải hàng không, các doanh nghiệp liên kết, tiền lãi cổ phần, lãi từ tiền cho vay, tiền bản quyền, phí dịch vụ kỹ thuật, lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản, hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập, hoạt động của dịch vụ cá nhân phụ thuộc, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp, nghệ sĩ và vận động viên, tiền lƣơng hƣu và các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội, phục vụ chính phủ, sinh viên và thực tập sinh và các thu nhập khác. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam nhƣng không thành lập pháp nhân tại Việt Nam. Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp nƣớc ngoài chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu doanh nghiệp đó có một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam và thu nhập đó liên quan trực tiếp hoặc gián tiếp đến cơ sở thƣờng trú đó. Trong trƣờng hợp này doanh nghiệp đó chỉ bị tính thuế tại Việt Nam trên phần thu nhập phân bổ cho cơ sở thƣờng trú đó.  Định nghĩa cơ sở thƣờng trú Theo quy định tại Hiệp định, "cơ sở thƣờng trú" là một cơ sở kinh doanh cố định của một doanh nghiệp, thông qua đó, doanh nghiệp thực hiện toàn bộ hay một phần hoạt động kinh doanh của mình. Một doanh nghiệp của Nƣớc ký kết đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam nếu hội đủ ba điều kiện dƣới đây:  Duy trì tại Việt Nam một “cơ sở”, ví dụ nhƣ một tòa nhà, một văn phòng hoặc một phần của tòa nhà hay văn phòng đó, một phƣơng tiện hoặc thiết bị,...; và
  • 56. 52  Cơ Ssở này có tính chất cố định, nghĩa là đƣợc thiết lập tại một địa điểm xác định và/hoặc đƣợc duy trì thƣờng xuyên. Tính cố định của cơ sở kinh doanh không nhất thiết phụ thuộc vào việc cơ sở đó phải đƣợc gắn liền với một vị trí địa lý cụ thể trong một độ dài thời gian nhất định; và  Doanh nghiệp tiến hành toàn bộ hoặc một phần hoạt động kinh doanh thông qua cơ sở này. Cơ sở thƣờng trú là một tiêu thức cơ bản nhất để xác định một quốc gia có đầy đủ đặc quyền trong việc đánh thuế đối với hoạt động kinh doanh của một công ty nƣớc ngoài tại quốc gia đó. Một doanh nghiệp của một Nƣớc ký kết sẽ đƣợc coi là tiến hành hoạt động kinh doanh thông qua một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam trong các trƣờng hợp chủ yếu sau đây: - Trƣờng hợp 1: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam: trụ sở điều hành, chi nhánh, văn phòng (kể cả văn phòng đại diện thƣơng mại nếu có thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng thƣơng mại), nhà máy, xƣởng sản xuất, mỏ, giếng dầu hoặc khí, kho giao nhận hàng hoá, địa điểm thăm dò hoặc khai thác tài nguyên thiên nhiên, hoặc có các thiết bị, phƣơng tiện phục vụ cho việc thăm dò khai thác tài nguyên thiên nhiên tại Việt Nam. - Trƣờng hợp 2: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một địa điểm xây dựng, một công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp, hoặc tiến hành các hoạt động giám sát liên quan đến các địa điểm xây dựng, công trình xây dựng, lắp đặt hoặc lắp ráp nói trên với điều kiện các địa điểm, công trình hoặc các hoạt động giám sát đó kéo dài hơn 6 tháng hoặc 3 tháng (tuỳ theo từng Hiệp định cụ thể) tại Việt Nam - Trƣờng hợp 3: Địa điểm, công trình xây dựng hoặc lắp đặt bao gồm địa điểm, công trình xây dựng nhà cửa, đƣờng xá, cầu cống, lắp đặt đƣờng ống, khai quật, nạo vét sông ngòi,... Thời gian (6 tháng hoặc 3 tháng) đƣợc tính từ ngày nhà thầu bắt đầu công việc chuẩn bị cho công trình xây dựng tại Việt Nam, nhƣ thành lập văn phòng xây
  • 57. 53 dựng kế hoạch thi công, cho đến khi công trình hoàn thiện, bàn giao toàn bộ tại Việt Nam kể cả thời gian công trình bị gián đoạn do mọi nguyên nhân. Ví dụ: Công ty Z của Nhật Bản trúng thầu xây dựng một chiếc cầu tại Việt Nam. Hoạt động thi công cầu diễn ra nhƣ sau: 5 tháng thi công xây dựng trụ cầu do một nhà thầu phụ Y đảm nhiệm và 3 tháng thi công sàn cầu và hoàn thiện do nhà thầu Z tự thực hiện. Trong trƣờng hợp này, công ty Z đƣợc coi là tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam thông qua một cơ sở thƣờng trú vì tổng thời gian thi công cầu là 8 tháng (5 tháng + 3 tháng). - Trƣờng hợp 4: Doanh nghiệp đó thực hiện việc cung cấp dịch vụ bao gồm cả dịch vụ tƣ vấn ở Việt Nam thông qua nhân viên của doanh nghiệp hoặc một đối tƣợng khác với điều kiện các hoạt động dịch vụ nói trên trong một dự án hoặc các dự án có liên quan, kéo dài tại Việt Nam trong một khoảng thời gian hay nhiều khoảng thời gian gộp lại quá 183 ngày trong mỗi giai đoạn 12 tháng. - Trƣờng hợp 5: Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một đại lý môi giới, đại lý hoa hồng hoặc bất kỳ một đại lý nào khác, nếu các đại lý đó dành toàn bộ hoặc đa phần hoạt động của mình cho doanh nghiệp đó (đại lý phụ thuộc). i.Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam ký hợp đồng đại lý với chức năng phân phối mỹ phẩm cho một công ty Y là đối tƣợng cƣ trú của Hàn Quốc. Theo quy định tại hợp đồng, công ty X không đƣợc phép làm đại lý cho bất cứ một nhà sản xuất hoặc phân phối mỹ phẩm nào khác. Trƣờng hợp này, mặc dù không có chức năng ký kết hợp đồng hoặc thu tiền tại Việt Nam nhƣng công ty X đã trở thành đại lý phụ thuộc không còn là đại lý độc lập nữa. Theo quy định của Hiệp định Việt Nam – Hàn Quốc (khoản 6 Điều 5: Cơ sở thƣờng trú) công ty Y đƣợc coi là có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam. - Trƣờng hợp 6: Doanh nghiệp đó uỷ quyền cho một đối tƣợng tại Việt Nam:  Thẩm quyền thƣờng xuyên thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng đứng tên doanh nghiệp đó; hoặc  Không có thẩm quyền thƣơng lƣợng, ký kết hợp đồng, nhƣng có quyền thƣờng xuyên đại diện cho doanh nghiệp đó giao hàng hoá tại Việt Nam.
  • 58. 54 - Trƣờng hợp 7: Một doanh nghiệp nƣớc ngoài sẽ đƣợc coi là không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam trong các trƣờng hợp sau đây: ii. Doanh nghiệp đó sử dụng các phƣơng tiện chỉ nhằm mục đích lƣu kho, trƣng bày hàng hoá của doanh nghiệp; iii. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một kho hàng hoá chỉ nhằm mục đích lƣu kho, trƣng bày hoặc để cho một doanh nghiệp khác gia công; iv. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích mua hàng hoá hoặc thu thập thông tin cho doanh nghiệp; v. Doanh nghiệp đó có tại Việt Nam một cơ sở kinh doanh cố định chỉ nhằm mục đích tiến hành các hoạt động chuẩn bị hoặc phụ trợ cho doanh nghiệp; - Trƣờng hợp 8: Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kiểm soát hoặc chịu sự kiểm soát bởi một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, hoặc đang tiến hành hoạt động kinh doanh tại Việt Nam (có thể thông qua cơ sở thƣờng trú hoặc dƣới hình thức khác) sẽ không làm cho bất kỳ công ty nào trở thành cơ sở thƣờng trú của công ty kia. Ví dụ nhƣ một doanh nghiệp nƣớc ngoài góp vốn thành lập doanh nghiệp liên doanh hoặc thành lập doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài tại Việt Nam thì liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn này sẽ không đƣợc coi là cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài đó.  Xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú - Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài đƣợc cấp phép hoạt đang kinh doanh tại Việt Nam và nộp thuế theo phƣơng pháp kê khai, việc xác định thu nhập chịu thuế của cơ sở thƣờng trú đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh doanh là đối tƣợng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo các vãn bản hƣớng dẫn thực hiện luật thuế thu nhập doanh nghiệp theo phƣơng pháp kê khai. - Trƣờng hợp các văn bản hƣớng dẫn đƣợc quy định cho từng loại hình cơ sở thƣờng trú (ví dụ: chi nhánh của tổ chức, cá nhân nƣớc ngoài hoạt động tại Việt Nam) thì thực hiện theo các quy định tƣơng ứng.
  • 59. 55 - Trƣờng hợp cơ sở thƣờng trú của doanh nghiệp nƣớc ngoài hoạt động kinh doanh nhƣ trên cơ sở hợp đồng đƣợc ký kết giữa họ với tổ chức, cá nhân Việt Nam không thuộc phạm vi điều chỉnh của các trƣờng hợp nêu trên thì thu nhập chịu thuế đƣợc xác đinh theo các quy định về chế độ thuế áp dụng đối với nhà thầu nƣớc ngoài. - Khi xác định thu nhập phân bổ của trụ sở chính cho cơ sở thƣờng trú, cơ sở thƣờng trú sẽ đƣợc coi là một doanh nghiệp độc lập cùng tiến hành các hoạt động nhƣ nhau hay tƣơng tự trong các điều kiện nhƣ nhau hay tƣơng tự và hoàn toàn độc lập với trụ sở chính của cơ sở thƣờng trú đó. (ii) Trƣờng hợp các doanh nghiệp nƣớc ngoài tiến hành hoạt động sản xuất, kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc tham gia thành lập pháp nhân tại Việt Nam. Theo quy định hiện hành của Luật pháp Việt Nam các doanh nghiệp nƣớc ngoài có thể tiến hành kinh doanh tại Việt Nam thông qua việc thành lập các pháp nhân tại Việt Nam nhƣ các doanh nghiệp liên doanh hoặc doanh nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài. Theo quy định tại Hiệp định. các pháp nhân này có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động sản xuất, kinh doanh nhƣ các doanh nghiệp Việt Nam khác theo quy định của Luật thuế thu nhập doanh nghiệp hiện hành. Trong đó, phần thu nhập của doanh nghiệp nƣớc ngoài nhận đƣợc dƣới hành thức lợi nhuận đƣợc chia của nhà đầu tƣ hoặc thu nhập từ việc chuyển nhƣợng phần vốn góp (nếu có) sẽ đƣợc thực hiện theo quy định của các điều khoản tƣơng ứng của Hiệp định nhƣ quy định về Thu nhập từ lãi cổ phần hoặc Thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản. (iii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng động sản là tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế thu nhập theo quy đinh của Luật thuế Việt Nam đối với thu nhâp từ việc chuyển nhƣợng tài sản kinh doanh của cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. c) Thu nhập từ các hoạt động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên
  • 60. 56 Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt động trình diễn của nghệ sĩ và vận động viên đƣợc nêu rõ tại Điều 18, mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. c.1. Định nghĩa thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ các hoạt động biểu diễn của nghệ sĩ và vận động viên là thu nhập từ hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt Nam của bản thân nghệ sĩ, vận động viên là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam; và ngƣợc lại. c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam tiến hành hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao tại Việt Nam và nhận đƣợc thu nhập từ hoạt động trình diễn đó thì sẽ phải nộp thuế thu nhập theo Luật pháp Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp thu nhập từ việc biểu diễn không đƣợc trả cho cá nhân biểu diễn là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam mà trả cho đối tƣợng khác thì thu nhập đó sẽ phải nộp thuế đại Việt Nam theo quy định của Luật pháp Việt Nam. (iii) Trƣờng hợp hoạt động trình diễn nghệ thuật, thể thao của cá nhân. công ty là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đƣợc thực hiện trong khuôn khổ chƣơng trình trao đôỉ văn hóa giữa Chính phủ hai nƣớc, thì thu nhập từ hoạt động trình diễn tại Việt Nam của cá nhân, công ty nƣớc ngoài sẽ đƣợc miễn thuế tại Việt Nam. d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ cá nhân độc lập Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp dịch vụ cá nhân độc lập đƣợc trình bày rõ tại Điều 15 – Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập – Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. d.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập Theo quy định tại Hiệp định thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập là thu nhập do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam
  • 61. 57 thu đƣợc từ hoạt động độc lập để cung ứng các dịch vụ ngành nghề nhƣ dịch vụ khoa học, văn học, nghệ thuật, giáo dục hoặc giảng dạy, cụ thể là hoạt động hành nghề độc lập của các bác sĩ Luật sƣ, kỹ sƣ kiến trúc sƣ, nha sĩ, kế toán và kiểm toán viên. Thu nhập từ hoạt động ngành nghề độc lập không bao gồm hoạt động làm thuê (đƣợc quy định tại các Điều khoản thu nhập từ Hoạt động cá nhân phụ thuộc), tiền thù lao giám đốc (đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), tiền lƣơng hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản Tiền lƣơng hƣu), phục vụ nhà nƣớc (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính phủ), thu nhập của học sinh, sinh viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Sinh viên), giáo viên và giáo sƣ (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Giáo sƣ, giáo viên và nhà nghiên cứu) và hoạt động trình diễn độc lập của các nghệ sĩ và vận động viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên). d.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đƣợc cấp phép kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập và hoạt động thông qua một địa điểm kinh doanh cố định tại Việt Nam thì việc kê khai, xác định thu nhập của cá nhân đó đƣợc thực hiện nhƣ các cơ sở kinh doanh là đối tƣợng nộp thuế thu nhập doanh nghiệp theo các văn bản hƣớng dẫn thực hiện Luật thuế thu nhập doanh nghiệp. Thuật ngữ “cơ sở cố định” dùng để chỉ một địa điểm hoặc đia chỉ có tính chất thƣờng xuyên hoặc ổn định trong phạm vi lãnh thổ quốc gia mà qua đó một cá nhân thực hiện việc cung cấp dịch vụ ngành nghề (ví dụ nhƣ phòng tƣ vấn khám bệnh, vãn phòng kiến trúc sƣ hay luật sƣ,. ) Nguyên tắc xác định “cơ sở cố định” cũng tƣơng tự nhƣ nguyên tắc xác định “cơ sở thƣờng trú” của doanh nghiệp nêu tại mục b.2., phần 2.2.2.1 của bài khóa luận này. (ii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cung cấp dịch vụ ngành nghề độc lập thông qua một cơ sở cố định tại Việt Nam không trên cơ sở giấy phép kinh doanh thì việc kê khai, xác định thu nhập của cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam.
  • 62. 58 (iii) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không có cơ sở cố định tại Việt Nam, nhƣng có thời gian hiện diện tại Việt Nam từ 183 ngày trở lên trong năm tính thuế hoặc trong vòng 12 tháng kể từ ngày đến Việt Nam, tùy theo từng Hiệp định cụ thể, thì việc xác định thu nhập chịu thuế của cá nhân đó đƣợc thực hiện theo quy định về chế độ thuế áp dụng đối với cá nhân nƣớc ngoài kinh doanh hoặc có thu nhập phát sinh tại Việt Nam. (iv) Trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam kinh doanh dịch vụ ngành nghề độc lập không phải thông qua một cơ sở cố định tại Việt Nam và trong năm tính thuế cá nhân đó có thời gian hiện diện tại Việt Nam dƣới 183 ngày, cơ quan thuế sẽ không thu thuế thu nhập đối với thu nhập từ hoạt động dịch vụ ngành nghề độc lập. (v) Mặc dù đã có quy định tại mục iv) nêu trên, một cá nhân hành nghề độc lập tại Việt Nam cũng có thể phải nộp thuế tại Việt Nam trong trƣờng hợp tại Hiệp định quy định cá nhân hành nghề độc lập có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với một mức thu nhập nhất định thu đƣợc từ việc thực biện ngành nghề độc lập trong một khoảng thời gian nhất định (thông thƣờng là trong một năm tài chính). e. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc đƣợc trình bày rõ tại Điều 16 của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ các nƣớc. e.1. Định nghĩa thu nhập từ dịch vụ cá nhân phụ thuộc Theo quy định tại Hiệp định. thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc là thu nhập dƣới hình thức tiền công do một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thu đƣợc từ hoạt động làm công tại Việt Nam và ngƣợc lại. Thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc không bao gồm thu nhập của các cá nhân với tƣ cách cá nhân hành nghề độc lập (đƣợc quy định tại Điều khoản Dịch vụ ngành nghề độc lập), thành viên ban giám đốc doanh nghiệp (đƣợc quy định tại Điều khoản Thù lao giám đốc), Nghệ sĩ vận động viên (đƣợc quy định tại Điều khoản thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên), nhân viên phục vụ cho
  • 63. 59 Chỉnh phủ nƣớc ngoài (đƣợc quy định tại điều khoản thu nhập từ Phục vụ Chính phủ), và tiền công dƣới hình thúc tiền lƣơng hƣu (đƣợc quy định tại Điều khoản Tiền lƣơng hƣu). e.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, một cá nhân là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo các quy định hiện hành về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (ii) Nếu cá nhân nêu trên đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện sau đây, tiền công thu đƣợc từ công việc thực hiện tại Việt Nam sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam: - Cá nhân đó có mặt tại Việt Nam dƣới 183 ngày trong giai đoạn 12 tháng bắt đầu hoặc kết thúc trong năm tính thuế; và - Chủ lao động không phải là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam bất kể tiền công đó đƣợc trả trực tiếp bởi chủ lao động hoặc thông qua một đối tƣợng đại diện cho chủ lao động; và - Tiền công đó không do một cơ sở thƣờng trú mà chủ lao động có tại Việt Nam chịu và phải trả. Ví dụ: Công ty X của Hà Lan tham gia thành lập liên doanh A chuyên phân phối các mặt hàng thực phẩm chức năng tại Việt Nam. Trong năm 2009, công ty X cử ông Y sang Việt Nam với tƣ cách đại diện công ty để đàm phán hợp đồng về việc công ty X cung cấp các phƣơng thức bán hàng hiệu quả cho liên doanh A trong thời gian một tháng. Trong năm trƣớc và sau đó ông Y không hiện diện tại Việt Nam. Toàn bộ thu nhập và chi phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam do công ty X chi trả. Trong trƣờng hợp này, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điểu kiện nêu trên nên đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (iii) Khái niệm “chủ lao động” dùng để chỉ đối tƣợng sử dụng lao động thực sự. Thông thƣờng một đối tƣợng đƣợc coi là chủ lao động thực sự trong các trƣờng hợp sau đây:
  • 64. 60 - Đối tƣợng đó có quyền đối với sản phẩm và dịch vụ do ngƣời lao động tạo ra và chịu trách nhiệm cũng nhƣ rủi ro đối với lao động đó; hoặc - Đối tƣợng đó đƣa ra hƣớng dẫn và cung cấp phƣơng tiện lao động cho ngƣời lao động; hoặc - Đối tƣợng đó có quyền kiểm soát và chịu trách nhiệm về địa điểm lao động. Ví dụ: Cùng với ví dụ nêu trên, giả sử trong năm 2009, ông Y sang Việt Nam với tƣ cách là chuyên gia của liên doanh A để hƣớng dẫn áp dụng các cách bán hàng hiệu quả trong giai đoạn 3 tháng. Trong năm trƣớc và sau đó, ông Y không hiện diện tại Việt Nam. Với tinh thần trợ giúp cho liên doanh A, toàn bộ thu nhập và chi phí của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam do công ty X chi trả. Trong trƣờng hợp này, về hình thức, ông Y đã đồng thời thỏa mãn cả 3 điều kiện nêu tại mục ii) nêu trên, nhƣng về bản chất, đối với các tiêu thức về chủ lao động thực sự thì chủ lao động thực sự của ông Y trong thời gian làm việc tại Việt Nam là liên doanh A, không phải công ty X. Do đó, ông Y không đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam. (iv) Trƣờng hợp ngƣời Việt Nam là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam không có thu nhập từ hoạt động làm công tại Việt Nam mà chỉ có thu nhập từ hoạt động làm công tại nƣớc ngoài sẽ không phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam đối với khoản tiền công đó. (v) Cá nhân là ngƣời làm công trên các tầu thủy, thuyền, máy bay (thủy thủ đoàn, phi hành đoàn) trong hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp là đối tƣợng cƣ trú hoặc có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam sẽ phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam. f. Thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp đƣợc trình bày rõ tại Điều 17 – Mẫu Hiệp định Việt Nam 2007. f.1. Định nghĩa thu nhập từ thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp.
  • 65. 61 Theo quy định tại Hiệp định, thù lao giám đốc và thù lao nhân viên quản lý cao cấp là thu nhập do một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc tại Việt Nam với tƣ cách là thành viên ban Giám đốc công ty, Hội đồng quản lý công ty hoặc ngƣời giữ chức vụ quản lý cao cấp trong một doanh nghiệp là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam; và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao gồm tiền lƣơng do các thành viên trên nhận đƣợc từ việc thực hiện các chức năng khác trong doanh nghiệp nhƣ ngƣời làm công, ngƣời tƣ vấn, cố vấn và tiền lƣơng của các cá nhân nƣớc ngoài giữ chức vụ trong văn phòng đại diện các công ty nƣớc ngoài đặt tại Việt Nam. Các khoản thu nhập thông thƣờng đó đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động dịch vụ cá nhân phụ thuộc (nhƣ đã trình bày tại mục e, phần 2.2.2.1 của bài khóa luận này). f.2. Xác định nghĩa vụ thuế Theo quy định tại Hiệp định, trƣờng hợp cá nhân là đối tƣợng cƣ trú tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên ban Giám đốc công ty, Hội đồng quản trị công ty hay với tƣ cách là ngƣời giữ chức vụ quản lý cao cấp trong công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, cá nhân đó sẽ phải nộp thuế đối với khoản thu nhập đó theo các quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam (không phân biệt cá nhân đó có mặt tại Việt Nam hay không). Ví dụ: Một đối tƣợng cƣ trú của Anh là thành viên Hội đồng quản trị của một liên doanh tại Việt Nam. Trong năm 2010, đối tƣợng đó chỉ sang Việt Nam làm việc với tổng số 60 ngày và nhận đƣợc thù lao với tƣ cách là thành viên Hội đồng Quản trị. Căn cứ Hiệp định Việt Nam - Anh và quy định về thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam, đối tƣợng này phải nộp thuế thu nhập cá nhân tại Việt Nam đối với thù lao nhận đƣợc với tƣ cách là thành viên Hội đồng Quản trị. 2.2.2.2. Loại thu nhập có thể bị đánh thuế với một giới hạn nhất định tại nước nguồn. Theo nguyên tắc này, quyền đánh thuế cơ bản thuộc về nƣớc cƣ trú của nhà đầu tƣ còn nƣớc nguồn có quyền đánh thuế hạn chế đối với thu nhập này bằng cách thu một khoản thuế với một tỉ lệ nhất định trên tổng thu nhập gộp. Nƣớc nguồn sẽ tiến hành thu thuế trƣớc với mức thuế suất hạn chế đối với thu nhập từ đầu tƣ; nƣớc cƣ trú sẽ thu thuế sau theo mức thuế suất trong nƣớc đối với thu nhập chịu thuế và khấu trừ số thuế đã nộp tại nƣớc nguồn.
  • 66. 62 Trong trƣờng hợp ngƣời nhận thu nhập có các mối quan hệ kinh tế chặt chẽ với nƣớc nguồn thông qua một cơ sở thƣờng trú và hoặc một cơ sở kinh doanh cố định tại nƣớc này thì quyền đánh thuế sẽ chủ yếu thuộc về quốc gia nguồn. Nhóm này gồm có các loại thu nhập sau: thu nhập từ tiền lãi cổ phần, thu nhập là lãi từ tiền cho vay, thu nhập từ tiền bản quyền và thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật. a) Thu nhập từ tiền lãi cổ phần Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lãi cổ phần đƣợc trình bày rõ tại Điều 10 của Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. a.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền lãi cổ phần Theo quy định tại Hiệp định, tiền lãi cổ phần là khoản tiền đƣợc trích từ thu nhập sau thuế của các công ty trách nhiệm hữu hạn, công ty cổ phần trả cho các cổ đông khoản tiền đƣợc trích từ thu nhập sau thuế của doanh nghiệp liên doanh, xí nghiệp 100% vốn nƣớc ngoài trả cho bên nƣớc ngoài, thu nhập từ các hoạt động đầu tƣ (gián tiếp) ở nƣớc ngoài (không kể lãi từ tiền cho vay theo quy định tại Điều 11 – Mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007) của các đối tƣợng cƣ trú Việt Nam, và thu nhập đƣợc chia từ hoạt động đầu tƣ trực tiếp ra nƣớc ngoài của các doanh nghiệp Việt Nam đƣợc Nƣớc ký kết xử lý thuế nhƣ lãi cổ phần. Ví dụ: Doanh nghiệp A của Việt Nam đầu tƣ tại các nƣớc X và Y với tình hình thu nhập và nộp thuế theo quy định của nƣớc X và Y nhƣ sau (đơn vị: triệu đồng): Số thứ tự Nƣớc X Nƣớc Y 1 Thu nhập trƣớc thuế 100 100 2 Thuế thu nhập 25% 25 25 3 Thu nhập sau thuế 75 75 4 Thuế thu nhập đối với tiền lãi cổ phần 15 (thuế suất 20%) Không coi là lãi cổ phần 5 Thu nhập thực nhận 60 75 Nhƣ vậy doanh nghiệp A, trong phạm vi Hiệp định với nƣớc X, đƣợc coi là có tiền lãi cổ phần từ nƣớc ngoài là 75 triệu đồng và do đó phải nộp thuế thu nhập đối với tiền lãi cổ phần là 15 triệu đồng, thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A là
  • 67. 63 60 triệu đồng; trong phạm vi Hiệp định với nƣớc Y, không có tiền lãi cổ phần, do đó thu nhập thực nhận của doanh nghiệp A vẫn là 75 triệu đồng. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền lãi cổ phần do một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới hạn tùy theo từng Hiệp định (thƣờng không quá 15%) với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền lãi cổ phần của một công ty là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy định tại mục i) nêu trên, Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. (iii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú nhận đƣợc tiền lãi cổ phần mà Luật thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. a.3. Xác định đối tượng thực hưởng Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần chi áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng lợi ích của cổ phần nghĩa là các cổ đông. Do dó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền lãi cổ phần nhƣng không phải là cổ đông. (ii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú đật tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng A’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt Nam của ngân hàng A của Pháp mua cổ phần tại một công ty cồ phần của Việt Nam và đƣợc chia một khoản lãi cổ phần. Theo yêu cầu của chi nhánh A’, khoản tiền lãi
  • 68. 64 cổ phần đó đƣợc chuyển thẳng cho ngân hàng A có trụ sở chính tại Pari. Trong trƣờng hợp này, ngƣời thực hƣởng tiền lãi cổ phần là chi nhánh A’, không phải ngân hàng A. Do chi nhánh A’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng A tại Việt Nam nên theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp (khoản 5 Điều 10: Tiền lãi cổ phấn), các quy định về thuế đối với tiền lãi cổ phần sẽ không áp dụng đối với ngân hàng A mà các quy định về thuế đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh sẽ đƣợc áp dụng (Điều 7: Lợi tức kinh doanh, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp). (iii) Tiền lãi cổ phần do công ty là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. b) Thu nhập là lãi từ tiền cho vay Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập là lãi từ tiền cho vay đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản về “Lãi từ tiền cho vay” (thƣờng là Điều 11 của Hiệp định) b.1. Định nghĩa lãi từ tiền cho vay Theo quy định tại Hiệp định, “lãi tiền cho vay” là thu nhập từ các khoản cho vay dƣới bất kỳ dạng nào, có hoặc không đƣợc đảm bảo bằng thế chấp và có hoặc không có quyền đƣợc hƣởng lợi tức của ngƣời đi vay, và đặc biệt là khoản thu nhập từ chứng khoán của Chính phủ và thu nhập từ trái phiếu hoặc trái phiếu thông thƣờng, bao gồm cả tiền thƣởng và giải thƣởng đi liền với các chứng khoán, trái phiếu hoặc trái phiếu thông thƣờng đó. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo một thuế suất giới bạn (thƣờng không quá 10%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam là các khoản lãi từ tiền cho vay do bất cứ một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản lãi đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ Việt Nam và các cơ quan chính quyền địa
  • 69. 65 phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định của một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. Ví dụ: Chi nhánh ngân hàng C’ là chi nhánh ngân hàng nƣớc ngoài tại Việt Nam của ngân hàng C của Thái Lan chi trả cho ngân hàng C một khoản lãi tiền vay. Do chi nhánh C’ là một cơ sở thƣờng trú của ngân hàng C tại Việt Nam, nên theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan, khoản tiền lãi này coi nhƣ phát sinh tại Việt Nam và phải nộp thuế tại Việt Nam với mức thuế suất 10% (khoản 2.a, Điều 11: Lãi từ tiền cho vay). Mức thuế suất này cũng bằng với mức thuế suất quy định tại văn bản pháp Luật về thuế thu nhập hiện hành của Việt Nam. Do đó, Việt Nam có quyền thu thuế tại nguồn với mức thuế suất 10%. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế tại nguồn thu nhập đó theo nhƣ quy định tại mục i) nêu trên và Việt Nam cũng có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam, nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. (iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định việc thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Cũng với ví dụ tại mục i) trên đây, nhƣng giả sử khoản tiền lãi do cho vay vốn đƣợc chi trả cho một đối tƣợng cƣ trú là cá nhân ở Thái Lan. Mặc dù theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Thái Lan (khoản 2.b Điều 11: Lãi từ tiền cho vay). Việt Nam có quyền thu thuế đối với khoản tiền lãi này với thuế suất 15%. Nhƣng theo quy định của Luật thuế thu nhập hiện hành của Việt Nam, mức thuế suất áp dụng là 10%. Do đó, Việt Nam chỉ thu thuế với mức thuế suất 10% thay vì 15%. b.3. Xác định đối tượng thực hưởng
  • 70. 66 Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với thu nhập là lãi từ tiền cho vay chỉ áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng các khoản lãi từ tiền cho vay đó - nghĩa là ngƣời cho vay. Do đó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán lãi từ tiền cho vay nhƣng không phải là ngƣời cho vay. (ii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú đặt tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. (iii) Lãi từ tiền cho vay phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. c) Thu nhập từ tiền bản quyền Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền bản quyền đƣợc trình bày rõ trong điều khoản “Tiền bản quyền” (thƣờng là Điều 12 của Hiệp định) c.1. Định nghĩa thu nhập từ tiền bản quyền Theo quy định tại Hiệp định, tiền bản quyển là các khoản tiền trả cho việc sử dụng hoặc có quyền sử dụng: - Bản quyển tác phẩm văn học, nghệ thuật hoặc khoa học, kể cả các loại phim điện ảnh và các loại băng hoặc đĩa xử dụng trong phát thanh hoặc truyền hình; - Bằng phát minh, sáng chế; - Nhãn hiệu thƣơng mại; - Thiết kế, mẫu, đồ án. công thức hoặc quy trình bí mật; - Phần mềm máy tính; - Thiết bị công nghiệp, thƣơng mại và khoa học; - Thông tin liên quan đến kinh nghiệm công nghiệp, khoa học và th- ƣơng mại c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp
  • 71. 67 định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá 10%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam là các khoản tiền bản quyền do bất cứ một đối tƣợng cƣ trú nào của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản tiền bản quyền đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chính quyền địa phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc tiền bản quyền phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền đánh thuế thu nhập theo nhƣ quy định mục a) nêu trên, Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. Ví dụ: Một liên doanh sản xuất dầu gội đầu cho nam giới tại Việt Nam ký kết hợp đồng với một công ty của Hàn Quốc trong đó quy định công ty này chuyển giao cho liên doanh Việt Nam công thức pha chế dầu gội cho nam giới của công ty Hàn Quốc trong vòng 15 năm. Khi liên doanh Việt Nam trả tiền bản quyền cho công ty Hàn Quốc, theo quy định của Luật thuế Việt Nam, liên doanh phải khấu trừ thuế trên tiền bản quyền là 10% tổng số tiền bản quyền để nộp ngân sách. Tuy nhiên căn cứ Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều 12: Tiền bản quyền), liên doanh chỉ phải khấu trừ theo mức 5% thay vì 10%. (iii) Trƣờng hợp Luật thuế Việt Nam không quy định thu thuế thu nhập đối với loại thu nhập này hoặc thu thuế với một mức thuế suất thấp hơn quy định tại Hiệp định thì đối tƣợng có thu nhập sẽ thực hiện nghĩa vụ thuế theo các quy định tại Luật thuế Việt Nam. Ví dụ: Giả sử với ví dụ tại mục ii) nêu trên, công ty Hàn Quốc góp vốn vào công ty liên doanh tại Việt Nam bằng quyền sử dụng công thức pha chế dầu gội đầu cho nam giới trong vòng 15 năm. Theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Hàn Quốc (khoản 2.a Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế bản quyền đối với công ty Hàn Quốc do việc chuyển quyền sử dụng công thức pha
  • 72. 68 chế dầu gội thành vốn tiền tệ với mức thuế suất 5%. Tuy nhiên, theo quy định của Luật pháp Việt Nam, (điểm 2, Điều 81: Chuyển giao công nghệ và góp vốn bằng công nghệ, Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày 31/7/2000 quy định thi hành Luật Đầu tƣ nƣớc ngoài tại Việt Nam và Điều 1 Nghị định số 27/2003/ NĐ-CP ngày 1913/2003 sủa đổi, bổ sung một số Điều của Nghị định số 24/2000/NĐ-CP ngày 31/7/2000), công ty Hàn Quốc đƣợc miễn thuế. c.3. Xác định đối tượng thực hưởng Theo quy định tại Hiệp định, các quy định về thuế đối với tiền bản quyền chỉ áp dụng đối với các đối tƣợng thực hƣởng thu nhập bản quyền - nghĩa là ngƣời có quyền sở hữu, sử dụng và khai thác bản quyền. Do đó, sẽ không áp dụng đối với: (i) Đối tƣợng nhận khoản thanh toán tiền bản quyền nhƣng không phải là đối tƣợng có quyền sở hữu, quyền sử dụng và quyền khai thác bản quyền; hoặc (ii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam liên quan trực tiếp đến một cơ sở thƣờng trú đặt tại Việt Nam của đối tƣợng thực hƣởng là một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam, hoặc (iii) Tiền bản quyền phát sinh tại Việt Nam trả cho một cơ sở thƣờng trú của một công ty khác của Việt Nam đặt tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. Ví dụ: Một chi nhánh của công ty sản xuất bột giặt Pháp tại Việt Nam cho phép một công ty Việt Nam sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công ty bột giặt Pháp trong các sản phẩm của công ty Việt Nam với điều kiện chi nhánh kiểm tra và giám sát quá trình sử dụng. Trong trƣờng hợp này, tiền bản quyền từ việc sử dụng công thức và nhãn hiệu thƣơng mại của công ty bột giặt Pháp liên quan trực tiếp đến chi nhánh. Do chi nhánh là cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của công ty bột giặt Pháp, nên theo quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Pháp (khoản 4 Điều 12: Tiền bản quyền), Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này nhƣ đối với thu nhập từ hoạt động kinh doanh (Điều 7: Lợi tức kinh doanh của Hiệp định Việt Nam - Pháp). d) Thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật
  • 73. 69 Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ cung cấp dịch vụ kỹ thuật đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phí dịch vụ kỹ thuật” – Điều 13 theo mẫu Hiệp định Việt Nam năm 2007. d.1. Định nghĩa phí dịch vụ kỹ thuật Theo quy định tại Hiệp định, phí dịch vụ kỹ thuật là các khoản thanh toán ở bất cứ dạng nào trả cho bất kỳ đối tƣợng nào, không phải là ngƣời làm công cho đối tƣợng trả tiền, đối với bất kỳ các dịch vụ nào mang tính chất kỹ thuật, quản lý hoặc tƣ vấn. d.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, Việt Nam có quyền thu thuế đối với phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam trả cho một đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam theo thuế suất giới hạn (thƣờng không quá l0%) tùy theo từng Hiệp định, với điều kiện đối tƣợng nhận là đối tƣợng thực hƣởng. Phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Việt Nam là các khoản thanh toán dƣới bất kỳ dạng nào do một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam chịu và phải trả, kể cả các khoản phí dịch vụ kỹ thuật đƣợc chịu và phải trả bởi Chính phủ và các cơ quan chỉnh quyền địa phƣơng Việt Nam hoặc các cơ sở thƣờng trú hoặc cơ sở cố định mà một đối tƣợng cƣ trú nƣớc ngoài có tại Việt Nam. Ví dụ: Công ty X là đối tƣợng cƣ trú tại Việt Nam chuyên sản xuất hoa quả đóng hộp. Để mở rộng thị trƣờng tiêu thụ hàng hóa sang Châu Âu, công ty X đã thuê công ty Y tại Đức tƣ vấn pháp lý về thủ tục mở chi nhánh hoặc tìm đại lý tiêu thụ sản phẩm. Dịch vụ tƣ vấn này đƣợc thực hiện tại Đức và công ty Y không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam. Trong trƣờng hợp này, khi trả tiền phí dịch vụ cho công ty Y, công ty X có nghĩa vụ khấu trừ thuế thu nhập doanh nghiệp với thuế suất không quá 7,5% theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Đức (khoản 1.b Điều 12: Tiền bản quyền và phí dịch vụ kỹ thuật). (ii) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam nhận đƣợc phí dịch vụ kỹ thuật phát sinh tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam thì Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có quyền định thuế thu nhập theo nhƣ quy định tại mục a) nêu
  • 74. 70 trên. Việt Nam có quyền thu thuế đối với thu nhập này theo quy định tại Luật thuế Việt Nam; nhƣng đồng thời Việt Nam phải thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần đối với khoản thu nhập này. 2.2.2.3. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước nguồn Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập (và tài sản) sau: Thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế; Thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản khác và Thu nhập khác. a) Thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhượng phương tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế. Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế và chuyển nhƣợng phƣơng tiện vận tải sử dụng trong vận tải quốc tế đƣợc quy định tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định) và tại Khoản 3, Điều 14 của Hiệp định về “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản” a.1. Định nghĩa vận tải quốc tế Theo quy định tại Hiệp định, vận tải quốc tế là các hoạt động vận chuyển hàng hóa, hành khách bằng tầu thủy hoặc máy bay (một số trƣờng hợp đƣợc quy định tại từng Hiệp định cụ thể có thể bao gồm cả phƣơng tiện vận tải đƣờng bộ, đƣờng sắt hoặc đƣờng thủy trong đất liền, dƣới đây đƣợc gọi chung là phƣơng tiện vận tải) do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện, trừ trƣờng hợp các hoạt động vận chuyển đó chỉ diễn ra giữa hai địa điểm của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam. a.2. Xác định đối tượng thực hưởng Tùy theo từng Hiệp định, doanh nghiệp của Nƣớc ký kết thực hiện hoạt động vận tải quốc tế đƣợc xác định theo các tiêu thức sau: (i) Doanh nghiệp do đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam hoặc của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam điều hành; hoặc (ii) Doanh nghiệp có trụ sở điều hành thực tế tại Việt Nam hoặc tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam; với điều kiện doanh nghiệp đó sở hữu hoặc có quyền sử dụng toàn bộ ít nhất một phƣơng tiện vận tải và sử dụng phƣơng tiện này vào việc vận tải hành khách
  • 75. 71 và/hoặc hàng hóa trong hành trình vận tải quốc tế (đƣợc gọi là phƣơng tiện vận tải do doanh nghiệp điều hành trực tiếp) a.3. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế Theo quy định tại Điều khoản về “Vận tải biển và vận tải hàng không” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định) thì: - Lợi tức thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ bị đánh thuế tại Nƣớc ký kết nơi doanh nghiệp đăng ký. Nhƣ vậy, số thuế mà một doanh nghiệp phải nộp cho khoản lợi tức thu đƣợc từ hoạt động kinh doanh vận tải quốc tế của mình sẽ đƣợc kê khai, xác định và nộp thuế theo quy định của Luật thuế của nƣớc nơi doanh nghiệp đăng ký kinh doanh, tức là sẽ không phụ thuộc vào nguồn phát sinh khoản thu nhập đó. Điều 8 của Hiệp định cũng quy định rằng lợi tức tại các nguồn của một Nƣớc ký kết do doanh nghiệp của Nƣớc ký kết kia thu đƣợc từ hoạt động của tàu thủy, máy bay trong vận tải quốc tế (hoặc thuyền trong vận tải đƣờng thủy nội địa) sẽ có thể bị đánh thuế tại Nƣớc thứ nhất nhƣng thuế đƣợc tính khi đó sẽ không vƣợt quá một trong hai mức sau tùy theo mức nào thấp hơn:  … phần trăm tổng doanh thu thu đƣợc từ nguồn tại Nƣớc đó, (lấy … phần trăm mức thuế cƣớc của Việt Nam tại thời điểm đàm phán), hoặc  …phần trăm mức thuế suất đối với thu nhập cùng loại tại Nƣớc ký kết. Ví dụ: Tại Điều 8 của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam – Thái Lan có quy định: “Thu nhập hay lợi tức do một xí nghiệp của một Nƣớc ký kết thu đƣợc từ hoạt động của tàu, thuyền trong vận tải quốc tế có thể chịu thuế tại Nƣớc ký kết kia, song số thuế đánh tại Nƣớc kia sẽ đƣợc giảm 50% tổng số thuế phải nộp tại Nƣớc đó” Giả sử một hãng tầu A của Nhật Bản nhận chở hàng hóa của công ty C từ Việt Nam đi Hà Lan với mức cƣớc phí là 300 đô la Mỹ. Hãng tầu A không có tầu điều hành trực tiếp mà thuê chỗ trên tầu của hãng tầu B của Thái Lan với mức phí là 250 đô la Mỹ. Ngoài việc chở hàng cho hãng tẩu A nhƣ trên, hãng tầu B còn trực
  • 76. 72 tiếp chở hàng cho các khách hàng khác trên cùng tuyến với số cƣớc thu đƣợc là 200 đô la Mỹ. Trong trƣờng hợp này: - Đối với hãng tầu A: số tiền 300 đô la Mỹ thu đƣợc từ việc nhận chở hàng cho Công ty C hoặc số tiền 50 đô la Mỹ thu đƣợc do chênh lệch từ việc nhận chở hàng cho Công ty C và thuê chỗ trên tầu của hăng B đều không đƣợc coi là thu nhập từ vận tải quốc tế bằng tầu biển để đƣợc miễn giảm theo Hiệp định Việt Nam - Nhật Bản do hãng A không trực tiếp điều hành tầu (mà chỉ mua chỗ toàn chặng trên tầu của hãng tầu B) nên vẫn phải nộp đủ thuế thu nhập doanh nghiệp. - Đối với hãng tầu B: số tiền cƣớc 450 đô la Mỹ đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế thuộc diện đƣợc giảm thuế theo Hiệp định Việt Nam - Thái Lan (giảm 50% thuế thu nhập doanh nghiệp) (ii) Thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng tầu thủy, thuyền, máy bay hoạt động trong vận tải quốc tế do doanh nghiệp vận tải quốc tế của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam điều hành không phải nộp thuế tại Việt Nam. b) Thu nhập từ chuyển nhượng tài sản khác Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ chuyển nhƣợng các loại tài sản khác với các loại tài sản - bất động sản; động sản là một phần của tài sản kinh doanh của một cơ sở thƣờng trú; tàu thủy, máy bay hoặc thuyền hoạt động trong vận tải đƣờng thủy nội địa; các cổ phần, cổ phiếu - tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có thể không phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam. Ví dụ: Một Công ty xây dựng của Trung Quốc đƣa máy móc sang Việt Nam thi công một công trình xây dựng trong vòng 3 tháng. Sau thời gian thi công, Công ty này về nƣớc và bán lại số máy móc nêu trên tại Việt Nam. Theo quy định của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam - Trung Quốc, Công ty này không có cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam (khoản 3.a Điều 5: Cơ sở thƣờng trú), do đó không phải nộp thuế tại Việt Nam (khoản 6 Điều 13: Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản).
  • 77. 73 Các quy định về thuế đối với thu nhập từ chuyển nhƣợng tài sản nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản “Lợi tức từ chuyển nhƣợng tài sản” (thƣờng là khoản 6, Điều 13 của Hiệp định). c) Thu nhập khác Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với các loại thu nhập khác với các loại thu nhập đã đƣợc đề cập đến tại các điều khoản trong Hiệp định, đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Thu nhập khác” (thƣờng là Điều 22 của Hiệp định) c.1. Định nghĩa thu nhập khác Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập khác là toàn bộ các khoản thu nhập còn chƣa đƣợc để cập tại các điều khoản nêu trên, ví dụ nhƣ: thu nhập từ trúng thƣởng xổ số, thắng cá cƣợc tại các sòng bạc, thu nhập từ tiền cấp dƣỡng theo nghĩa vụ hôn nhân gia đình…. c.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Theo quy định tại Hiệp định, một đối tƣợng cƣ trú tại nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam có các khoản thu nhập khác từ Việt Nam sẽ phải nộp thuế theo quy định của Luật thuế Việt Nam. Tuy nhiên, tại một số Hiệp định (nhƣ Hiệp định giữa Việt Nam - Pháp, Việt Nam - Anh), Việt Nam cam kết miễn thuế đối với thu nhập khác trong trƣờng hợp này. Ví dụ: Ông X là một đối tƣợng cƣ trú tại Trung Quốc và Ông Y là một đối tƣợng cƣ trú của Pháp, trong một chuyến du lịch hai tuần tại Việt Nam, cả hai ông đều trúng thƣởng xổ số 20 triệu đồng tại Hà Nội. Theo quy định về thuế thu nhập cá nhân của Việt Nam, đây là khoản thu nhập không thƣờng xuyên nên cả hai ông đểu có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam đối với số tiền trúng thƣởng này. Theo Hiệp định Việt Nam - Trung Quốc (khoản 2 Điều 22: Thu nhập khác), Việt Nam có thể thu thuế đối với thu nhập của ông H. Theo Hiệp định Việt Nam – Pháp (khoản 1 Điều 20: Thu nhập khác), thu nhập của ông P đƣợc miễn thuế tại Việt Nam. (ii) Trƣờng hợp khoản thu nhập khác liên quan đến cơ sở thƣờng trú tại Việt Nam của một đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết với Việt Nam thì Việt Nam có quyền thu thuế đối với khoản thu nhập đó theo quy định của Luật thuế Việt Nam và
  • 78. 74 phù hợp với quy định tại Điều khoản “Lợi tức kinh doanh” và “Hoạt động của dịch vụ cá nhân độc lập” tùy theo từng trƣờng hợp. 2.2.2.4. Loại thu nhập (và tài sản) không bị đánh thuế tại nước cư trú Nhóm này bao gồm 3 loại thu nhập: Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ; Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh; Thu nhập của giáo viên, giáo sƣ và ngƣời nghiên cứu. a) Thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ các hoạt động phục vụ chính phủ đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Phục vụ Chính phủ” (thƣờng là Điều 20 của Hiệp định) a.1. Định nghĩa thu nhập từ hoạt động phục vụ chính phủ Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập từ hoạt động phục vụ Chính phủ là các khoản thu nhập tiền công, tiền lƣơng, tiền lƣơng hƣu do Chính phủ, chính quyền địa phƣơng của một Nƣớc ký kết Hiệp định trả cho một cá nhân để ngƣời đó thực hiện các nhiệm vụ cho Nƣớc ký kết đó. a.2. Xác định nghĩa vụ thuế (i) Trƣờng hợp ngƣời nƣớc ngoài do Chính phủ của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam cử sang Việt Nam làm việc cho các tổ chức của Chính phủ nƣớc đó đặt tại Việt Nam hoặc cho các chƣơng trình hợp tác kinh tế, văn hóa, viện trợ giữa hai nƣớc, thì tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho cá nhân đó sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam cho dù vì mục đích thực hiện các công việc Nhƣ vậy mà đối tƣợng đó trở thành đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam. (ii) Tuy nhiên, tiền lƣơng, tiền công do Chính phủ một Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam nếu đƣợc trả cho một cá nhân cƣ trú của Việt Nam để thực hiện các công việc cho Chính phủ nƣớc ngoài tại Việt Nam và cá nhân này: - Mang quốc tịch Việt Nam; hoặc - Đã là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam trƣớc khi thực hiện các công việc tại Việt Nam phục vụ cho Chính phủ nƣớc ngoài.
  • 79. 75 (iii) Khi một cá nhân nhận đƣợc tiền lƣơng hƣu đƣợc trả từ một quỹ do Nhà nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam lập ra, hoặc đƣợc trả bởi chính Nhà nƣớc Việt Nam hay các cơ quan chính quyền địa phƣơng đó thì tiền lƣơng hƣu nãy sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam, trừ khi cá nhân nói trên vừa là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam vừa mang quốc tịch của Nƣớc ký kết đó. Trong trƣờng hợp này, thu nhập tiền lƣơng hƣu của cá nhân nói trên sẽ đƣợc miễn thuế Việt Nam. (iv) Mặc dù đã có các quy định tại các mục i) ii) iii) nêu trên, việc đánh thuế đối với tiền lƣơng, tiền công hay tiền lƣơng hƣu do Chính phủ nƣớc ngoài trả cho một cá nhân vì tham gia các hoạt động kinh doanh của Chính phủ nƣớc ngoài tại Việt Nam nhƣ hoạt động của doanh nghiệp vận tải đƣờng sắt, bƣu chính hoặc công ty biểu diễn Nhà nƣớc sẽ đƣợc áp dụng theo quy định, tùy theo từng trƣờng hợp, tại các Điều “Thu nhập từ hoạt động cá nhân phụ thuộc” “Thu nhập từ thù lao giám đốc” “Thu nhập của Nghệ sĩ và vận động viên” và “Thu nhập từ lƣơng hƣu” b) Thu nhập của sinh viên và thực tập sinh Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập của sinh viên và thực tập sinh đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Sinh viên và thực tập sinh” (thƣờng là Điều 21 của Hiệp định) b.1. Định nghĩa thu nhập của sinh viên và thực tập sinh Theo quy định tại Hiệp định, thu nhập của sinh viên và thực tập sinh nƣớc ngoài tại Việt Nam phục vụ cho việc học tập hoặc đào tạo tại Việt Nam, thuộc phạm vi điều chỉnh của điều khoản này chỉ bao gồm: - Thu nhập nhận đƣợc từ các nguồn tại nƣớc ngoài để trang trải các chi phí sinh hoạt, học tập hoặc đào tạo; và - Thu nhập nhận đƣợc từ các hoạt động dịch vụ của đối tƣợng đó trong một năm tính thuế (trong trƣờng hợp Hiệp định có quy định). Tại một số Hiệp định, khoản thu nhập này chỉ đƣợc miễn thuế trong phạm vi một mức thu nhập nhất định. b.2. Xác định nghĩa vụ thuế Trƣờng hợp sinh viên hoặc thực tập sinh nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang Việt Nam học tập nghiên cứu, học nghề là đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký Hiệp định
  • 80. 76 với Việt Nam, sinh viên hoặc thực tập sinh đó sẽ đƣợc miễn thuế thu nhập tại Việt Nam đối với các loại thu nhập nêu trong mục b.1. nêu trên. Ví dụ: Một sinh viên là đối tƣợng cƣ trú của Xing-ga-po sang Việt Nam để học chuyên ngành Kinh tế đối ngoại của Trƣờng Đại học Ngoại Thƣơng Hà Nội trong thời gian 4 năm. Trong thời gian học tập tại Việt Nam, anh ta nhận đƣợc học bổng 2 triệu đồng/ tháng từ Xing-ga-po, bên cạnh đó anh ta còn tham gia dạy Tiếng Anh cho một trung tâm ngoại ngữ tại Hà Nội với mức lƣơng 100 đô la Mỹ/ tháng. Theo quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và Xing-ga-po (Điều 20: Sinh viên và thực tập sinh), sinh viên này đƣợc miễn thuế thu nhập cá nhân với tiền học bổng, thu nhập từ việc dạy Tiếng Anh trong phạm vi 2.500 đô la Mỹ trong một năm, và phải nộp thuế đối với phần thu nhập vƣợt trên 2.500 đô la Mỹ. c) Thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu Trong một số Hiệp định có quy định riêng về việc thu thuế đối với thu nhập của giáo viên, giáo sƣ và ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài từ hoạt động giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu tại Việt Nam. Theo quy định tại Điều khoản này: (i) Giáo viên, giáo sƣ ngƣời nghiên cứu nƣớc ngoài ngay trƣớc khi sang Việt Nam giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu là đối tƣợng cƣ trú của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam, sẽ đƣợc miễn thuế đối với tiền công từ hoạt động giảng dạy, thuyết trình, nghiên cứu đó trong thời gian 2 năm kể từ ngày đầu tiên ngƣời đó đến Việt Nam giảng dạy, thuyết trình hoặc nghiên cứu tại các trƣờng đại học hoặc cơ sở giáo dục đƣợc Chính phủ Việt Nam chấp nhận. (ii) Việc miễn thuế nhƣ trên không áp dụng đối với trƣờng hợp hoạt động giảng dạy, nghiên cứu phục vụ cho mục đích riêng của một cá nhân hoặc của một tổ chức tƣ nhân. 2.2.2.5. Trường hợp khác – Thu nhập từ tiền lương hưu Các quy định về phân chia quyền đánh thuế đối với thu nhập từ tiền lƣơng hƣu đƣợc trình bày rõ tại Điều khoản “Tiền lƣơng hƣu” (thƣờng là Điều 19 của Hiệp định) a) Định nghĩa thu nhập từ tiền lương hưu Theo quy định tai Hiệp định, thu nhập từ tiền lƣơng hƣu là tiền lƣơng hƣu do đối tƣợng cƣ trú của nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nhận đƣợc từ công việc trƣớc đây làm tại Việt Nam và ngƣợc lại. Thu nhập này không bao gồm tiền lƣơng
  • 81. 77 hƣu do Chính phủ, cơ quan chính quyền địa phƣơng của Việt Nam và Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam chi trả vì khoản thu nhập này đƣợc coi là thu nhập từ hoạt động phục vụ Chính phủ. b) Xác định nghĩa vụ thuế b.1) Tùy theo từng Hiệp định cụ thể thu nhập là tiền lƣơng hƣu sẽ phải chịu thuế - Chỉ tại nƣớc nơi đối tƣợng nhận lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú; hoặc - Chỉ tại nƣớc nơi tiền lƣơng hƣu đƣợc trả; hoặc - Đồng thời tại nƣớc cƣ trú của đối tƣợng nhận lƣơng hƣu và tại nƣớc phát sinh nguồn lƣơng hƣu nếu đối tƣợng trả lƣơng hƣu là đối tƣợng cƣ trú hoặc là cơ sở thƣờng trú tại nƣớc đó; b.2) Mặc dù đã có các quy định tại mục b.1) nêu trên, trong trƣờng hợp lƣ- ơng hƣu hoặc các khoản thanh toán khác đƣợc trả từ chế độ bảo hiểm xã hội bắt buộc của nhà nƣớc Việt Nam hoặc của một cơ quan chính quyền địa phƣơng Việt Nam thì sẽ chỉ bị đánh thuế tại Việt Nam. 2.2.3. Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Theo quy định tại Hiệp định, khi một đối tƣợng nộp thuế là đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam, có thu nhập từ Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam và đã nộp thuế tại nƣớc này (theo quy định của Hiệp định và Luật pháp nƣớc đó), Việt Nam vẫn có thể có quyền thu thuế đối với các khoản thu nhập này nhƣng đồng thời Việt Nam cũng có nghĩa vụ thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần để đối tƣợng nộp thuế đó không bi nộp thuế hai lần. Hiện nay tại Việt Nam, có 3 biện pháp tránh đánh thuế hai lần sau đây:  Biện pháp khấu trừ thuế  Biện pháp khấu trừ số thuế khoán  Biện pháp khấu trừ gián tiếp Sau đây, tác giả sẽ đi vào phân tích cụ thể từng biện pháp nêu trên để thấy rõ những cách thức mà Việt Nam thực hiện để tránh đƣợc vấn đề đánh thuế hai lần trong trƣờng hợp một đối tƣợng nộp thuế đã nộp thuế tại Nƣớc ký kết hiệp định với Việt Nam theo Luật pháp nƣớc đó và theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mà hai bên đã ký kết, nhƣng Việt Nam vẫn thu thuế của đối tƣợng này theo quyền hạn của mình đƣợc quy định trong Hiệp định.
  • 82. 78 2.2.3.1. Biện pháp khấu trừ thuế Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và đã nộp thuế tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực hiện biện pháp khấu trừ thuế thì khi đối tƣợng cƣ trú này kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số thuế đƣợc khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ Nƣớc ký kết theo Luật thuế Việt Nam. Ví dụ 1: Công ty V của Việt Nam có một cơ sở thƣờng trú tại Lào. Trong năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là 100.000 đô la Mỹ. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - Lào (khoản 1, Điều 7: Lợi tức kinh doanh), công ty V có nghĩa vụ nộp thuế thu nhập theo Luật thuế Lào đối với số thu nhập đƣợc xác định của cơ sở thƣờng trú này (thuế suất 25%). Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào): 100. 000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam): 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Số thuế còn phải nộp tại Việt Nam: 25.000 đô la Mỹ - 25.000 đô la Mỹ = 0 đô la Mỹ Ví dụ 2: Cũng với ví dụ 1 nêu trên, giả sử công ty V là công ty liên doanh và đƣợc hƣởng mức thuế suất thuế thu nhập doanh nghiệp tại Việt Nam là 20%. Khi dó, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế đã nộp tại Lào của công ty V ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế đã nộp tại Lào (theo Luật thuế Lào): 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam): 100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ Số thuế tối đa đƣợc khấu trừ tại Việt Nam: 20.000 đô la Mỹ Trong trƣờng hợp này, công ty V đƣợc khấu trừ 20.000 đô la Mỹ trong tổng số 25.000 đô la Mỹ tiền thuế đã nộp tại Lào. Phần chênh lệch 5.000 dô la Mỹ
  • 83. 79 (25.000 đô la Mỹ - 20.000 đô la Mỹ) không đƣợc khấu trừ vào số thuế thu nhập đối với thu nhập từ trong nƣớc (nếu có) của công ty V. 2.2.3.2. Biện pháp khấu trừ số thuế khoán Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập và phải nộp thuế tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam (theo mức thuế đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ một ƣu đãi đặc biệt), nếu tại Hiệp định, Việt Nam cam kết thực hiện Biện pháp khấu trừ số thuế khoán thì khi đối tƣợng cƣ trú đó kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số tiền thuế khoán sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp số tiền thuế khoán đƣợc khấu trừ không vƣợt qúa số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc ngoài theo Luật thuế Việt Nam. Số thuế khoán là số thuế lẽ ra đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam phải nộp tại Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam trên khoản thu nhập phát sinh tại Nƣớc ký kết đó, nhƣng theo quy định tại Luật của Nƣớc ký kết đó đƣợc miễn hoặc giảm nhƣ một biện pháp ƣu đãi đặc biệt. Ví dụ: Công ty X của Việt Nam có một cơ sở trƣờng trú tại U-dơ-bê-ki- xtăng. Trong năm 2009, cơ sở thƣờng trú này đƣợc xác định có khoản thu nhập là 100.000 đô la Mỹ. Theo quy định tại Luật thuế U-dơ-bê-ki-xtăng, khoản thu nhập này đƣợc miễn thuế nhƣ một biện pháp ƣu dãi đặc biệt (trƣờng hợp không đƣợc miễn, sễ phải nộp thuế với mức thuế suất 33%). Công ty X có nghĩa vụ nộp thuế tại Việt Nam theo mức thuế suất 25%. Theo quy định tại Hiệp định Việt Nam - U-dơ- bê-ki-xtăng (Khoản 5, điều 24: Xóa bỏ việc định thuế hai lần). Việt Nam có nghĩa vụ khấu trừ số thuế khoán (tức là số thuế đáng ra đã phải nộp nhƣng đƣợc miễn tại U-dơ-bê-ki-xtăng). Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ số thuế khoán của công ty X ở Việt Nam nhƣ sau: - Xác định số thuế khoán tại U-dơ-bê-ki- xtăng (theo Luật thuế U-dơ-bê-ki- xtăng): 100.000 đô la Mỹ x 33% = 33.000 đô la Mỹ - Xác định số thuế phải nộp tại Việt Nam (theo Luật thuế Việt Nam); 100.000 đô la Mỹ x 25% = 25.000 đô la Mỹ Nhƣ vậy, công ty Q trên thực tế không phải nộp thuế nhƣng đƣợc coi nhƣ đã nộp 25.000 đô la Mỹ (trong tổng số 33.000 đô la Mỹ tính theo Luật thuế U- dơ-bê-
  • 84. 80 ki-xtăng trƣớc khi đƣợc hƣởng ƣu đãi) và đƣợc trừ số thuế này vào thuế phải nộp tại Việt Nam (tức là không phải nộp thuế tại Việt Nam). 2.2.3.3. Biện pháp khấu trừ gián tiếp a) Trƣờng hợp một đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam có thu nhập từ Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam mà khoản thu nhập này đã chịu thuế thu nhập công ty trƣớc khi đƣợc chia cho đối tƣợng đó và tại Hiệp định Việt Nam cam kết thực hiện biện pháp khấu trừ thuế gián tiếp thì khi kê khai thuế thu nhập tại Việt Nam, các khoản thu nhập đó sẽ đƣợc tính vào thu nhập chịu thuế tại Việt Nam theo quy định của Luật thuế Việt Nam và số thuế gián tiếp đã nộp ở Nƣớc ký kết sẽ đƣợc khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam. Tuy nhiên, trong mọi trƣờng hợp, số thuế đƣợc khấu trừ không vƣợt quá số thuế phải nộp tại Việt Nam tính trên thu nhập từ nƣớc ngoài theo Luật thuế Việt Nam. Số thuế gián tiếp đƣợc khấu trừ là số thuế do một công ty cổ phần là đối tƣợng của Nƣớc ký kết Hiệp định với Việt Nam đã nộp tại Nƣớc ký kết đó dƣới hình thức thuế thu nhập công ty trƣớc khi chia lãi cổ phần cho đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam với điều kiện đối tƣợng cƣ trú của Việt Nam kiểm soát trực tiếp một tỷ lệ tối thiểu quyền bỏ phiếu của công ty cồ phần (thƣờng là 10%). Ví dụ: Công ty X của Việt Nam đầu tƣ 10 000 000 đô la Mỹ (tƣơng đƣơng 20% vốn cổ phần) tại công ty Y của Liên bang Nga. Trong năm 2009, công ty Y có thu nhập là 100.000 đô la Mỹ và phải nộp thuế theo Luật thuế Liên bang Nga (mức thuế suất 30%). Lợi tức sau thuế của công ty Y đƣợc chia cho công ty X theo tỷ lệ cổ phần và phải nộp thuế tại Liên bang Nga với mức thuế suất 10% (Khoản 2.a Điều 10: Tiền lãi cổ phần, Hiệp (định Việt Nam - Liên bang Nga). Công ty X có nghĩa vụ nộp thuế theo Luật thuế Việt Nam với mức thuế suất 25%. Trong trƣờng hợp này, việc kê khai nộp thuế và khấu trừ thuế gián tiếp của công ty X ở Việt Nam nhƣ sau: - Số lợi nhuận trƣớc thuế của Công ty X của Việt Nam đƣợc hƣởng trong tổng số lợi nhuận của Công ty Y tại Liên bang Nga là: 100.000 đô la Mỹ x 20% = 20.000 đô la Mỹ - Số thuế thu nhập doanh nghiệp Công ty Y đã nộp tại Liên bang Nga đối với phần lợi nhuận nêu trên của Công ty X theo Luật thuế Liên bang Nga là: 20.000 đô la Mỹ x 30% = 6.000 đô la Mỹ Lợi tức cổ phần đƣợc chia sau thuế của Công ty X là: 20.000 đô la Mỹ - 6.000 đô la Mỹ = 14.000 đô la Mỹ
  • 85. 81 - Số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga đối với lợi tức cổ phần đƣợc chia theo Hiệp định Việt Nam - Liên bang Nga là: 14.000 đô la Mỹ x 10% = 1.400 đô la Mỹ - Tổng số thuế Công ty X phải nộp tại Liên bang Nga (bao gồm cả thuế trực tiếp do công ty X nộp trên cổ tức và thuế gián tiếp do công ty Y có vốn đầu tƣ của công ty X nộp trên thu nhập công ty) là: 1.400 đô la Mỹ + 6.000 đô la Mỹ = 7.400 đô la Mỹ - Số thuế Công ty X phải nộp tại Việt Nam theo Luật thuế Việt Nam là: 20.000 đô la Mỹ x 25% = 5.000 đô la Mỹ Trong trƣờng hợp này, công ty X chỉ đƣợc khấu trừ tối đa là 5.000 đô la Mỹ trong tổng số 7.400 đô la Mỹ đã nộp tại Liên bang Nga. Phần chênh lệch 2.400 đô la Mỹ (7.400 đô la Mỹ - 5.000 đô la Mỹ) không đƣợc phép khấu trừ vào số thuế đối với thu nhập trong nƣớc (nếu có) của Công ty X. b) Mặc dù theo quy định trên, Việt Nam chỉ thực hiện biện pháp khấu trừ thuế gián tiếp khi có cam kết tại Hiệp định nhƣng nếu theo quy định của Luật Việt Nam, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của một đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc khấu trừ thuế gián tiếp thì quy định này vẫn đƣợc thực hiện. Các quy định về các biện pháp tránh đánh thuế hai lần nhƣ trên đƣợc nêu tại Điều khoản Biện pháp tránh đánh thuế hai lần (thƣờng là Điều 23) của Hiệp định. Mặc dù có các quy định nhƣ trên về thực hiện các biện pháp tránh đánh thuế hai lần, nhƣng nếu theo quy định tại Hiệp định, các khoản thu nhập từ nƣớc ngoài của đối tƣợng cƣ trú Việt Nam đƣợc miễn thuế tại Việt Nam thì khoản thu nhập này sẽ đƣợc miễn thuế và không đƣợc trừ số thuế đã nộp tại nƣớc ngoài (tức là chỉ bị đánh thuế một lần và không phải áp dụng biện pháp tránh đánh thuế hai lần). Ví dụ nhƣ tiền học bổng của học sinh và sinh viên nƣớc ngoài trong thời gian học tại Việt Nam. 2.2.4. Các quy định về thủ tục thực hiện Hiệp định 2.2.4.1. Cơ quan giải quyết a) Tổng Cục thuế Giải quyết xin miễn giảm thuế theo Hiệp định do Cục thuế chuyển lên sau khi đã tập hợp đủ hồ sơ trong các trƣờng hợp sau:  Tổng số tiền thuế của một đối tƣợng nộp thuế cho năm tính thuế có liên quan trên 500.000.000 đồng Việt nam; hoặc  Đối với các đối tƣợng nộp thuế có địa điểm kinh doanh tại nhiều tỉnh, thành phố; hoặc
  • 86. 82  Đối tƣợng nộp thuế có các giao dịch, hợp đồng nội bộ không theo nguyên tắc giá thị trƣờng giữa các chủ thể kinh doanh độc lập. b) Cục thuế các tỉnh, thành phố Giải quyết các trƣờng hợp xin áp dụng Hiệp định khác 2.2.4.2. Thủ tục thực hiện hiệp định Các quy định về thủ tục thực hiện hiệp định, chủ yếu bao gồm các quy định về giấy tờ pháp lý khi làm các thủ tục về khấu trừ thuế, miễn giảm thuế, các thủ tục để xác nhận số thuế đã nộp tại một nƣớc và các thủ tục giải quyết khiếu nại. Phần này đƣợc quy định rất rõ trong phần D Thông tƣ 133/2004/TT-BTC về hƣớng dẫn thực hiện các hiệp định tránh đánh thuế hai lần (Xem Phụ lục 4 – Các quy định về thủ tục áp dụng hiệp định) 2.3. Đánh giá chung về việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam 2.3.1. Kết quả đạt đƣợc Nhƣ vậy tính đến nay, Việt Nam đã ký kết đƣợc 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc và vùng lãnh thổ, trong đó 54 Hiệp định đã có hiệu lực thi hành, còn 4 Hiệp định mới đƣợc ký kết trong năm 2009 vẫn chƣa có hiệu lực. Với 58 Hiệp định này, Việt Nam đã khẳng định đƣợc mức độ bành chƣớng về kinh tế của mình với các nƣớc trên thế giới, với khoảng trên 100 quốc gia và vùng lãnh thổ mà Việt Nam có quan hệ hợp tác kinh tế thì có khoảng một nửa số quốc gia trong số đó đã ký kết Hiệp định thuế với Việt Nam, điều này tạo thuận lợi cho việc đầu tƣ, trao đổi thƣơng mại, kinh tế giữa các quốc gia ký kết bằng cách xóa bỏ vấn đề đánh thuế hai lần đồng thời ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản. Với vai trò này, Hiệp định thuế đã trở thành một nhân tố góp phần tạo ra một môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, do đó việc ký kết các Hiệp định thuế thực sự trở nên cần thiết trong bối cảnh kinh tế của Việt Nam hiện nay – bối cảnh toàn cầu hóa nền kinh tế. Trong thời gian tới đây, Việt Nam sẽ tiếp tục ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các quốc gia và vùng lãnh thổ khác; nhƣ Tuy-ni-di, Ả rập xê út, Cộng hòa Nam Phi,.... Việc triển khai áp dụng các Hiệp định thuế giữa Chính phủ Việt Nam và Chính phủ các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam trong thời gian qua đã cho thấy đƣợc hiệu quả tích cực của Hiệp định đối với mọi hoạt động, mọi đối tƣợng kinh tế mà nó chi phối. Với việc chi phối hầu hết các loại thu nhập tƣơng ứng với mọi lĩnh vực của nền kinh tế, Hiệp định đã tạo ra công bằng cũng nhƣ mang đến lợi
  • 87. 83 ích cho các doanh nghiệp, các cá nhân có quan hệ làm ăn buôn bán vƣợt ra khỏi biên giới quốc gia Việt Nam. Có thể nói, hệ thống pháp luật thuế Việt Nam ngày một hoàn thiện đã góp phần không nhỏ trong công cuộc thúc đẩy nền kinh tế phát triển bằng cách phát triển sản xuất kinh doanh, hợp tác đầu tƣ không những trong nƣớc mà còn với các quốc gia nƣớc ngoài, trên cơ sở nguyên tắc công bằng, thống nhất và đồng bộ. Dấu ấn hết sức quan trọng đối với hệ thống pháp luật thuế hiện nay là việc quản lý thuế đã đƣợc thống nhất và minh bạch hoá theo quy định của Luật quản lý thuế, đƣợc Quốc hội Nƣớc Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam ban hành ngày 29/11/2006 và có hiệu lực từ ngày 1/7/2007. Theo đó là Thông tƣ số 60/2007/TT-BTC của Bộ Tài chính ban hành ngày 14/6/2007 nhằm hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật quản lý thuế. Thông tƣ này áp dụng đối với việc quản lý các loại thuế theo quy định của pháp luật về thuế, các khoản lệ phí thuộc Ngân sách nhà nƣớc theo quy định của pháp luật về phí và lệ phí, các khoản thu khác thuộc Ngân sách Nhà nƣớc do cơ quan thuế quản lý thu. Nếu Thông tƣ số 60/2007/TT- BTC quy định một cách chung nhất về việc áp dụng cũng nhƣ thủ tục áp dụng các loại thuế, thì Thông tƣ số 133/2004/TT-BTC của Bộ Tài chính hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần của Việt Nam với các nƣớc lại quy định riêng về việc áp dụng và thủ tục áp dụng các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản có yếu tố nƣớc ngoài, nhằm xóa bỏ việc đánh thuế hai lần cho các đối tƣợng nộp thuế. Thông tƣ này giải thích rõ ràng các quy định tại Hiệp định, giúp các doanh nghiệp cũng nhƣ các cá nhân có thể áp dụng Hiệp định một cách dễ dàng đối với từng hoạt động kinh tế của họ. Thêm vào đó, Tổng Cục thuế Việt Nam cũng nhƣ các Cục, chi cục thuế các tỉnh, thành phố có trách nhiệm giúp đỡ, giải thích và cho ý kiến đối với mọi thắc mắc của doanh nghiệp, cá nhân trong quá trình triển khai áp dụng Hiệp định, do đó, việc thi hành các Hiệp định đã ký kết và có hiệu lực trong thời gian qua đã diễn ra một cách suôn sẻ, ít xảy ra vƣớng mắc cũng nhƣ tranh chấp giữa các đối tƣợng nộp thuế của hai bên ký kết Hiệp định. 2.3.2. Hạn chế còn tồn tại Bên cạnh những ƣu điểm đạt đƣợc của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa Việt Nam và các nƣớc, cũng cần phải nhìn thấy nhiều hạn chế còn đang tồn tại để tìm ra nguyên nhân và các giải pháp khắc phục. Sau đây là những hạn chế tiêu biểu mà theo tác giả, đã ảnh hƣởng không nhỏ đến hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế: - Thụ động trong việc ra quyết định, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên:
  • 88. 84 Một trong những đặc trƣng của áp dụng pháp luật chính là đƣa những quy định áp dụng chung vào từng trƣờng hợp cụ thể . Tuy những hƣớng dẫn của cơ quan nhà nƣớc có thẩm quyền nhƣ Bộ Tài chính và Tổng cục thuế đã tƣơng đối đầy đủ, nhƣng việc vận dụng tại các cơ quan quản lý thuế tại địa phƣơng còn nhiều lúng túng. Nếu chỉ nhìn vào số lƣợng những thắc mắc của Cục thuế địa phƣơng gửi lên Tổng cục thuế, sẽ rất dễ dẫn đến quan niệm rằng pháp luật thuế còn rất nhiều bất cập cần khắc phục hoặc nhiều trƣờng hợp còn chƣa có quy định. Tuy nhiên, nếu đọc công văn trả lời của Tổng cục thuế thì sẽ thấy ngay rằng, đại đa số các trƣờng hợp thắc mắc đều đã đƣợc giải thích hết sức rõ ràng trong Thông tƣ hƣớng dẫn thi hành. Điều đó chứng tỏ, việc nắm vững và vận dụng pháp luật thuế của các Cục thuế địa phƣơng còn rất nhiều hạn chế. - Chậm trễ trong việc thực hiện các ƣu đãi về thuế Ƣu đãi thuế (bao gồm đƣợc hƣởng mức thuế suất thấp, miễn thuế, giảm thuế, giãn nợ tiền thuế) là những quy định nhằm tạo điều kiện thuận lợi cho chủ thể nộp thuế trong hoạt động sản xuất kinh doanh. Chính sách ƣu đãi thuế chỉ thực sự có hiệu quả khi việc triển khai thực hiện đƣợc nhanh chóng và đúng đối tƣợng. Thực tế cho thấy, nhiều trƣờng hợp, những hồ sơ đề nghị miễn thuế, giảm thuế hoặc hoàn thuế theo Hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý một cách chậm trễ. Đôi khi, công chức quản lý thuế còn đòi hỏi những điều kiện về giấy tờ, hồ sơ, sổ sách vƣợt ra ngoài những yêu cầu của pháp luật. Không kể đến mục đích gây khó khăn để thực hiện hành vi tham nhũng, thì những yêu cầu quá mức này đã cản trở chủ thể nộp thuế thực hiện quyền của mình một cách hợp pháp, làm giảm hiệu ứng tốt của chính sách ƣu đãi thuế. - Các văn bản luật liên quan còn chƣa thống nhất, rõ ràng Ở hầu hết các quốc gia, ngƣời nộp thuế tự đánh giá các lợi ích về thuế đƣợc hƣởng theo hiệp định về thuế. Do đó, Thông tƣ 60/2007/TT-BTC đƣa ra những hƣớng dẫn về cách áp dụng hiệp định để đƣợc giảm thuế theo cơ chế tự khai, tự nộp đã đƣợc sự hƣởng ứng nồng nhiệt của các công ty đa quốc gia và chuyên gia làm việc ở nhiều nƣớc khác nhau. Mặc dù những hƣớng dẫn mới trong Thông tƣ 60 đã đơn giản hóa một số thủ tục trong lĩnh vực thuế đƣợc đề cập trƣớc đây trong Thông tƣ 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 nhƣng một số vấn đề phức tạp vẫn còn tồn tại. Cụ thể, gần đây, Bộ Tài chính đã nhận đƣợc sự phản hồi từ ngƣời nộp thuế về những trở ngại trong việc thực hiện thủ tục áp dụng hiệp định về thuế. Trong
  • 89. 85 công văn số 2492/BTC-TCT đƣợc Bộ Tài chính ban hành gần đây, thu nhập từ lãi tiền vay thuộc đối tƣợng điều chỉnh và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần, thực hiện theo quy định tại Thông tƣ 60, nhƣng thu nhập từ chuyển nhƣợng vốn lại đƣợc thực hiện theo thủ tục quy định tại Thông tƣ 133. Nhƣ vậy, việc áp dụng dựa trên Thông tƣ 133 sẽ hƣớng dẫn đến quy định không rõ ràng và tạo ra nhiều nhầm lẫn cho cả ngƣời nộp thuế và cơ quan thuế. Tác giả cho rằng, nên áp dụng duy nhất một văn bản là Thông tƣ 60 thì dễ thực hiện hơn cho cả hai bên, đảm bảo thống nhất rõ ràng, tránh những rủi ro tiềm ẩn liên quan đến việc không xác định rõ đƣợc những điều khoản nào của Thông tƣ 133 vẫn còn hiệu lực hay đƣợc thay thế bởi thông tƣ mới. Nếu để tồn tại 2 văn bản song song sẽ dẫn tới sự diễn giải khác nhau ở các cơ quan thuế địa phƣơng. 2.3.3. Nguyên nhân Với những thực tế trên đây, đòi hỏi cần tìm ra những nguyên nhân chủ yếu dẫn đến những hạn chế đó, để từ đó có những giải pháp phù hợp với tình hình thực tế để hiệu quả áp dụng các Hiệp định thuế đƣợc nâng cao, đảm bảo quyền lợi cho các bên trong quan hệ pháp luật thuế. Thông qua quá trình nghiên cứu, tác giả cho rằng có những nguyên nhân cơ bản sau đây: - Một là, ý thức chấp hành pháp luật thuế của nhiều chủ thể nộp thuế còn kém Việc nộp thuế là nghĩa vụ của tổ chức, cá nhân theo quy định của pháp luật nhằm đảm bảo duy trì hoạt động của bộ máy nhà nƣớc, và đồng thời, để nhà nƣớc thực hiện các chức năng của mình. Tuy nhiên, do các lợi ích nhận đƣợc của nhà nƣớc thƣờng không cụ thể, nên đối với một số chủ thể nộp thuế, những thiệt hại vật chất cụ thể dƣờng nhƣ lớn hơn so với những giá trị vô hình mà nhà nƣớc đem lại. Chính vì vậy, thay vì hợp tác, nhiều chủ thể nộp thuế sử dụng nhiều thủ đoạn để làm giảm số thuế phải nộp một cách trái pháp luật. Bên cạnh đó, cũng cần phải nhận thức rằng, ý thức chấp hành pháp luật thuế không phải có đƣợc ngay lập tức bằng các mệnh lệnh hành chính. Nền kinh tế thị trƣờng xã hội chủ nghĩa ở nƣớc ta còn non trẻ, do vậy chƣa đủ thời gian để các cá nhân, tổ chức trong xã hội thật sự quen với những đòi hỏi của nó, trong đó có nghĩa vụ nộp thuế. Ý thức chấp hành pháp luật đƣợc nâng lên thông qua nhiều phƣơng thức, trong đó, công tác tuyên truyền phổ biến phải đƣợc thực hiện hiệu quả. Theo đánh giá của tác giả, mặc dù đã có nhiều chuyển biến, nhƣng công tác tuyên truyền
  • 90. 86 phổ biến pháp luật thuế hiện nay còn cứng nhắc, chung chung, do vậy hiệu quả còn nhiều hạn chế. - Hai là, trình độ công chức quản lý thuế còn nhiều hạn chế. Trong những năm vừa qua, hệ thống pháp luật thuế có nhiều thay đổi căn bản, số lƣợng chủ thể nộp thuế ngày càng nhiều hơn. Bên cạnh đó, những thủ đoạn gian lận thuế ngày càng tinh vi hơn đã gây khó khăn không nhỏ cho công tác quản lý thuế. Mặc dù hầu hết công chức quản lý thuế đều ý thức đƣợc việc trau dồi, bồi dƣỡng chuyên môn nghiệp vụ, nhƣng mức độ không đồng đều. Nhiều địa phƣơng, trình độ học vấn của công chức quản lý thuế chƣa đáp ứng đƣợc yêu cầu công tác, nên khi thực hiện công tác áp dụng pháp luật còn nhiều lúng túng, làm sai hoặc sợ làm sai dẫn đến chậm trễ trong việc ra quyết định Bên cạnh đó, chính vì nhận thức không đúng về vai trò của chủ thể nộp thuế, nên một số công chức thuế luôn giữ quan niệm, chủ thể nộp thuế là “những kẻ muốn trốn thuế”, nên nhiều trƣờng hợp, đáng lẽ có thể giải quyết ngay, nhƣng vẫn cẩn thận kiểm tra, gây ách tắc, chậm trễ, ảnh hƣởng đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp. - Ba là, cơ sở hạ tầng đầu tƣ cho ngành thuế còn chƣa thoả đáng để đáp ứng nhu cầu nhiệm vụ. Với sự phát triển mạnh mẽ của khoa học kỹ thuật, đặc biệt là công nghệ thông tin, thì những ứng dụng tiến bộ này vào hoạt động quản lý nhà nƣớc ngày càng đƣợc đẩy mạnh. Với số lƣợng rất lớn các chủ thể nộp thuế, việc ứng dụng công nghệ thông tin vào công tác quản lý thuế nhƣ khai thuế qua mạng internet, phần mềm dữ liệu quản lý thông tin ngƣời nộp thuế, các trang website thông tin về ngành thuế…, nếu đƣợc đầu tƣ thoả đáng sẽ đem lại những cải thiện đáng kể, nhằm giảm chi phí xã hội dành cho công tác quản lý thuế, đem lại hiệu quả kinh tế cao. Tuy nhiên, hiện nay, việc triển khai đầu tƣ cơ sở hạ tầng kỹ thuật cho ngành thuế nhìn chung còn chậm và chƣa đồng đều, cùng với hạn chế trong công tác đào tạo công chức quản lý thuế và chủ thể nộp thuế về các kỹ năng cần thiết để sử dụng công nghệ thông tin, nên đã hạn chế đáng kể đến hiệu quả áp dụng pháp luật. - Bốn là, còn nhiều hạn chế về tính hợp lý, sự minh bạch và thống nhất của hệ thống pháp luật thuế Có lẽ trên hết, hiệu quả áp dụng pháp luật chịu ảnh hƣởng lớn nhất từ chính các quy định pháp luật đƣợc áp dụng. Nhƣ chúng ta đã biết, nếu pháp luật phù hợp
  • 91. 87 với thực tiễn kinh tế xã hội và có tính định hƣớng, thì sẽ góp phần phát triển kinh tế xã hội và ngƣợc lại, nếu pháp luật bất cập thì sẽ kìm hãm sự phát triển. Hệ thống pháp luật thuế của nƣớc ta hiện nay đang trong giai đoạn hoàn thiện nên không tránh khỏi những bất cập. Bên cạnh đó, nền kinh tế phát triển nhanh, “bỏ xa” những quy định pháp luật cũng là một thực tế. Hiện nay, hệ thống pháp luật thuế còn nhiều quy định mâu thuẫn, chồng chéo và không hợp lý, nên khi áp dụng vào thực tiễn sẽ gặp khó khăn, không hiệu quả.
  • 92. 88 CHƢƠNG 3: MỘT SỐ KHUYẾN NGHỊ ĐỐI VỚI VIỆC KÝ KẾT VÀ ÁP DỤNG HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ HAI LẦN TẠI VIỆT NAM 3.1. Xu hƣớng gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới Theo báo cáo đầu tƣ thế giới năm 2009 của Hội nghị Liên Hợp Quốc về thƣơng mại và phát triển (UNCTAD – The United Nations Conference on Trade and Development), trong năm 2008 mạng lƣới các hiệp định đầu tƣ quốc tế tiếp tục đƣợc mở rộng, mặc dù chỉ có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng (BITs – Bilateral Investment Treaties) đƣợc ký kết, thấp hơn năm 2007 với 65 hiệp định. Thêm vào đó là 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs – Double Tax Treaties) và 16 hiệp định quốc tế khác (năm 2007 lần lƣợt là 69 và 13 hiệp định). Ngoài ra, trong 6 tháng đầu năm 2009 có 25 hiệp định đầu tƣ song phƣơng và 6 hiệp định đầu tƣ quốc tế khác đƣợc ký kết, điều này cho thấy một thực tế - bất chấp sự khủng hoảng của nền kinh tế và tài chính toàn cầu – sự gia tăng của các hiệp định đầu tƣ quốc tế khẳng định sự phát triển nhanh chóng của đầu tƣ ra nƣớc ngoài. Trong năm 2008, có 59 hiệp định đầu tƣ song phƣơng mới đƣợc ký kết, đƣa tổng số các hiệp định đầu tƣ song phƣơng lên con số 2676 hiệp định vào cuối năm 2008. (Xem biểu đồ 2). Cùng năm này, 75 hiệp định tránh đánh thuế hai lần mới đƣợc ký kết, đƣa tổng số các hiệp định này lên con số 2805 (Xem biểu đồ 2). Các nƣớc phát triển đóng vai trò là một bên ký kết trong 63 hiệp định tránh đánh thuế hai lần mới này, và chỉ 18 trong tổng số 75 hiệp định mới đó đƣợc ký kết giữa các nƣớc phát triển với nhau. Ailen và Hà Lan dẫn đầu với 6 hiệp định tránh đánh thuế hai lần cho mỗi nƣớc trong năm 2008. Các nƣớc đang phát triển ký kết tới 39 hiệp định, dẫn đầu là Quata và Việt Nam với 4 hiệp định mỗi nƣớc. Chỉ có 5 hiệp định đƣợc ký kết giữa các nƣớc đang phát triển, chiếm 7% trên tổng số các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết trong năm 2008, 38 % trên tổng số các hiệp định này là đƣợc ký kết giữa các nƣớc phát triển và đang phát triển (Xem biểu đồ 3)
  • 93. 89 Biểu đồ 2: Số lượng các hiệp định đầu tư song phương (BITs) và hiệp định tránh đánh thuế hai lần (DTTs), hàng năm và cộng dồn, từ năm 1999 đến năm 2008 Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia) Biểu đồ 3: Số lượng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần được ký kết trong năm 2008, phân theo nhóm nước 7% 4% 17% 10% 24% 38% giữa các nước đang phát triển giữa các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước phát triển và các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước đang phát triển với các nước thuộc SEE & CIS giữa các nước phát triển giữa nước phát triển với nước đang phát triển Nguồn: UNCTAD (www.unctad.org/iia)
  • 94. 90 Chiếm tỷ lệ nhỏ nhất là số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký kết giữa các nƣớc thuộc khu vực Đông Nam Âu (South East Europe – SEE ) và khối cộng đồng các quốc gia độc lập (Commenwealth of Independent States - CIS) chỉ với 4%, tiếp theo là giữa các đối tác thuộc các nƣớc đang phát triển với 7%. Chiếm tỷ lệ cao nhất vẫn là số lƣợng các hiệp định đƣợc ký kết giữa nƣớc phát triển với nƣớc đang phát triển hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau (tỷ lệ này lần lƣợt là 38% và 24%) Theo thống kê của UNCTAD, tính đến tháng 1/2009, Hoa Kỳ đứng đầu về số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần với 135 hiệp định đã đƣợc ký kết, tiếp đến là Trung Quốc với 118 hiệp định, Vƣơng quốc Anh với 85 hiệp định, Nhật Bản với 72 hiệp định; thấp nhất là các quốc gia ở châu Phi và Trung Đông, nhƣ Zimbabue mới chỉ ký kết đƣợc 20 hiệp định, Qatar với 29 hiệp định, Ôman với 30 hiệp định và Tiểu các vƣơng quốc Ả rập thống nhất là 44 hiệp định. Cùng với sự phát triển nhanh chóng của quá trình toàn cầu hóa nền kinh tế, việc gia tăng ký kết các hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại các nƣớc trên thế giới là điều tất yếu. Việc ký kết các hiệp định thuế này giữa các nƣớc phát triển với nƣớc đang phát triển hoặc giữa các nƣớc phát triển với nhau trong thời gian tới đây chắc chắn vẫn chiếm tỷ lệ cao nhất trên tổng số các hiệp định tránh đánh thuế hai lần đƣợc ký, mặc dù số lƣợng có thể thấp hơn so với các năm trƣớc đây. Cùng với nó, số lƣợng các hiệp định tránh đánh thuế hai lần giữa các đối tác thuộc các quốc gia đang phát triển sẽ tăng lên nhanh chóng đồng thời chiếm một tỷ lệ cao hơn trong “chiếc bánh” hiệp định tránh đánh thuế hai lần trên thế giới trong những năm sắp tới. Tại các nƣớc phát triển, Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã trở nên rất quen thuộc đối với các tổ chức, cá nhân của nó. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đầu tiên là Hiệp định giữa chính phủ Hoa Kỳ và chính phủ Đan Mạch đƣợc ký kết vào ngày 06/05/1948 tại Washington đối với các loại thuế đánh vào thu nhập. Tại Việt Nam, hiệp định tránh đánh thuế lần đầu tiên đƣợc ký kết và đƣa vào áp dụng từ năm 1992 (Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Ốt-xtrây-lia), nhƣ vậy hiệp định tránh đánh thuế hai lần không phải là quá mới đối với Việt Nam, tuy nhiên việc áp dụng hiệp định trong thực tế vẫn còn xảy ra nhiều vƣớng mắc, khó khăn.
  • 95. 91 Điều này có thể nói là một điểm trừ trong mắt các nhà đầu tƣ nƣớc ngoài, nhất là các nhà đầu tƣ đến từ các quốc gia phát triển, bởi lẽ tại quốc gia của họ, các vấn đề liên quan đến việc tránh đánh thuế hai lần đều đƣợc thực hiện một cách nhanh chóng và hiệu quả, nếu nhƣ làm việc với doanh nghiệp của một nƣớc đối tác mà việc thực hiện và áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần chậm chạp, thủ tục rƣờm rà cũng nhƣ kiến thức của doanh nghiệp về vấn đề này không vững thì rất dễ gây thiệt hại cho doanh nghiệp đó. Do vậy, điều cần thiết hiện nay là chúng ta phải nhanh chóng khắc phục những vƣớng mắc, khó khăn đó; góp phần tạo nên một môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn cho Việt Nam. 3.2. Định hƣớng cải cách hệ thống thuế của Việt Nam 3.2.1. Mục tiêu Là một công cụ của chính sách quản lý kinh tế, chính sách thuế phải hƣớng vào thực hiện các mục tiêu tổng thể của chính sách kinh tế mà Đại hội Đảng lần thứ IX của Việt Nam đề ra: “Đƣa đất nƣớc ta ra khỏi tình trạng kém phát triển; nâng cao rõ rệt đời sống vật chất, tinh thần của nhân dân, tạo nền tảng để đến năm 2020 nƣớc ta cơ bản trở thành một nƣớc công nghiệp theo hƣớng hiện đại. Nguồn lực con ngƣời, năng lực khoa học và công nghệ, kết cấu hạ tầng, tiềm lực kinh tế, quốc phòng, an ninh đƣợc tăng cƣờng; thể chế kinh tế thị trƣờng định hƣớng xã hội chủ nghĩa đƣợc hình thành về cơ bản; vị thế của nƣớc ta trên trƣờng quốc tế đƣợc nâng cao”. Tuy nhiên, với tƣ cách là một công cụ trọng tâm của chính sách tài chính quốc gia, liên quan đến việc huy động và phân bổ các nguồn lực tài chính của xã hội, nên vấn đề xuyên suốt của chính sách thuế là phải thực hiện các mục tiêu có tính đặc thù, đó là: - Giữ kỷ luật tài chính tổng thể để lành mạnh hóa nền tài chính quốc gia, ổn định kinh tế vĩ mô. Nguồn thu từ thuế phải có khả năng tài trợ các nhu cầu chi tiêu cần thiết ngày càng tăng của Chính phủ mà không phải viện đến sự vay mƣợn quá mức của khu vực công. Theo tính toán của Bộ tài chính đƣợc xác định trong chiến lƣợc phát triển tài chính đến năm 2010, thì tỷ lệ thu Ngân sách nhà nƣớc phải ở mức bình quân năm vào khoảng 20-21% GDP, trong đó thuế, phí và lệ phí đạt 18-19%
  • 96. 92 GDP. Trên cơ sở đó, đảm bảo quy mô chi ngân sách nhà nƣớc vào khoảng 24-25% GDP, khống chế bội chi ngân sách nhà nƣớc 4-5%GDP; bù đắp bội chi ngân sách bằng nguồn vốn trong nƣớc khoảng 3-5% GDP và vay nƣớc ngoài 1-1,5% GDP. - Nâng cao năng lực cạnh tranh và thu hút vốn đầu tƣ của nền kinh tế trong bối cảnh hội nhập và cam kết quốc tế nhằm thúc đẩy nền kinh tế tăng trƣởng bền vững và thực hiện thành công chiến lƣợc giảm nghèo. - Thuế phải là công cụ quản lý kinh tế vĩ mô của Nhà nƣớc có hiệu quả và hiệu lực. Thuế đi vào trong đời sống kinh tế - xã hội trên cơ sở thực thi một chính sách thuế minh bạch, công bằng, có tính luật pháp cao. Đối với Hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng, việc cải cách hệ thống thuế có ý nghĩa quan trọng quyết định hiệu quả của việc áp dụng các Hiệp định thuế đó. Bởi lẽ, hệ thống thuế có thống nhất, rõ ràng và minh bạch thì mới không gây tranh cãi hay mâu thuẫn trong khi triển khai thực hiện, đây cũng chính là vấn đề đang tồn tại trong quá trình thực tế áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. 3.2.2. Các quan điểm cải cách hệ thống thuế Việt Nam - Cải cách hệ thống thuế cần quán triệt quan điểm của Đảng và Nhà nƣớc về đổi mới chính sách thuế “…Tiếp tục cải cách hệ thống thuế phù hợp với tình hình đất nƣớc và cam kết quốc tế. Bổ sung, hoàn thiện, đơn giản hóa các sắc thuế, từng bƣớc áp dụng hệ thống thuế thống nhất, không phân biệt doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế khác nhau, doanh nghiệp Việt Nam và doanh nghiệp có vốn đầu tƣ nƣớc ngoài. Áp dụng thuế thu nhập cá nhân thống nhất và thuận lợi cho mọi đối tƣợng chịu thuế, bảo đảm công bằng xã hội và tạo động lực phát triển. Hiện đại hóa công tác thu thuế và tăng cƣờng quản lý của Nhà nƣớc.” (Văn kiện Đại hội Đảng lần IX – Chiến lƣợc phát triển kinh tế – xã hội 2001-2010). - Chính sách động viên của thuế cần tôn trọng kỷ luật tài chính tổng thể. Nguồn lực tài chính của nền kinh tế là giới hạn, do vậy mức huy động của thuế cũng phải có sự giới hạn. Với thực trạng là một quốc gia đang phát triển, nhu cầu chi tiêu của ngân sách rất lớn và áp lực cân đối ngân sách là không nhỏ, nhƣng không phải thế là tận thu để bao chi. Làm nhƣ vậy sẽ phá vỡ tính kỷ luật tài chính tổng thể, gây kìm hãm, không kích thích đầu tƣ, tiết kiệm của khu vực doanh nghiệp và dân cƣ.
  • 97. 93 Thuế không vì mục tiêu cân đối ngân sách trƣớc mắt, mà quan trọng phải hƣớng vào mục tiêu cao hơn và xa hơn đó là thúc đẩy đầu tƣ, vực dậy nền kinh tế, thoát khỏi tình trạng yếu kém và đuổi kịp các nƣớc trong khu vực. - Chính sách phải hình thành một cơ cấu thuế hợp lý nhằm tăng cƣờng nguồn thu và vai trò điều tiết vĩ mô của nhà nƣớc. Cải cách thuế cần tập trung vào việc thu hẹp những bóp méo của thuế, đi đôi với việc mở rộng cơ sở thuế và hạ thấp thuế suất. Đồng thời, chính sách thuế phải bao quát hết tất cả nguồn thu, cần đƣa vào áp dụng các loại thuế mới để quản lý nguồn thu và năng cao vai trò điều tiết: nhƣ thuế tài sản, thuế môi trƣờng. Cơ cấu của hệ thống thuế phải có những thay đổi thích hợp cho phù với sự phát triển kinh tế. - Chính sách thuế phải góp phần nâng cao năng lực cạnh tranh, tăng cƣờng đầu tƣ đổi mới công nghệ đáp ứng yêu cầu công nghiệp hóa trong điều kiện Việt Nam hội nhập vào khu vực và thế giới. Thực hiện cải cách thuế, từng bƣớc áp dụng hệ thống thuế thống nhất, minh bạch, trung lập, không phân biệt các thành phần kinh tế; đồng thời tháo dỡ dần chính sách bảo hộ bằng việc xóa bỏ hàng rào phi thuế quan, cắt giảm thuế nhập khẩu sẽ là những bƣớc đi quan trọng nhằm gây sức ép, buộc các doanh nghiệp Việt Nam tăng cƣờng đổi mới công nghệ, nâng cao khả năng cạnh tranh. Hiện nay các doanh nghiệp Việt Nam đang phải đối mặt với sự cạnh tranh ngày càng khốc liệt trên thị trƣờng trong nƣớc lẫn quốc tế. Nhu cầu tích tụ vốn để phát triển và đổi mới công nghệ của các doanh nghiệp là rất lớn và cấp bách. Vì vậy, chính sách thuế cần đƣợc điều chỉnh cho hợp lý hơn nhằm khuyến khích các doanh nghiệp tăng cƣờng tích tụ vốn và đầu tƣ thay đổi công nghệ, hiện đại hóa sản xuất, hạ thấp giá thành, nâng cao chất lƣợng sản phẩm, mở rộng thị trƣờng tiêu thụ, bồi dƣỡng nguồn thu, tăng thu nội địa cho ngân sách nhà nƣớc. - Hệ thống thuế phải đơn giản, ổn định, mang tính luật pháp cao và có sự tƣơng đồng với khu vực và thông lệ quốc tế. Thuế phải đƣợc phân nhiệm rõ ràng theo hƣớng chuyên môn hóa chức năng và thống nhất hóa mục tiêu nhằm khắc phục tình trạng đa mục tiêu trong một sắc thuế. Theo đó, cần đi sâu hoàn thiện các kỹ thuật thu thuế một cách thích hợp và đồng bộ nhằm đảm bảo hiệu quả tối ƣu của mỗi loại thuế cũng nhƣ cả hệ thống thuế. Các quy định của luật thuế cần đơn giản,
  • 98. 94 rõ ràng phù hợp với trình độ của bộ máy quản lý thuế cũng nhƣ ngƣời nộp thuế, đảm bảo tính dễ hiểu, dễ chấp hành và dễ kiểm tra. Đồng thời, trong bối cảnh hội nhập, hệ thống thuế Việt Nam phải có sự tƣơng đồng với quốc tế về một số loại thuế có liên quan đến thƣơng mại và đầu tƣ quốc tế. - Không ngừng hoàn thiện cơ chế hành thu, tạo ra sự chuyển biến về chất trong chính sách thuế và tƣơng đồng với khu vực về trình độ quản lý. Từng bƣớc hiện đại hóa công nghệ quản lý thuế, qua đó xác lập hệ thống dữ liệu về thuế liên tục, chính xác, kịp thời. Tiêu chuẩn hóa cán bộ thuế gắn liền với chế thƣởng phạt nghiêm minh. Kiện toàn bộ máy quản lý thuế cho phù với yêu cầu đổi mới chính sách thuế, trong đó xác lập cơ chế phối hợp đồng bộ giữa cơ quan thuế và các cơ quan công quyền để nâng cao hiệu quả công tác hành thu. Tăng cƣờng sự giáo dục tuyên truyền; nâng cao ý thức của công chúng về ý thức chấp hành chính sách thuế; từng bƣớc đƣa thuế trở thành chuẩn mực đạo đức trong cuộc sống xã hội. - Nhanh chóng trình Quốc hội ban hành hai loại thuế mới là thuế Tài sản và thuế Bảo vệ môi trƣờng (hoặc thuế môi trƣờng). Đây là hai loại thuế quan trọng lại rất mới, nhƣng đã đƣợc khởi động, bắt tay nghiên cứu từ nhiều năm nay. Đặc biệt thuế Môi trƣờng là loại thuế đƣợc nhiều ngƣời trông đợi nhằm góp phần ngăn chặn và khắc phục nạn ô nhiễm môi trƣờng đất, nƣớc, không khí, bụi, tiếng ồn hiện đang đe dọa nghiêm trọng cuộc sống cộng đồng và cản trở cho sản xuất kinh doanh. 3.3. Khuyến nghị đối với việc ký kết và áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam Từ việc tìm hiểu hạn chế và phân tích các nguyên nhân nhƣ đã trình bày trong phần 2.3 của bài khóa luận này, tác giả xin có một số khuyến nghị sau đây nhằm tăng cƣờng hiệu quả ký kết và áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam. 3.3.1. Khuyến nghị đối với việc ký kết a) Tích cực ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các đối tác thương mại và đầu tư lớn Chúng ta đã biết đƣợc vai trò quan trọng của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần trong quan hệ hợp tác kinh tế giữa hai bên đối tác. Đặc biệt là với các đối tác
  • 99. 95 thƣơng mại và đầu tƣ lớn của Việt Nam thì sự tồn tại của Hiệp định này càng trở nên thật sự cần thiết. Trong thời gian qua, Việt Nam đã ký Hiệp định với hầu hết các nƣớc có quan hệ kinh tế thân thiết với nƣớc mình, tuy nhiên đối với Hoa Kỳ là cƣờng quốc đã có quan hệ ngoại giao và thƣơng mại lâu dài với nƣớc ta, nhƣng đến nay giữa hai nƣớc vẫn chƣa ký kết đƣợc Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, điều này gây ra nhiều trở ngại cho các cá nhân và doanh nghiệp của cả hai nƣớc trong quá trình hợp tác, đầu tƣ và trao đổi thƣơng mại với nhau. Bởi thế trong thời gian tới, chúng ta phải nhanh chóng thực hiện việc đàm phán và ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Hoa Kỳ, tạo điều kiện thuận lợi cho quan hệ kinh tế giữa hai nƣớc. Từ năm 2009, Việt Nam và Niu-di-lân đã thỏa thuận sẽ tăng nhanh quy mô và kim ngạch buôn bán hai chiều, đẩy mạnh hợp tác kinh tế, nhất là trong các lĩnh vực xây dựng, khai khoáng, công nghiệp nhẹ, công nghiệp chế biến, các ngành tài chính, dịch vụ. Do đó, trong thời gian tới đây, hai nƣớc cần thúc đẩy việc ký kết các văn bản hợp tác trên các lĩnh vực khoa học – công nghệ, hải quan, an ninh, và nhất là đẩy nhanh tiến trình thảo luận và ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Không chỉ đối với Hoa Kỳ và Niu-di-lân, chúng ta cần phải tích cực đàm phán và ký kết nhiều Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc khác, đặc biệt là các nƣớc có môi trƣờng đầu tƣ hấp dẫn. Hiện nay, Việt Nam đang trong quá trình đàm phán Hiệp định với Ả rập Xê-út và Cộng hòa Nam Phi, đây là giai đoạn rất quan trọng ảnh hƣởng đến lợi ích của cá nhân cũng nhƣ tổ chức của nƣớc ta sau này, bởi thế cần phải thật chú trọng và cẩn thận trong đàm phán để có thể ký kết đƣợc một Hiệp định tránh đánh thuế hai lần có lợi hơn cho chúng ta. b) Ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính đặc thù Một số nƣớc trên thế giới không chỉ ký với nhau Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, mà họ còn ký kết nhiều loại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần khác, nhƣ: - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải biển (Trung Quốc – Argentina) - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải hàng không (Trung Quốc – Pháp, Trung Quốc – Anh….)
  • 100. 96 - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập từ vận tải biển và vận tải hàng không (Anh – Brazil, Mỹ - Nhật Bản, Trung Quốc – Nam Phi, Nhật Bản – Argentina….) - Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào quà tặng và thừa kế ( Mỹ - Anh, Anh – Thụy Sỹ, Pháp – Áo, Mỹ - Nhật Bản, Pháp – Bỉ, Pháp – Italia….) Trên thực tế, các loại thu nhập nêu trên đều đã đƣợc trình bày trong Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, tuy nhiên một số nƣớc nhƣ đã nêu trên đây thƣờng tách riêng hẳn một lĩnh vực rồi thỏa thuận, ký kết với nhau một hiệp định quy định chi tiết về phân chia quyền đánh thuế giữa hai nƣớc ký kết trong lĩnh vực đó. Điều này giúp cho việc thực hiện các quy định của hiệp định đƣợc dễ dàng và hiệu quả hơn rất nhiều so với kiểu quy định chung chung nhƣ trong các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần thông thƣờng. Bởi vậy, trong tƣơng lai gần, Việt Nam nên xem xét và ký kết các hiệp định loại này với các nƣớc. Đối với những quốc gia mà chúng ta đã ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần thông thƣờng, vẫn nên ký thêm các Hiệp định mang tính chất đặc thù để có thể góp phần khắc phục một số khó khăn trong quá trình áp dụng Hiệp định thông thƣờng. c) Theo dõi quá trình thực hiện để có thể đàm phán có hiệu quả hơn Trong quá trình triển khai áp dụng các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đã ký kết và có hiệu lực thi hành, các nhà chức trách có thẩm quyền cần theo dõi để rút ra các vƣớng mắc thƣờng gặp phải khi thực tế thực hiện, hay theo dõi việc thực hiện nhƣ thế nào thì có lợi hơn cho cá nhân và tổ chức nƣớc mình, qua đó để rút kinh nghiệm trong những lần đàm phán sau đó sao cho có hiệu quả hơn. d) Bổ sung nội dung của mẫu Hiệp định Việt Nam Đối với các quy định tại Hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cần bổ sung thêm những chi tiết hay những lĩnh vực còn thiếu có thể tạo ra thu nhập có yếu tố nƣớc ngoài. Ví dụ nhƣ quy định tại điều khoản về “Thu nhập từ vận tải biển và vận tải hàng không” hay “Thu nhập từ vận tải quốc tế” (thƣờng là Điều 8 của Hiệp định), cần bổ sung thêm nội dung liên quan đến vận tải đa phƣơng thức quốc tế. Bởi lẽ
  • 101. 97 “ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức (Multimodel transport operator) là ngƣời (tổ chức, doanh nghiệp) nhận trách nhiệm ký hợp đồng vận tải đa phƣơng thức, tự chịu trách nhiệm thực hiện hợp đồng đó mà không phải là đại lý hoặc ngƣời đại diện của ngƣời gửi hàng thay mặt ngƣời vận chuyển tham gia các hoạt động thực hiện vận tải đa phƣơng thức” (xem Nghị định 125/2003/NĐ-CP ngày 29/10/2003 về vận tải đa phƣơng thức quốc tế). Do đó ngƣời kinh doanh vận tải đa phƣơng thức không có phƣơng tiện đƣợc coi là phƣơng tiện do doanh nghiệp của nƣớc ký kết thực hiện (nhƣ định nghĩa về vận tải quốc tế - Hiệp định đã ghi) nhƣng lại là ngƣời phát hành chứng từ vận tải đa phƣơng thức (duy nhất một bản kê khai hàng hóa) và đƣợc hƣởng thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế, tất nhiên có nghĩa vụ nộp thuế và phải đƣợc hƣởng quyền tránh đánh thuế 2 lần. Cũng tƣơng tự nhƣ vậy đối với hoạt động liên kết vận tải quốc tế giữa các phƣơng tiện do doanh nghiệp của cả Việt Nam và nƣớc ký kết cùng thực hiện (liên hiệp vận chuyển). 3.3.2. Khuyến nghị đối với việc áp dụng a) Tăng cường công tác bồi dưỡng đội ngũ công chức thuế và phát triển cơ sở hạ tầng ngành thuế Thực tế diễn ra tại Việt Nam, đội ngũ cán bộ công chức thuế còn rất thụ động trong việc ra quyết định chỉ đạo, còn trông chờ hƣớng dẫn của cấp trên. Tại các Cục thuế địa phƣơng, nếu nhƣ có thắc mắc của doanh nghiệp hay cá nhân về việc áp dụng hiệp định tránh đánh thuế hai lần, cán bộ thuế địa phƣơng lập tức gửi các thắc mắc này lên hỏi Tổng Cục Thuế, mặc dù câu trả lời đều đã đƣợc quy định trong Hiệp định, cũng nhƣ thông tƣ hƣớng dẫn thực hiện. Điều này cho thấy, kiến thức của các cán bộ thuế địa phƣơng về các vấn đề liên quan đến hiệp định tránh đánh thuế hai lần còn rất hạn chế, bởi vậy cần phải tăng cƣờng công tác bồi dƣỡng đội ngũ công chức thuế bằng cách tổ chức các lớp học từ cơ bản đến chuyên sâu về các vấn đề thuế nói chung và về hiệp định tránh đánh thuế hai lần nói riêng. Bên cạnh đó, những cải cách trong hoạt động quản lý nhà nƣớc và ứng dụng công nghệ thông tin đòi hỏi đội ngũ công chức quản lý thuế phải đƣợc bồi dƣỡng nâng cao trình độ để đáp ứng yêu cầu công tác. Cơ sở hạ tầng ngành thuế cũng cần
  • 102. 98 phải tiếp tục đƣợc hoàn thiện nhằm gia tăng tính hiệu quả của công việc, giảm thiểu thời gian và chi phí cho chủ thể nộp thuế khi thực hiện nghĩa vụ thuế. b) Đẩy mạnh công tác cải cách thủ tục hành chính thuế và phòng, chống tham nhũng trong ngành thuế Thủ tục hành chính nói chung và thủ tục hành chính thuế nói riêng hiện nay đã có nhiều cải cách nhằm phục vụ xã hội đƣợc tốt hơn. Tuy nhiên, nhiều thủ tục vẫn còn rƣờm rà, gây nhiều bất cập cho chủ thể nộp thuế cần đƣợc tiếp tục cải tiến. Bên cạnh đó, công tác phòng, chống tham nhũng cần phải đƣợc đẩy mạnh, thƣờng xuyên, để đảm bảo công bằng và tránh thất thoát nguồn thu cho ngân sách nhà nƣớc. Nhƣ đã phân tích tại mục 2.3.2 của bài khóa luận này, thực tế cho thấy, nhiều hồ sơ đề nghị miễn thuế theo hiệp định tránh đánh thuế hai lần bị cơ quan thuế xử lý một cách chậm trễ, thậm chí còn yêu cầu những giấy tờ, sổ sách không có trong quy định, điều này ảnh hƣởng rất tiêu cực đến ý nghĩa của vấn đề ƣu đãi thuế của chính phủ. Để khắc phục vấn đề này, điều kiện cần thiết là phải có một đội ngũ cán bộ thuế có đạo đức và ý thức trách nhiệm cao, có nhiệm vụ giám sát và kiểm tra việc thực thi công vụ của các cán bộ thuế khác, nếu vi phạm sẽ bị xử phạt. Ngoài ra, chúng ta cũng nên thƣờng xuyên tổ chức các lớp học bồi dƣỡng đạo đức và ý thức ngành thuế cho mọi cán bộ công chức thuế, ít nhất một năm một lần. c) Đẩy mạnh công tác tuyên truyền, phổ biến pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng Thực tế cho thấy, kiến thức của các cá nhân cũng nhƣ các doanh nghiệp tại Việt Nam về pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng còn rất hạn chế. Nếu nhƣ ngƣời Việt Nam còn không hiểu và thông thạo pháp luật Việt Nam thì liệu chúng ta có thể làm việc một cách hiệu quả với các đối tác nƣớc ngoài đƣợc hay không? Câu trả lời chắc chắn là không, bởi lẽ thứ nhất, họ không đánh giá cao chúng ta nên chúng ta mất đi vị thế so với họ; thứ hai, họ sẽ lợi dụng những vấn đề mình không vững để đánh bại mình, mang lại lợi ích lớn hơn cho họ. Vậy trƣớc hết, mỗi cá nhân, mỗi doanh nghiệp khi tham gia hợp tác, trao đổi, đầu tƣ kinh tế với nƣớc ngoài cần phải trang bị cho mình không những là kiến
  • 103. 99 thức chuyên môn, là luật thuế nƣớc mình mà còn phải hiểu rõ về luật thuế của nƣớc bạn, có nhƣ thế chúng ta mới đứng vững đƣợc trên thƣơng trƣờng quốc tế. Ngoài ra, công tác phổ biến, tuyên truyền pháp luật thuế nói chung và những quy định của Hiệp định thuế nói riêng cũng rất quan trọng. Nó cần đa dạng, phù hợp với những đối tƣợng khác nhau và tránh hình thức, bởi lẽ đối tƣợng của các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần không chỉ gồm các cá nhân và tổ chức trong nƣớc mà còn gồm các cá nhân và tổ chức nƣớc ngoài, do đó phải phổ biến, tuyên truyền làm sao cho mọi ngƣời cùng hiểu và nắm vững. Có thể sử dụng nhiều kênh thông tin hiệu quả nhƣ truyền hình, báo viết và đặc biệt là internet để thực hiện công tác tuyên truyền pháp luật thuế. Cơ quan quản lý thuế có thể thiết kế đƣờng dây nóng để tƣ vấn trực tiếp cho chủ thể nộp thuế để họ thực hiện nghĩa vụ thuế đƣợc nhanh chóng, thuận lợi hơn.
  • 104. 100 KẾT LUẬN Sau khi nghiên cứu đề tài, có thể rút ra một số kết luận sau đây: 1. Tính đến nay, Việt Nam đã ký kết 58 Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với các nƣớc và vùng lãnh thổ nằm rải rác tại hầu hết các châu lục trên thế giới. Dự báo trong thời gian tới đây, Chính phủ Việt Nam sẽ tiếp tục đàm phán và ký kết nhiều Hiệp định thuế với các quốc gia và vùng lãnh thổ khác, trong đó chú trọng đến khu vực châu Phi và Trung Đông. 2. Các văn bản luật, dƣới luật có liên quan đến Hiệp định tránh đánh thuế hai lần hầu hết đều đã thống nhất với nhau về mọi quy định. Tuy nhiên vẫn còn một vài quy định còn mâu thuẫn, chồng chéo lên nhau; các quy định tại Hiệp định vẫn chƣa bao trùm hết đƣợc toàn bộ các lĩnh vực trong nền kinh tế, vì thế trong thời gian tới, các nhà chức trách có thẩm quyền cần xem xét, sửa đổi và bổ sung những quy định đó. 3. Trong tƣơng lai gần, Việt Nam cần tiếp tục ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các đối tác thƣơng mại, đầu tƣ lớn. Đặc biệt là việc ký kết các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần mang tính chất đặc thù. 4. Trong thực tế áp dụng Hiệp định, các đối tƣợng nộp thuế và các Chi cục thuế địa phƣơng vẫn còn gặp nhiều vƣớng mắc, chủ yếu là trong vấn đề xác định nơi nộp thuế và các thủ tục pháp lý áp dụng; mặc dù quy định về những vấn đề này đều đã đƣợc giải thích rõ trong Hiệp định và Thông tƣ hƣớng dẫn Hiệp định. Vì thế, tác giả kiến nghị cần có biện pháp khắc phục, cụ thể là tăng cƣờng công tác bồi dƣỡng đội ngũ công chức thuế, đẩy mạnh công tác tuyên truyền phổ biến các luật thuế nói chung và các quy định của Hiệp định thuế nói riêng.
  • 105. 101 DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO TIẾNG VIỆT 1. Bùi, Xuân Lƣu; Nguyễn, Hữu Khải; Nguyễn, Xuân Nữ (2003), Thuế và hệ thống thuế ở Việt Nam, NXB Giáo dục 2. Các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa chính phủ Việt Nam với chính phủ các nước: Ai xơ len, Áo, Hàn Quốc, Hồng Kông, Thái Lan, Tây Ban Nha, Singapore, Philippin, Ôt-xtrây-lia, Trung Quốc, Xây sen, Hà Lan, Thụy Điển, Thụy Sỹ, Pakistan. 3. Quốc hội khóa XI Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật quản lý thuế số 78/2006/QH11 ngày 29/11/2006 4. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế thu nhập cá nhân số 04/2007/QH12 ngày 21/11/2007 5. Quốc hội khóa XII Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Luật thuế thu nhập doanh nghiệp số 14/2008/QH12 ngày 03/06/2008 6. Tổng Cục thuế Việt Nam (2007), Mẫu Hiệp định giữa chính phủ Việt Nam và chính phủ Nước ….. về tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản. 7. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 về hƣớng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nƣớc có hiệu lực thi hành tại Việt Nam 8. Bộ Tài chính Nƣớc Cộng hòa Xã hội chủ nghĩa Việt Nam, Thông tư số 60/2007/TT-BTC ngày 14/06/2007 về hƣớng dẫn thi hành một số điều của Luật Quản lý thuế và hƣớng dẫn thi hành Nghị định số 85/2007/NĐ-CP ngày 25/05/2007 của Chính phủ quy định chi tiết thi hành một số điều của Luật Quản lý thuế
  • 106. 102 TIẾNG ANH 9. Eurocham (2010), Các vấn đề thương mại và kiến nghị 2010, Eurocham Publication 10. OECD Committee on Fiscal Affair (2005), Model Tax Convention on Income and on Capital, OECD Publication 11. The Ad Hoc Group of Experts on Tax Treaties between Developed and Developing Countries of United Nations (2001), Model Double Taxation Convention Between Developed and Developing Countries, United Nations Publication TÀI LIỆU THAM KHẢO TỪ WEBSITE 12. Công văn của Tổng cục Thuế số 3820/TCT-HTQT ngày 18/9/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Hồng Kông. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_a ction=2&s_action=2&p_maVanBan=60101] 13. Công văn của Tổng cục Thuế số 2729/TCT-HTQT ngày 03/07/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Vê-nê-xu-ê-la và Xlô-va-ki-a. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue] 14. Công văn của Tổng cục Thuế số 3547/TCT-HTQT ngày 31/08/2009 về việc thông báo hiệu lực của Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với chính phủ Ô man. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue] 15. Công văn hướng dẫn của Tổng cục Thuế số 5077/TCT-HTQT, ngày 9/12/2009 về áp dụng Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 01/04/2010 từ [http://portal.mof.gov.vn/portal/page/portal/mof_vn/vbpq/thue?page=1&m_action= 2&s_action=2&p_maVanBan=60114]
  • 107. 103 16. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần. Truy cập ngày 28/03/2010 từ [http://www.gdt.gov.vn/] 17. Hiệp định tránh đánh thuế hai lần – Tầm quan trọng trong giai đoạn toàn cầu hóa. Truy cập ngày 03/04/2010 từ [http://www.agro.gov.vn/news/newsdetail.asp?targetID=10589 18. Michael, J.McIntyre; Model Tax Treaties – A comparison of the UN and OECD Models. Truy cập ngày 25/03/2010 từ [www.law.wayne.edu/tad/Documents/Teaching.../model_treaties.pdf] 19. Nguyễn, Hồng Thắng (2009), Vận dụng nguyên tắc đánh thuế trong thực tiễn. Truy cập ngày 10/04/2010 từ [http://luattaichinh.wordpress.com/2009/04/21/vận-dụng-nguyen-tắc-danh- thuế-trong-thực-tiễn/] 20. Vinatax, (Tuần 3 và 4 tháng 12 năm 2009), Điểm tin thuế thu nhập cá nhân, lương và bảo hiểm. Download ngày 10/04/2010 từ [www.hnew.org.vn/.../vinatax- diem%20tin%20so%202%20thng%2012%20nam%202009.pdf]
  • 109. PHỤ LỤC 1 NGHỊ ĐỊNH THƯ ĐI KÈM VỚI HIỆP ĐỊNH TRÁNH ĐÁNH THUẾ 2 LẦN VÀ NGĂN NGỪA VIỆC TRỐN LẬU THUẾ ĐỐI VỚI CÁC LOẠI THUẾ ĐÁNH VÀO THU NHẬP VÀ TÀI SẢN GIỮA CHÍNH PHỦ NƯỚC CHXHCN VIỆT NAM VÀ CHÍNH PHỦ CỘNG HÒA ÁO Tại thời điểm ký kết Hiệp định tránh đánh thuế hai lần và ngăn ngừa việc trốn lậu thuế đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản, trong ngày ký kết giữa Chính phủ nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam và Chính phủ Cộng hòa Áo, các bên ký dưới đây đã thỏa thuận các điều khoản dưới đây sẽ là một bộ phận hợp thành của Hiệp định. 1. Liên quan đến Điều 10, 11 và 12: Trường hợp sau khi Hiệp định này có hiệu lực, Việt Nam ký một Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với một Nước thứ ba là thành viên của Liên minh châu Âu và Hiệp định đó có mức thuế suất thuế khấu trừ tại nguồn (bao gồm cả thuế suất không phần trăm) thấp hơn các mức thuế suất đã quy định trong Hiệp định này, các mức thuế suất đó sẽ tự động thay thế các mức thuế suất của Hiệp định này kể từ ngày Hiệp định giữa Việt Nam và Nước thứ ba kia có hiệu lực. 2. Liên quan đến Điều 11: Mặc dù đã có các quy định của khoản 2 Điều 11, trong thời gian mà theo luật thuế của Áo, Cộng hòa Áo chưa đánh thuế tại nguồn trên lãi từ tiền vay được trả cho đối tượng cư trú của Việt Nam, tỷ lệ phần trăm được quy định cho khoản vay này sẽ được giảm xuống còn 5 phần trăm tổng số lãi từ tiền cho vay. 3. Liên quan đến khoản 4, Điều 21: Khoản thu nhập nêu tại khoản này sẽ không được xem xét khi áp dụng miễn thuế theo phương pháp lũy tiến. ĐỂ LÀM BẰNG, những người có tên dưới đây, được sự ủy quyền hợp thức của Chính phủ nước mình, đã ký Nghị định thư này.
  • 110. Hiệp định làm thành hai bản tại Viên ngày 2 tháng 6 năm 2008 mỗi bản gồm các ngôn ngữ tiếng Đức, tiếng Việt và tiếng Anh, tất cả các văn bản đều có giá trị như nhau. Trường hợp có sự giải thích khác nhau về Hiệp định, văn bản tiếng Anh sẽ có giá trị quyết định./. THAY MẶT CHÍNH PHỦ NƯỚC CỘNG HÒA ÁO Hans Winkler THAY MẶT CHÍNH PHỦ NƯỚC CỘNG HÒA XÃ HỘI CHỦ NGHĨA VIỆT NAM Phạm Sỹ Danh
  • 111. PHỤ LỤC 2 Danh sách các nước và vùng lãnh thổ ký Hiệp định tránh đánh thuế hai lần với Việt Nam STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực 01 Ôxtrâylia 13/10/1992 Hà Nội 30/12/1992 02 Thái Lan 23/12/1992 Hà Nội 29/12/1992 03 Pháp 10/02/1993 Hà Nội 01/07/1994 04 Nga 27/05/1993 Hà Nội 21/03/1996 05 Thụy Điển 24/03/1994 Stockholm 08/08/1994 06 Hàn Quốc 20/05/1994 Hà Nội 11/09/1994 07 Anh 09/04/1994 Hà Nội 15/12/1994 08 Singapore 02/03/1994 Hà Nội 09/09/1994 09 Ân Độ 07/09/1994 Hà Nội 02/02/1995 10 Hung-ga-ri 26/08/1994 Budapest 30/06/1995 11 Ba Lan 31/08/1994 Vác-sa-va 28/01/1995 12 Hà Lan 24/01/1995 Hague 25/10/1995 13 Trung Quốc 17/05/1995 Bắc Kinh 18/10/1996 14 Đan Mạch 31/05/1995 Copenhagen 24/04/1996 15 Na uy 01/06/1995 Oslo 14/04/1996 16 Nhật Bản 24/10/1995 Hà Nội 31/12/1995 17 Đức 16/11/1995 Hà Nội 27/12/1996 18 Rumani 08/07/1995 Hà Nội 24/04/1996 19 Ma-lai-xi-a 07/09/1995 KualaLumpur 13/08/1996 20 Lào 14/01/1996 Viên-chăn 30/09/1996 21 Bỉ 28/02/1996 Hà Nội 25/06/1999 22 Lúc-xăm-bua 04/03/1996 Hà Nội 19/05/1998 23 Udơbêkixtăng 28/03/1996 Hà Nội 16/08/1996 24 Ucraina 08/04/1996 Hà Nội 22/11/1996 25 Thuỵ Sĩ 06/05/1996 Hà Nội 12/10/1997 26 Mông Cổ 09/05/1996 Ulan Bator 11/10/1996 27 Bun-ga-ri 24/05/1996 Hà Nội 04/10/1996 28 Italia 26/11/1996 Hà Nội 20/02/1999 29 Bê-la-rút 24/04/1997 Hà Nội 26/12/1997 STT Tên nước Ngày ký Nơi ký Ngày hiệu lực
  • 112. 30 Séc 23/05/1997 Praha 03/02/1998 31 Ca-na-đa 14/11/1997 Hà Nội 16/12/1998 32 Inđônêxia 22/12/1997 Hà Nội 10/02/1999 33 Đài Bắc 06/04/1998 Hà Nội 06/05/1998 34 An-giê-ri 06/12/1999 An-giê 10/05/2001 35 Mi-an-ma 12/05/2000 Yangon 12/08/2003 36 Phần Lan 21/11/2001 Hensinki 26/12/2002 37 Phi-líp-pin 14/11/2001 Manila 29/09/2003 38 Ai-xơ-len 03/04/2002 Hà Nội 27/12/2002 39 CHDCND Triều Tiên 03/05/2002 Bình Nhưỡng 12/08/2007 40 Cu Ba 26/10/2002 La Havana 26/06/2003 41 Pa-kít-xtăng 25/03/2004 Islamabad 04/02/2005 42 Băng la đét 22/03/2004 Dhaka 19/08/2005 43 Tây Ban Nha 07/03/2005 Hà Nội 22/12/2005 44 Xây-sen 04/10/2005 Hà Nội 07/07/2006 45 Xri-Lan ca 26/10/2005 Hà Nội 28/09/2006 46 Ai-cập 06/03/2006 Cai-rô 17/12/2007 47 Bru-nây 16/08/2007 Ban-đa Xê-ri Bê- ga-oan (Bru-nây) 01/01/2009 48 Ai-len 10/03/2008 Dublin 01/01/2009 49 Ô-man 18/04/2008 Hà Nội 01/01/2009 50 Áo 02/06/2008 Viên 12/02/2009 51 Xlô-va-ki-a 27/10/2008 Hà Nội 29/07/2009 52 Vê-nê-xu-ê-la 20/11/2008 Ca-ra-cát 26/05/2009 53 Ma-rốc 24/11/2008 Hà Nội 10/07/2009 54 Hồng Kông 16/12/2008 Hà Nội 12/08/2009 55 Các Tiểu vương quốc A-rập Thống nhất (UAE) 16/02/2009 Dubai Chưa có hiệu lực 56 Ca-ta 08/03/2009 Đô ha Chưa có hiệu lực 57 Cô-oét 10/03/2009 Cô-oét Chưa có hiệu lực 58 Ix-ra-en 04/08/2009 Hà Nội Chưa có hiệu lực Nguồn: http://www.gdt.gov.vn/
  • 113. PHỤ LỤC 3 Điều 18 Tiền lương hưu và Các khoản thanh toán bảo hiểm xã hội Phương án A 1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó. 2/ Mặc dù có các quy định tại khoản 1, tiền lương hưu và các khoản thanh toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của một Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước đó sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó. Phương án B 1/ Thể theo các quy định tại khoản 2 Điều 19, tiền lương hưu và các khoản tiền thù lao tương tự khác được trả cho một cá nhân là đối tượng cư trú của một Nước ký kết do các công việc đã làm trước đây có thể bị đánh thuế tại Nước đó. 2/ Tuy nhiên, khoản tiền lương hưu này và các khoản tiền tương tự khác cũng có thể bị đánh thuế tại Nước ký kết kia nếu khoản tiền đó do một đối tượng cư trú của Nước ký kết kia hoặc một cơ sở thường trú ở đó chi trả. 3/ Mặc dù có các quy định tại các khoản 1 và 2, tiền lương hưu và các khoản thanh toán khác được trả theo chế độ công cộng thuộc hệ thống bảo hiểm xã hội của một Nước ký kết hoặc chính quyền cơ sở hoặc chính quyền địa phương của Nước đó sẽ chỉ bị đánh thuế tại Nước đó.
  • 114. PHỤ LỤC 4 CÁC QUY ĐỊNH VỀ THỦ TỤC THỰC HIỆN HIỆP ĐỊNH (Trích phần D Thông tư 133/2004/TT-BTC ngày 31/12/2004 của Bộ Tài chính về hướng dẫn thực hiện các Hiệp định tránh đánh thuế hai lần đối với các loại thuế đánh vào thu nhập và tài sản giữa Việt Nam với các nước có hiệu lực thi hành tại Việt Nam) I. THỦ TỤC KHẤU TRỪ THUẾ NƯỚC NGOÀI VÀO THUẾ PHẢI NỘP TẠI VIỆT NAM Các tổ chức, cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam (sau đây gọi là đối tượng nộp thuế) được khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được coi như đã nộp) tại Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam theo quy định tại Phần C: Biện pháp tránh đánh thuế hai lần tại Việt Nam của Thông tư này cần hoàn tất các thủ tục dưới đây: 1. Đối tượng nộp thuế gửi hồ sơ đề nghị khấu trừ số thuế đã nộp (hoặc được coi như đã nộp) tại nước ngoài vào số thuế phải nộp tại Việt Nam đến cơ quan thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế. Hồ sơ gồm: 1.1 Đơn đề nghị khấu trừ thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến số thuế nước ngoài đề nghi được khấu trừ vào số thuế phải nộp tại Việt Nam thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.2. Các tài liệu khác tùy theo hình thức đề nghị khấu trừ. Cụ thể: 1. 2.1. Trường hợp khấu trừ trực tiếp a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài: b) Bản sao chứng từ nộp thuế ở nước ngoài: và c) Bản gốc xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp. 1.2.2. Trường hợp khấu trừ số thuế khoán a) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài; b) Bản sao đăng ký kinh doanh hoặc các chứng từ pháp lý xác nhận hoạt động kinh doanh tại nước ngoài; và c) Thư xác nhận của Nhà chức trách có thẩm quyền nước ngoài về số thuế đã miễn, giảm và xác nhận việc đề nghị khấu trừ số thuế khoán là phù hợp với Hiệp định và Luật pháp của Nước ký kết Hiệp định có liên quan.
  • 115. 1.2.3. Trường hợp khấu trừ gián tiếp a) Các tài liệu pháp lý chứng minh quan hệ và tỉ lệ góp vốn của đối tượng để nghị khấu trừ; b) Bản sao Tờ khai thuế thu nhập ở nước ngoài của công ty chia lãi cổ phần mà đối tượng tham gia góp vốn; c) Bản sao Tờ khai thuế khấu trừ tại nguồn đối với lợi tức cổ phần được chia: và d) Xác nhận của cơ quan thuế nước ngoài về số thuế đã nộp đối với cổ phần được chia và số thuế thu nhập công ty đã nộp trước khi chia lãi cổ phần. 2. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ xem xét và giải quyết khấu trừ thuế theo quy định tại Hiệp định và hướng dẫn tại Thông tư này trong thời hạn 30 ngày làm việc kể từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. II. THỦ TỤC MIỄN GIẢM VÀ HOÀN THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI TỔ CHỨC CÁ NHÂN LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ NƯỚC NGOÀI 1. Để được xét miễn, giảm thuế kể cả trường hợp hoàn thuế được thực hiện bằng hình thức bù trừ vèo số thuế phát sinh phải nộp ngân sách kỳ sau theo) quy định tại Hiệp định, đối tượng nộp thuế phải gửi hồ sơ đến cơ quan thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để nghị được miễn, giảm thuế. Hồ sơ xin miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm: 1.1. Đối với các loại thu nhập (trừ thu nhập từ vận tải quốc tế) 1.1.1. Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập đề nghi được miễn, giảm thuế thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định; Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào): 1.1.3. Bản sao: đăng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đâng ký kinh doanh và/hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đâng ký thuế do nước cư trú cấp và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc;
  • 116. 1.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ,hợp đồng đại lý, hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, hay hợp đồng lao động ký với tổ chức, cá nhân Việt Nam, giấy chứng nhận tiện gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận góp vốn vào công ty tại Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ thể); 1.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT -BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính (nếu đã nộp thuế). Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế, đối tượng nộp thuế đề nghị Cục Thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị miễn, giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận; 1.1.6. Xác nhận của tổ chức cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian hoạt động theo hợp đồng và thực tế hoạt động tại Việt Nam. 1.2. Đôí với thu nhập từ vận tải quốc tế 1.2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế chưa có quyết định miễn, giảm thuế của cơ quan thuế, hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định bao gồm: a) Đơn và các tài liệu, chứng từ đã nêu tại điểm 1.1 nêu trên; và b) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải như bản sao hoặc bản chụp có xác nhận của đại diện ủy quyền hợp pháp tại Việt Nam giấy đãng ký sở hữu phương tiện vận tải (đối với trường hợp doanh nghiệp là đối tượng sở hữu) hoặc hợp đồng thuê hoặc nhượng quyển sử dụng ph- ương tiện vận tải (trường hợp doanh nghiệp đi thuê hoặc được trao quyền sử dụng). Đối với các phương tiện vận tải có vào cảng Việt Nam thì các doanh nghiệp có thể sử dụng xác nhận của cơ quan quản lý cảng hoặc giấy phép ra/vào cảng để thay thế các chứng từ điều hành phương tiện vận tải. Trường hợp doanh nghiệp có các hoạt động liên danh, hoán đổi, cho thuê chỗ,cho thuê tầu trống,... thì cần cung cấp thêm các chứng từ có liên quan (như hợp đồng liên danh cùng khai thác, điều hành phương tiện vận tải, hợp đồng hóan đổi chỗ, hợp đồng cho thuê tầu trống,...). Trường hợp các hợp đồng nói trên bao gồm nhiều điều khoản có tính chất đặc thù kinh doanh thì doanh nghiệp không phải sao gửi toàn bộ hợp đồng mà chỉ trích lục các quy định có liên quan cần thiết đủ để xác định đối tượng điều hành phương tiện, điều kiện và doanh thu áp dụng Hiệp định như tên tầu, tuyến vận
  • 117. chuyển, định mức khai thác chỗ, thời gian thuê, giá trị hợp đồng, thời hiệu thi hành,...; và c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế của doanh nghiệp phát sinh trong năm hoặc kỳ tính thuế (mẫu số 7A, B hoặc C đính kèm Thông tư này, tùy theo từng trường hợp). Hồ sơ miễn, giảm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với hoạt động vận tải quốc tế được xét theo số thực tế phát sinh trong cả năm, từ 01/01 đến 31/12 (đối với doanh nghiệp hoạt động tải Việt Nam trong cả năm dương lịch) hoặc trong các kỳ tính thuế (đối với doanh nghiệp hoạt động tại Việt Nam dưới 12 tháng trong năm d- ương lịch). 1.2.2. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã có quyết định miễn, giảm thuế của cơ quan thuế cho năm hoặc kỳ tính thuế trước, nếu tình trạng kinh doanh của đối tượng nộp thuế không thay đổi thì hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định cho năm hoặc các kỳ tính thuế tiếp theo bao gồm: a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư này), trong đó nêu rõ tình trạng kinh doanh trong năm hoặc kỳ tính thuế mới; b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào); c) Bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế phát sinh trong năm hoặc trong kỳ. Nếu đối tượng nộp thuế có bất kỳ sự thay đổi nào về tình trạng kinh doanh như thay đổi về đăng ký kinh doanh, thay đổi về sở hữu hoặc điều hành phương tiện vận tải,... thì đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ cung cấp các giấy tờ có liên quan như đã quy định tại điểm 1.2.1 trên đây. 1.2.3. Thủ tục tạm miễn giảm đối với thu nhập từ vận tải quốc tế: Trường hợp đối tượng nộp thuế hoạt đang thường xuyên tại Việt Nam từ 12 tháng liên tục trở lên có thể nộp hồ sơ đề nghị; được tạm miễn giảm thuế cho cả năm hoặc cho kỳ thuế có liên quan đối với doanh thu thu được từ hoạt động vận tải quốc tế bằng phương tiện vận tải đã được xác định do đối tượng nộp thuế điều hành trực tiếp. Hồ sơ bao gồm: a) Đơn đề nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 2 kèm theo Thông tư này) nêu rõ yêu cầu về tạm miễn giảm thuế.
  • 118. b) Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế nơi đối tượng là đối tượng cư trú cấp (của năm tính thuế hiện tại hoặc nâm tính thuế ngay trước năm đề nghị áp dụng tạm miễn, giảm thuế theo Hiệp định); c) Bản sao đăng ký kinh doanh và/hoặc giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp: d) Chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải (theo quy định tại điểm 1.2.1 trên đây); e) Hợp đồng hoặc văn bản xác nhận của đại lý hoặc đại diện hợp pháp tại Việt Nam về việc thay mặt cho doanh nghiệp chịu trách nhiệm kê khai, nộp thuế (kể cả việc truy nộp nếu có). Trong thời hạn 5 ngày làm việc kể từ khi hết thời hạn được tạm miễn giảm thuế, đối tượng nộp thuế có nghĩa vụ nộp đủ hồ sơ tùy từng trường hợp, theo quy định tại điểm 1.2.1 và 1.2.2 trên đây gửi cơ quan thuế để có quyết định chính thức về số thuế được miễn, giảm theo Hiệp định. Ví dụ 43: Hãng tầu A là hãng tầu định tuyến (thuộc nước đã ký Hiệp định với Việt Nam) có kế hoạch khai thác tuyến vận tải Hải Phòng - Xinh-ga-po bằng tầu Al và A2 do hãng điều hành trực tiếp, đồng thời hãng A có hợp đồng 2 năm hoán đổi 50 TEU trên tầu A2 lấy 50 TEU trên tầu B1 của hãng B. Giả sử hãng tầu A ký hợp đồng đại lý với doanh nghiệp Việt Nam là 2 năm. Hãng tầu A có thể làm đơn dề nghị cơ quan thuế (cùng với hồ sơ kèm theo nhưng không bao gồm bảng kê thu nhập) để được cục Thuế ra công văn hướng dẫn nộp thuế cước với thuế suất không bao gồm thuế thu nhập doanh nghiệp đối với doanh thu thu được từ việc xuất chứng từ vận tải cho hàng hóa được vận chuyển trên các tầu Al, A2 và Bl trong năm. Ngày 05/01 năm sau, hãng tầu có nghĩa vụ lập bảng kê thu nhập từ hoạt động vận tải quốc tế gửi cơ quan thuế để có quyết định miễn, giảm thuế theo Hiệp định (bao gồm cả số thuế được tạm miễn, giảm và số thuế phát sinh thêm (nếu có). Doanh nghiệp có nghĩa vụ lưu giữ các chứng từ (lao gồm cả chứng từ, hợp đồng vận tải, hợp đồng thuê tầu, hóa đơn thu cước phí, hợp đồng đại lý và các giấy tờ giao dịch giữa đại lý và doanh nghiệp vận tải,... ) chứng minh cho việc kê khai thu nhập và áp dụng đúng quy định của Hiệp định để phục vụ mục đích kiểm tra, thanh tra của cơ quan thuế khi cần thiết. 1.3. Cơ quan thuế căn cứ hồ sơ đề nghị miễn, giảm thuế và các điều khoản của từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc
  • 119. kể từ ngày nhận đủ hồ sơ quy định tại điểm 1.1 và 1.2 nêu trên. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. Riêng đối với trường hợp tạm miễn, giảm thuế đối với thu nhập từ vận tải quốc tế được quy định tại điểm 1.2.3. trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, cơ quan thuế ra Thông báo tạm miễn, giảm thuế. 2. Hoàn thuế trực tiếp từ ngân sách 2.1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đã nộp thuế vào ngân sách và muốn được hoàn trả trực tiếp, không theo hình thức bù trừ vào số thuế phát sinh phải nộp kỳ sau người đề nghị hoàn thuế gửi hồ sơ đến Tổng cục Thuế để làm thủ tục hoàn thuế. Hồ sơ hoàn thuế bao gồm: 2.1.1. Đơn đề nghị hoàn thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 hoặc 2 kèm theo Thông tư này. Sử dụng mẫu số 1 trong trường hợp là đối tượng cư trú của Việt Nam: sử dụng mẫu số 2 trong trường hợp là đối tượng cư trú nước ngoài) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập được miễn giảm thuế và số thuế đề nghị được hoãn trả trực tiếp từ ngân sách thuế phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các phòng tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 2.1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong năm tính thuế nào); 2.1.3. Bản sao: đãng ký kinh doanh và/ hoặc giấy chứng nhận đãng ký thuế do nước cư trú cấp trong trường hợp là tổ chức kinh doanh. Bản sao: đăng ký kinh doanh và hoặc giấy phép hành nghề, giấy chứng nhận đăng ký thuế do nước cư trú cấp và hộ chiếu sử dụng cho việt xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân bành nghề độc lập. Bản sao: hợp đồng lao động và hộ chiếu sử dụng cho việc xuất nhập cảnh tại Việt Nam trong trường hợp là cá nhân hành nghề phụ thuộc; 2.1.4. Bản sao hợp đồng kinh tế, hợp đồng cung cấp dịch vụ, hợp đồng đại lý, hợp đồng ủy thác, hợp đồng chuyển giao công nghệ, chứng từ chứng minh cho việc doanh nghiệp điều hành trực tiếp phương tiện vận tải (trong trường hợp doanh nghiệp vận tải quốc tế) hay hợp đồng lao động ký với tổ chức cá nhân Việt Nam, giấy chứng nhận tiền gửi tại Việt Nam, giấy chứng nhận góp vốn vào Công ty tại Việt Nam (tùy theo loại thu nhập trong từng trường hợp cụ thể);
  • 120. 2.1.5. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi tổ chức, cá nhân nộp thuế về số thuế đã nộp (theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính). Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế đối tượng nộp thuế đề nghị Cục thuế xác nhận đến với số thuế đề nghị hoàn trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận; 2.1.6. Xác nhận của tổ chức, cá nhân Việt Nam ký kết hợp đồng về thời gian hoạt động thực tế theo hợp đồng. 2.2. Tổng cục Thuế kiểm tra hồ sơ trình Bộ Tài chính ra quyết đinh hoàn thuế trong thời hạn 60 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ đề nghị hoàn thuế. Thời hạn 60 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. 2.3. Căn cứ Quyết định hoàn thuế của Bộ Tài chính Vụ Ngân sách Nhà nước làm thủ tục thoái trả tiền thuế. Trường hợp phải thoái trả tiền thuế bằng đồng tiền nước ngoài hoặc phải chuyển tiền thuế thoái trả vào tài khoản tại nước ngoài theo yêu cầu của đối tượng nộp thuế, Vụ Ngân sách Nhà nước làm thủ tục thanh toán theo chế độ hiện hành về chi ngân sách Nhà nước bằng ngoại tệ. III. THỦ TỤC MIỄN, GIẢM THUẾ TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI CÁ NHÂN NƯỚC NGOÀI LÀ ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ VIỆT NAM Đối với cá nhân là đối tượng cư trú của Việt Nam được hưởng các quy định miễn, giảm thuế đối với thu nhập quy định tại các Điều khoản thu nhập từ phục vụ Chính phủ, thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề và thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu (nêu tại các mục XIV: Thu nhập từ hoạt động phục vụ Chinh phủ, mục XV: Thu nhập của sinh viên, học sinh học nghề, và mục XVI: Thu nhập của giáo viên, giáo sư và người nghiên cứu Phần B của Thông tư này) thủ tục miễn giảm thuế như sau: 1. Người đề nghị miễn, giảm thuế gửi hồ sơ đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục miễn, giảm thuế. Hồ sơ bao gồm: 1.1 Đơn dề nghị, miễn, giảm thuế theo Hiệp định (mẫu số 1 đính kèm Thông tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dich liên quan đến thu nhập đề nghị được miễn, giảm thuế thuế phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp vì lý do bất khả kháng, người làm đơn không cung cấp đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này.
  • 121. 1.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước mà người để nghị miễn, giảm thuế theo Hiệp định ngay trước khi sang Việt Nam là đối tượng cư trú của nước đó do cơ quan thuế cấp. 1.3. Tài liệu chứng minh tính chất khoản thu nhập là tiền công hay tiền lương hưu do Chính phủ nước ngoài chi trả, tiền phục vụ cho hoạt động học tập và sinh hoạt trong trường hợp của sinh viên, thực tập sinh thu nhập trả cho hoạt động giảng dạy, nghiên cứu (như hợp đồng lao động, quyết định tuyển dụng, ...). 2. Cơ quan thuế căn Cứ hồ sơ xin miễn, giảm thuế và các điều khoản của từng Hiệp định cụ thể để xem xét và quyết định trong thời hạn 30 ngày làm việc kể từ thời điểm nhận đủ hồ sơ nêu tại điểm 1 trên đây. Thời hạn 30 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. IV. THỦ TỤC XÁC NHẬN THUẾ ĐÃ NỘP TẠI VIỆT NAM ĐỐI VỚI ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA NƯỚC NGOÀI Trường hợp một đối tượng cư trú của Nước ký kết Hiệp định với Việt Nam phải nộp thuế thu nhập tại Việt Nam theo quy định của Hiệp định và pháp Luật thuế Việt Nam muốn xác nhận số thuế đã nộp tại Việt Nam để được khấu trừ vào số thuế phải nộp tại nước cư trú cần thực hiện các thủ tục sau đây: 1. Trường hợp đối tượng nộp thuế đề nghi xác nhận số thuế thực nộp tại Việt Nam gửi hồ sơ đề nghị đến Cục Thuế tỉnh hoặc thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm: 1.1 Đơn đề nghị xác nhận số thuế thực nộp tại Việt Nam (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này), trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập chiu thuế và số thuế phát sinh từ giao dịch đó thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 1.2. Bản sao chứng từ nộp thuế và giấy xác nhận của Kho bạc Nhà nước nơi đã nộp thuế (theo mẫu giấy xác nhận quy định tại Thông tư số 68/2001/TT-BTC ngày 24/8/2001 của Bộ Tài chính) trong trường hợp đã nộp thuế tại Việt Nam. Trường hợp xác nhận của Kho bạc không chi tiết số thuế theo từng đối tượng nộp thuế, đối tượng nộp thuế đề nghi Cục thuế xác nhận đối với số thuế đề nghị miễn, giảm trong tổng số thuế đã được Kho bạc xác nhận;
  • 122. 1.3. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cộ quan thuế cấp (ghi rõ là đến tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào). Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Cục thuế nơi đối tượng đăng ký thuế có trách nhiệm cấp giấy xác nhận số thuế đã nộp (mẫu số 3 hoặc 4 đính kèm Thông tư này. Sử dụng mẫu sỏ 3 đối với thuế thu nhập cá nhân và thuế thu nhập doanh nghiệp: sử dụng mẫu số 4 đối với thuế thu nhập tiền lãi cổ phần, lãi tiền cho vay, tiền bản quyền hoặc phí dịch vụ kỹ thuật). Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. 2. Trường hợp đối tượng đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam nhưng không phải nộp do được hưởng ưu đãi thuế và được coi như số thuế đã nộp để khấu trừ số thuế khoán tại nước nơi cư trú gửi hồ sơ đề nghị đến Tổng cục Thuế để làm thủ tục xác nhận. Hồ sơ bao gồm: 2.1. Đơn đề nghị xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam (mẫu số 2 đính kèm Thông tư này) trong đó cung cấp các thông tin về giao dịch liên quan đến thu nhập chịu thuế, số thuế phát sinh và các ưu đãi thuế đối với giao dịch đó thuộc phạm vi điều chỉnh của Hiệp định. Trường hợp bất khả kháng, đối tượng làm đơn không cung cấp đầy đủ các thông tin hoặc các tài liệu theo yêu cầu của Thông tư này đề nghị giải trình cụ thể tại văn bản này. 2.2. Giấy chứng nhận cư trú của nước cư trú do cơ quan thuế cấp (ghi rõ là đối tượng cư trú trong kỳ tính thuế nào); 2.3. Bản sao tài liệu chứng minh về tình trạng kinh doanh, đầu tư và các ưu đãi về thuế thu nhập được hưởng tại Việt Nam như giấy phép kinh doanh, giấy phép đầu tư, chứng nhận sở hữu cổ phần,... tại Việt Nam; trường hợp đối tượng nộp thuế tự xác định các diều kiện được hưởng ưu đãi thuế thì gửi kẽm bản sao tờ khai hoặc biên bản quyết toán thuế thu nhập (bao gồm cả phụ lục kèm theo). Trong thời hạn 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận đủ hồ sơ, Tổng cục Thuế có trách nhiệm xác nhận số thuế phát sinh tại Việt Nam nhưng không phải nộp do được ưu đãi thuế dành cho đối tượng đề nghị. Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. V. THỦ TỤC XÁC NHẬN ĐỐI TƯỢNG CƯ TRÚ CỦA VIỆT NAM 1. Tổ Chức cá nhân yêu cầu xác nhận là đối tượng cư trú thuế của Việt Nam theo quy định tại Hiệp định thực hiện thủ tục như sau:
  • 123. 1.1. Đối với các đối tượng đang là đối tượng nộp thuế, nộp đơn đề nghị (theo mẫu số 5 đính kèm Thông tư này) đến Cục Thuế tỉnh, thành phố trực thuộc Trung ương nơi đăng ký nộp thuế. 1.2. Đối với các đối tượng không phải là đối tượng kê khai, nộp thuế: 1.2.1. Đơn đề nghị (theo quy định tại điểm 1.1 nói trên); 1.2.2. Xác nhận của cơ quan quản lý hoặc chính quyền đia phương về nơi thường trú hoặc nơi đăng ký hộ khẩu đối với cá nhân hoặc giấy đăng ký thành lập đối với các tổ chức (ví dụ như hợp tác xã, tổ hợp tác nông nghiệp); 1.2.3. Xác nhận của cơ quan chi trả thu nhập (nếu có). Trường hợp không có xác nhận này, đối tượng nộp đơn tự kê khai trong đơn và chịu trách nhiệm trước pháp Luật. 2. Trong vòng 15 ngày làm việc kể từ ngày nhận được đơn, Cục Thuế căn cứ vào quy định tại Điều 4 của Hiệp định và hướng dẫn tại điểm 1 mục I: Phạm vi áp dụng của Thông tư Phần A của Thông tư này để xét và cấp giấy chứng nhận cư trú cho đối tượng đề nghị (mẫu số 6 đính kèm Thông tư này). Thời hạn 15 ngày làm việc không bao gồm thời gian bổ sung và giải trình hồ sơ. VI. QUY ĐỊNH KHÁC 1. Trường hợp đối tượng nộp thuế ủy quyển cho đại diện hợp pháp thực hiện các thủ tục áp dụng Hiệp định: 1.1. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại Việt Nam, bên ủy quyền và bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về công chứng và chứng thực của pháp Luật hiện hành (quy định tại Điều 48: Công chứng, chứng thực hợp đồng ủy quyền, giấy ủy quyền, Nghị định số 75/2000/NĐ-CP ngày 08/12/2000 của Chính phủ); 1.2. Trường hợp bên được ủy quyền cư trú tại nước ngoài, bên ủy quyền và bên được ủy quyền phải thực hiện các quy định về giấy ủy quyền theo quy định của nước nơi đối tượng nộp thuế là đối tượng cư trú và hợp pháp hóa lãnh sự hợp đồng ủy quyền, giấy ủy quyền này. 2. Các bản sao kèm theo (trừ bản sao chứng từ nộp thuê) đều phải được công chứng, chứng thực theo quy định của pháp Luật về công chứng, chứng thực. 3. Thủ tục hợp pháp hóa lãnh sự: chữ ký, con dấu trên giấy tờ, tài liệu của nước ngoài để sử dụng tại Việt Nam phải được hợp pháp hóa lãnh sự, theo quy định tại Thông tư số 01/19991TT-NG ngày 03/6/1999 của Bộ Ngoại giao. Giấy tờ, tài liệu của các nước mà Hiệp định tương trợ tư pháp với Việt Nam có hiệu lực thi
  • 124. hành tại Việt Nam quy định miễn hợp pháp hóa lãnh sự thì không phải thực hiện thủ tục hợp pháp hóa lãnh sự. 4. Trường hợp cần thiết và hợp lý, cơ quan thuế có thể yêu cầu người đề nghị được áp dụng Hiệp định giải thích hoặc cung cấp thêm các tài liệu có liên quan. 5. Các tài liệu, văn bản tiếng nước ngoài phải được dịch sang tiếng Việt và công chứng theo quy định hiện hành. Trường hợp pháp Luật không quy định công chứng người đề nghị được áp dụng Hiệp định phải chịu trách nhiệm đối với bản dịch. 6. Việc miễn, giảm thuế theo Hiệp định phải được thực hiện trên cơ sở quyết định của cơ quan thuế phù hợp với quy định của Hiệp định và Luật thuế Việt Nam. Cơ quan thuế không giải quyết miễn, giảm thuế đối với số thuế đã phát sinh trước khi nhận được đơn đề nghị miễn, giảm thuế. 7. Trường hợp đối tượng cư trú nước ngoài đề nghị áp dụng Hiệp định đối với thu nhập từ nhiều hợp đồng cung cấp cho nhiều đối tượng tại các địa phương khác nhau ở Việt Nam, đối tượng này có thể cung cấp bản gốc những tài liệu, vãn bản quy định phải hợp pháp hóa lãnh sự và công chứng, chứng thực tại Cục thuế nơi phát sinh số thuế đề nghi áp dụng Hiệp định lớn nhất đồng thời cung cấp bản sao cho các Cục thuế ở các đia phương khác liên quan và ghi rõ trong đơn đề nghị áp dụng Hiệp định nơi đã cung cấp bản gốc. VII. THỦ TỤC GIẢI QUYẾT KHẾU NẠI 1. Trường hợp đối tượng cư trú của Nước ký kết cho rằng cơ quan thuế Việt Nam xác định nghĩa vụ thuế của mình không phù hợp với quy định của Hiệp định có thể khiếu nại theo trình tự quy định của Luật thuế hoặc các văn bản về giải quyết khiếu nại của Việt Nam. 2. Người khiếu nại có thể không tiến hành khiếu nại theo trình tự nêu tại điểm 1 trên đây mà trực tiếp khiếu nại lên Nhà chức trách có thẩm quyển của Nước ký kết nơi đối tượng đó là đối tượng cư trú thuế. 3. Để tiến hành khiếu nại, người khiếu nại phải thực hiện đúng các quy định dưới dây: 3.1. Thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ đã được thông báo tại các quyết định xử lý của cơ quan thuế trước khi khiếu nại. 3.2. Việc khiếu nại phải được tiến hành trong vòng 3 năm kể từ khi có thông báo đầu tiên của cơ quan thuế dẫn đến việc xử lý thuế mà đối tượng nộp thuế cho là không đúng với Hiệp định. Đối với các loại thuế khấu trừ tại nguồn, thời hạn 3 năm
  • 125. kể từ khi khoản chi trả có liên quan đến nghĩa vụ thuế được thanh toán hoặc phát sinh -tùy theo từng Hiệp định. 3.3. Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam không giải quyết khiếu nại đối với trường hợp khiếu nại đang hoặc đã được tòa án giải quyết. Ví dụ 44: Ngày 01/6/2000, ông A, một đối tượng cư trú của Việt Nam nhận được thông báo thuế nộp thu nhập cá nhân của Cục thuế tỉnh H và ông cho rằng nghĩa vụ thuế ghi tại thông báo không đúng với quy định của Hiệp định. Sau khi thực hiện đầy đủ các nghĩa vụ nêu tại thông báo thuế, ông A có quyền khiêú nại trực tiếp lên Tổng cục Thuế - với tư cách Nhà chức trách có thẩm quyền của Việt Nam - để giải quyết trường hợp của ông. Thời hạn để ông A có thể tiến hành đệ đơn khiếu nại là 3 năm kể từ ngày 01/6/2000.